le passage aux normes iasifrs quel impact sur le traitement des immobilisations corporelles

7/28/2019 Le Passage Aux Normes IASIFRS Quel Impact Sur Le Traitement Des Immobilisations Corporelles

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1Med Amine ZOUTTANE Mémoire de fin d’études

Institut Supérieur de Commerce et d’Administration desEntreprises

(I.S.C.A.E)

Mémoire de Fin d’Etudes sous le thème :

« Le passage aux normes IAS/IFRS :quel impact sur le traitement des

Immobilisations Corporelles ? »

Réalisé par : Encadré par :Mohammed Amine ZOUTTANE Mme LAHLOU

Année Universitaire

2008/2009




Remerciement

Ce rapport n’aurait de meilleure introduction que l’expression de ma gratitude envers Mme LAHLOU, enseignante à l’ISCAE, pour avoir accepté de m’encadrer pour la réalisationde ce mémoire de fin d’études.

Je tiens à remercier vivement M. Fouad LAHGAZI, associé au sein du cabinet

international d’audit et de conseil K.P.M.G, M. JELLOUL, M. Mehdi BASSOU pour leur encadrement et leur accueil.

Mes remerciements s’adressent particulièrement au corps professoral et administratif de l’ISCAE pour leurs efforts considérables et leur forte implication et contribution visant àrendre notre cursus aussi instructif et enrichissant qu’inoubliable.

J’adresse mes sincères reconnaissances à l’ensemble des Collaborateurs du CabinetK.P.M.G, qui n’ont épargné aucun effort pour me permettre de passer mon stage dans lesmeilleures conditions et me fournir toutes les informations dont j’ai eu besoin tout au long du

processus de réalisation de ce travail.




Sommaire Avant propos ................................................................................................................................ 7

Introduction ................................................................................................................................. 8

Partie I : Le cadre comptable des immobilisations corporelles................................................... 10

Chapitre I : Présentation des normes comptables marocaines ..................................... 11 A. Généralités .................................................................................................................. 11

I- Cadre conceptuel ........................................................................................................ 11

1- Objectifs de la comptabilité ............................................................................... 11

2- Les facteurs influençant la comptabilité ......................................................... 11

a- La finalité de l’information comptable............................................................... 11

b- Les variables environnementales....................................................................... 12 II- Définitions ................................................................................................................ 12

1- Définition d’une immobilisation corporelle ................................................... 12

2- Définition du crédit-bail .................................................................................... 13

III- Principes comptables............................................................................................... 13

1- Le principe de continuité d'exploitation ........................................................ 14

2- Le principe de permanence des méthodes ..................................................... 14

3- Le principe du coût historique ......................................................................... 14

4- Le principe de spécialisation des exercices .................................................... 14

5- principe de prudence ......................................................................................... 15

6- Le principe de clarté ........................................................................................... 15 7- principe d'importance significative ................................................................. 16

IV- Distinction entre immobilisations / charges .................................................... 16

1- Cas d’un nouvel élément .................................................................................. 16

2- Cas des dépenses effectuées sur un ancien élément ...................................... 16

3- Cas de dépenses de réparation ........................................................................ 17

4- Cas d’éléments de faible valeur ....................................................................... 17

V- Inventaire physique des immobilisations corporelles............................................... 17

1- L’origine du besoin d’un inventaire physique ............................................... 18

2-Les risques liés à l’ignorance de la nécessité d’un inventaire physique ...... 18

3- Les apports ..................................................................................................... 18 a- Sur le plan comptable......................................................................................... 18

b- Sur le plan fiscal ................................................................................................ 18 c- Sur le plan technique ......................................................................................... 18

d- Sur le plan analytique ....................................................................................... 18 B- Règles d’évaluation...................................................................................................... 19

I- Règles d’évaluation à l’entrée dans le patrimoine...................................................... 19

1- Immobilisations acquises à titre onéreux ........................................................ 19

2- Immobilisations produites par l’entreprise pour elle-même ....................... 19

3- Immobilisations acquises à titre gratuit ..................................................... 20

4- Immobilisations reçues à titre d’apport en nature ......................................... 20 5- Immobilisations acquises par voie d’échange ................................................ 21




6- Les immobilisations pour le financement desquelles l’entreprise a reçu unesubvention d’équipement ...................................................................................... 21

7- Les immobilisations acquises en application d’un contrat de crédit-bail.................................................................................................................................... 21 8- Les immobilisations acquises pour un prix exprimé en devise ................... 21

II- Exemples dévaluation des immobilisations corporelles à leur valeur d’entrée dansle patrimoine .................................................................................................................. 22

1- Les terrains ........................................................................................................... 22

2- Les constructions ................................................................................................ 22

3- Installations techniques, matériel & outillage ................................................ 22

4- Matériel de transport .......................................................................................... 23

5- Mobilier, matériel de bureau & aménagement divers .................................. 23

6- Autres immobilisations corporelles ................................................................. 23

7- Immobilisations corporelles en-cours .............................................................. 23

III- Règles d’évaluation à l’arrêté des comptes.............................................................. 23

1- Les amortissements ............................................................................................ 23

2- Les règles d’amortissement ............................................................................... 24

3- Types d’amortissement ...................................................................................... 24

a- Amortissement linéaire...................................................................................... 24

b- Amortissement dégressif .................................................................................... 24

c- Amortissement dérogatoire................................................................................ 25

IV. Evaluation à la sortie du patrimoine ....................................................................... 25

Chapitre II : passage aux normes internationales .......................................................... 26

I- Contexte historique .................................................................................................... 26

II- De l'IASC à l'IASB ................................................................................................ 26

1. Présentation de l’IASC ....................................................................................... 26 2- Structure de L’IASC ........................................................................................... 27

a. Le conseil........................................................................................................... 27

b. Le groupe consultatif .......................................................................................... 27

C. Le Conseil Consultatif ....................................................................................... 27

3. L’IASB ................................................................................................................... 27 a- La structure opérationnelle de l’IASB............................................................... 28

b. Les objectifs de l’IASB........................................................................................ 29

III- Présentation des normes IAS/IFRS .................................................................. 30

1- Descriptif ............................................................................................................. 30

2. Procédure d'adoption des normes au sein de l'UE ....................................... 32 a. ARC ou Comité de réglementation comptable.................................................. 32

b. EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group) ............................... 32

c. Comité d'examen des normes comptables......................................................... 34

3. Le processus d’élaboration des normes .......................................................... 34

4. Le processus d'élaboration des interprétations ............................................. 35 IV- Les normes IAS/IFRS traitant des immobilisations corporelles............................. 36

1. La norme IAS 16 : traitement des immobilisations corporelles .................... 36

a. Objectif ............................................................................................................... 36 b. Champs d’application......................................................................................... 36

c. Définitions.......................................................................................................... 37 d. Principales caractéristiques .............................................................................. 37




6- Dépréciation des immobilisations corporelles ............................................... 66 a- Fréquence et date de réalisation des tests de dépréciation................................ 66

b- Détermination de la valeur recouvrable (ou la valeur actuelle)........................ 66 c- Comptabilisation d’une perte de valeur (ou dépréciation)................................. 70

7- Sortie d’immobilisations corporelles ............................................................... 70 a- Date de comptabilisation des sorties d’immobilisations corporelles et desrésultats de cession correspondants ....................................................................... 70

b- Evaluation du prix de cession :.......................................................................... 71

8- Informations à fournir ........................................................................................ 71

Chapitre II : cas d’application ........................................................................................... 72

A- Amortissements par composants .................................................................................. 72

I- Dépenses de remplacement......................................................................................... 72

1- Solution avec décomposition ........................................................................... 72

2- Solution sans décomposition ........................................................................... 73

3- Comparaison entre les deux méthodes ........................................................... 74 II- Dépenses de gros entretien....................................................................................... 74

1- Approche par les composants ........................................................................... 74

2- Approche sans décomposition mais avec PGE .............................................. 76

B- Contrats de Location.................................................................................................... 77

C- IAS 16 et IAS 36 : Immobilisations de production....................................................... 82

d- IAS 16 : Immobilisations de production et IAS 23 : Coûts d'emprunt ......................... 87 Synthèse générale ....................................................................................................................... 91

A- Passage aux IFRS : Enjeux et Impacts .......................................................................... 91 1- Enjeux de la mise en place des IFRS............................................................................. 92 2- Les principaux changements introduits par les IFRS ................................................... 92

3- Impact de la « juste valeur » sur les immobilisations corporelles................................. 94 B- Passage aux IFRS : Recommandations et Conditions de réussite ........................... 97

1- Les conditions de réussite au passage aux normes IAS-IFRS....................................... 97

2- Recommandations sur la transition aux normes IAS-IFRS ......................................... 97 Conclusion ................................................................................................................................. 99

Bibliographie ........................................................................................................................... 101 Webographie ............................................................................................................................ 101




Introduction Les marchés financiers internationaux revêtent de plus en plus d’importance pour les

entreprises cherchant à accéder à des sources de financement à l’échelle international. Lenombre des transactions menées sur les marchés monétaires et financiers internationauxenregistrent une croissance sans précédent. La transparence devient alors un facteur-clé del’efficacité des marchés de capitaux. C’est précisément pour cette raison qu’il est indispensablede pouvoir comparer les états et résultats financiers des différentes entreprises du monde entier d’où l’idée de l’uniformisation des normes IAS/IFRS.

Dans le contexte actuel de mondialisation, l'harmonisation internationale, ou encore laréduction des différences entre réglementations comptables nationales, est donc devenue unenjeu pour les entreprises, cette harmonisation leur permettra notamment d'accéder à tous lesmarchés financiers sans avoir à établir un jeu de comptes particuliers pour chaque place financière.

Parallèlement, les investisseurs pourront plus facilement évaluer la performance detoute entreprise sans avoir à connaître les spécificités de chaque comptabilité locale.

C’est dans un souci d’harmonisation que l’IASB( International Accounting StandardsBoard) a vu le jour en 1973. Ses travaux ont été d’une grande importance dès lors. Cependant,les normes mises en place n’ont cessé de monter leurs limites.

A titre d’exemple, l’application du principe du coût historique représentant la valeur d’acquisition des éléments d’actifs. L’enregistrement des actifs à cette valeur est fixe. Avec letemps, d’importantes différences peuvent exister entre le coût historique et la valeur marchande du bien sur le marché. Cela peut se traduire par des « survaleurs » enregistrées lorsd’opérations de fusions (exemple typique : Vivendi Universal). Pour éviter ces écarts, les

normes IAS imposent l’évaluation des actifs à la juste valeur, c'est-à-dire à la valeur dumarché et ce, à chaque clôture d’exercice.

En effet, le principe d'évaluation au coût historique accorde une marge de manœuvredémesurée aux dirigeants en matière d'intégration de l'incertitude.Leur appréciation subjective des risques concernant des charges prévisibles ou desdépréciations d'actifs leur fournit un puissant instrument de stratégie comptable susceptibled'influencer fortement la présentation de leur résultat. Ils peuvent de même utiliser de façonopportuniste les cessions d'actifs recelant des plus ou moins-values latentes.

Dans les normes IAS, le principe de la juste valeur concerne de nombreux domainescomme les regroupements d'entreprises, les engagements sociaux, les actifs incorporels, le portefeuille de titres, la réévaluation des immobilisations…




Cependant certaines de ces normes suscitent encore beaucoup d'interrogations et tardent à êtreadoptées par l'UE. La norme IAS 39, qui prescrit par exemple la comptabilisation etl'évaluation de certains instruments financiers à la juste valeur tout au long de leur détention,est très critiquée par la communauté financière, d'autant plus que l'IASB souhaiteraitl'étendre dans le cadre de l'application du concept de full fair value (juste valeur généralisée àtous les niveaux du bilan). Dans ce contexte, le remplacement ‘partiel’ du principe du coûthistorique par celui de la juste valeur a-t-il apporté de « meilleures » solutions pour accorder plus de crédibilité aux évaluations des actifs et des capitaux propres ?

Concernant les actifs immobiliers en particulier, une première conséquence réside dansla dissociation du terrain et des bâtiments. En effet, la ventilation des composants pose laquestion du degré de ventilation des composants du bâtiment, notamment des installationstechniques. Dès lors que l’amortissement d’un actif immobilier doit être modulé en fonction deses composants, jusqu’où faut-il aller dans la décomposition ? Et comment assurer un suiviefficient de la valeur résiduelle de ces composants, sous l’angle de la valeur effective ?

A la lumière de ces interrogations j’essayerai de présenter dans un premier temps lecontexte d’application des normes IAS/IFRS, les normes applicables à l’échelle internationaleet au Maroc, ainsi qu’une présentation de L’IAS 16, l’IAS 17, l’IAS 36.

Dans un second temps, je mettrais le point sur l’approche de la juste valeur et del’amortissement par composants, leurs impacts sur la comptabilisation des actifs ainsi queleurs avantages et inconvénients avant de terminer avec des études de cas traitant desdifférents points abordés dans mon mémoire.




Partie I : Le cadre comptable desimmobilisations corporelles




Chapitre I : Présentation des normescomptables marocainesCe premier chapitre a pour objectif de donner un aperçu des normes comptables

marocaines présentes dans le « Code Général de Normalisation Comptable ».

A. Généralités

I- Cadre conceptuel1- Objectifs de la comptabilité

La comptabilité est une technique permettant de traduire ou de mesurer des événementséconomiques en fournissant une information financière. Pour ce faire, on doit commencer par préciser la finalité de l’information puis définir des règles et normes comptables permettantd’atteindre cette finalité.

Ces règles et normes d’élaboration résultent de l’histoire, la culture, la situationéconomique et d’autres éléments, ce qui démontre que la comptabilité évolue dans le temps etdans l’espace.

2- Les facteurs influençant la comptabilitéOn cite à ce titre deux variables :

a- La finalité de l’information comptableOn peut identifier trois finalités de l’information comptable :

- L’information du public : La comptabilité est considérée comme un moyen pour fournir auxtiers actionnaires une information fiable sur l’ensemble de la situation financière del’entreprise.

- L’information de type légal : La comptabilité est considérée comme un moyen de preuve entrecommerçants ou à l’égard d’autres tiers.

- L’information des gestionnaires : la comptabilité doit fournir des informations pour la prisede décision et plus généralement la gestion de l’entreprise.




1- Le principe de continuité d'exploitation

Selon le principe de la continuité de l’exploitation, le commerçant, personne physique ou

morale, pour l’établissement de ses comptes, est présumé poursuivre ses activités.De ce fait, on doit se placer, d’une manière générale, dans la perspective d’une continuité de l’exploitation et non d’une liquidation, sauf bien entendu, pour les éléments du patrimoinequ’il a été décidé de liquider ou si l’arrêt ou la réduction de l’activité est prévisible, qu’ellerésulte d’un choix ou d’une obligation.

Ce principe conditionne l'application des autres principes, méthodes et règles comptablestels que ceux-ci doivent être respectés par l’entreprise, en particulier ceux relatifs à la permanence des méthodes et aux règles d'évaluation et de présentation des états de synthèse.

Dans le cas où les conditions d'une cessation d'activité totale ou partielle sont réunies,l'hypothèse de continuité d'exploitation doit être abandonnée au profit de l'hypothèse de

liquidation ou de cession.En conséquence, les principes de permanence de méthodes, du coût historique et despécialisation des exercices sont remis en cause. Seules des valeurs de liquidation ou de cessiondoivent alors être retenues et la présentation des états de synthèse doit elle-même être faite en fonction de cette hypothèse.

Selon ce même principe, l’entreprise corrige à sa valeur de liquidation ou de cession toutélément isolé d'actif dont l'utilisation doit être définitivement abandonnée.

2- Le principe de permanence des méthodes

La cohérence des informations comptables au cours des périodes successives implique la permanence dans l’application des règles et des procédures.

L’entreprise ne peut introduire de changement dans ses méthodes et règles d'évaluationet de présentation que dans des cas exceptionnels.

Dans ces circonstances, les modifications intervenues dans les méthodes et règleshabituelles sont précisées et justifiées, dans l'état des informations complémentaires, avecindication de leur influence sur le patrimoine, sur la situation financière et sur les résultats.

3- Le principe du coût historique

Ce principe consiste à respecter la valeur nominale de la monnaie sans tenir compte deson pouvoir d’achat. Il suppose donc que l’unité monétaire est une unité de mesure stable etque l’on peut additionner les unités monétaires de différentes époques.

Par dérogation à ce principe, l’entreprise peut procéder à la réévaluation de l'ensemble deses immobilisations corporelles et financières, conformément aux prescriptions du CGNC.

4- Le principe de spécialisation des exercices

Ce principe est en relation directe avec celui de la continuité de l’exploitation. Lesdifférents utilisateurs de l’information comptable (propriétaires, managers, personnel, tiers etEtat) ont besoin d’informations périodiques. Il faut déterminer les résultats de la gestion passée




de l’entreprise et prévoir les résultats futurs et donc découper la vie continue des entreprises enexercices comptables.

Cette spécialisation des exercices s’effectue pratiquement par le biais des comptes derégularisation, comptes utilisés pour répartir les charges et les produits dans le temps, demanière à rattacher à chaque exercice les charges et produits qui le concernent effectivement etceux-là seulement. En conséquence :

- Toute charge ou tout produit rattachable à l'exercice mais connu postérieurement à ladate de clôture et avant celle d'établissement des états de synthèse, doit être comptabilisé parmiles charges et les produits de l'exercice considéré.

- Toute charge ou tout produit connu au cours d'un exercice mais se rattachant à unexercice antérieur, doit être inscrit parmi les charges ou les produits de l'exercice en cours.

- Toute charge ou tout produit comptabilisé au cours de l'exercice et se rattachant auxexercices ultérieurs, doit être soustrait des éléments constitutifs du résultat de l'exercice encours et inscrit dans un compte de régularisation.

5- principe de prudenceLa prudence est l’appréciation raisonnable des faits afin d’éviter le risque de transfert sur

l’avenir, d’incertitudes présentes susceptibles de grever le patrimoine et les résultats del’entreprise. Deux conséquences découlent de ce principe : les produits ne sont pris en compteque s'ils sont certains et définitivement acquis à l’entreprise; en revanche, les charges sont à prendre en compte dès lors qu'elles sont probables.

Seuls les bénéfices réalisés à la date de clôture d'un exercice peuvent affecter les résultats, par exception est considéré comme réalisé, le bénéfice partiel sur une opération non achevée à ladate de clôture répondant aux conditions fixées par le

CGNC.La plus-value constatée entre la valeur actuelle d'un élément d'actif et sa valeur d'entrée

n'est pas comptabilisée. La moins-value doit toujours être inscrite en charges, même si elleapparaît comme temporaire à la date d'établissement des états de synthèse.

6- Le principe de clarté

Selon le principe de clarté, les opérations et informations doivent être inscrites dans lescomptes sous la rubrique adéquate, avec la bonne dénomination et sans compensation entre

elles; Les éléments d'actif et de passif doivent être évalués séparément ; aucune compensationne peut être opérée entre les postes d’actif et de passif ou entre les postes de charges et de produits du compte de résultat.

En application de ce principe, l’entreprise doit organiser sa comptabilité, enregistrer sesopérations, préparer et présenter ses états de synthèse conformément aux prescriptions du plancomptable. Les méthodes utilisées doivent être clairement indiquées notamment dans les cas oùelles relèvent d'options autorisées par le plan comptable ou dans ceux où elles constituent desdérogations à caractère exceptionnel.

A titre exceptionnel, des opérations de même nature réalisées en un même lieu, le même jour, peuvent être regroupées en vue de leur enregistrement selon les modalités prévues par le plan comptable.




Les postes relevant d'une même rubrique d'un état de synthèse peuventexceptionnellement être regroupés si leur montant respectif n'est pas significatif au regard del'objectif d'image fidèle.

7- principe d'importance significativeLes états financiers doivent révéler toutes les opérations dont l’importance peut affecter

les évaluations et les décisions. En conséquence, si un élément est négligeable dans soncontexte, il n’est pas nécessaire d’en tenir compte et la comptabilité n’a pas à suivre dans ledétail ou par des comptes spécialisés, les mouvements de valeurs n’ayant pas un caractèresignificatif au niveau d’informations recherchées.

Ce principe trouve essentiellement son application en matière d'évaluation et en matièrede présentation des états de synthèse.

Il ne va pas à l'encontre des règles prescrites par le CGNC concernant l'exhaustivité de

la comptabilité, la précision des enregistrements et des équilibres comptables exprimés enunités monétaires courantes.Dans les évaluations nécessitant des estimations, les méthodes par approximation ne

sont admises que si leurs incidences par rapport à des méthodes plus élaborées n'atteignent pasdes montants significatifs au regard de l'objectif de l'image fidèle.

Dans la présentation de l'ETIC, le principe d'importance significative a pour conséquence l'obligation de ne faire apparaître que les informations d'importance significative.

IV- Distinction entre immobilisations / charges1- Cas d’un nouvel élément

Si la dépense engagée a pour contrepartie l’entrée d’un nouvel élément qui augmente demanière durable la valeur du patrimoine de l’entreprise, alors il s’agit d’une immobilisation.

2- Cas des dépenses effectuées sur un ancien élément Toute dépense d’entretien ou de réparation ayant pour effet le maintien en état normal

d’utilisation d’une immobilisation existante constitue une charge, quel que soit son montant. Exemples : Entretien courant d’un véhicule (vidange, révision, changement de pneumatiques…) :

Compte 6133 Entretien et réparation Remplacement des pièces usagées d’une machine : Compte 612 Achats consommés.En revanche, si la dépense a pour effet d’augmenter la valeur d’un élément actif existant

ou de prolonger sa durée normale d’utilisation au-delà de la période prévue, alors il s’agitd’une dépense d’immobilisation. Exemples :

Echange standard d’un moteur : Compte 234 Matériel de transport Aménagement d’un véhicule pour les besoins du commerce : Compte 234 Matériel de transport

Remplacement d’une pièce de rechange de valeur importante sur un véhicule :




Compte 234 Matériel de transport Rénovation des locaux de l’entreprise : Compte 2327 Agencements et aménagements

constructions Création d’espaces verts : Compte 2327 Agencements et aménagements constructions.

3- Cas de dépenses de réparationLorsque les dépenses ont pour effet de maintenir ou de remettre en état normal

d’utilisation de l’immobilisation, c’est à dire lorsqu’elles n’augmentent pas sa valeur ou sadurée de vie, elles constituent des charges d’exploitation.

Néanmoins dans ce cas, la distinction entre charges et immobilisations doit faire l’objetd’une analyse particulière au regard des règles fiscales.

Si la dépense de réparation est supérieure à la valeur résiduelle, l’administration fiscaleaura tendance à vouloir l’immobiliser. Vous devez être en mesure de justifier que cetteréparation, aussi lourde soit-elle, ne prolonge pas la durée de vie normale du bien.

On peut s’appuyer pour cela sur les usages de la profession ou sur les documents duconstructeur, mais aussi, le cas échéant, sur l’usage particulier (intensif ou non) que votreentreprise fait de cette immobilisation.

4- Cas d’éléments de faible valeur Lorsque la dépense correspond à une immobilisation de très faible valeur, elle est

assimilée à une charge.

V- Inventaire physique des immobilisationscorporelles

Les normes comptables imposent des inventaires physiques périodiques desimmobilisations.

En effet, la loi relative aux obligations des commerçants précise que :« La valeur des éléments actifs et passifs de l’entreprise doivent faire l’objet d’un

inventaire au moins une fois par exercice, à la fin de celui-ci » (Loi comptable 9-88,article 5).

Cette obligation, confirmée par le CGNC couvre l’ensemble du patrimoine del’entreprise.

Au Maroc, la gestion des immobilisations prend de l’ampleur de plus en plus. Ainsi les immobilisations bénéficient aujourd’hui de la mise en place de nouveaux

logiciels informatiques de gestion et de suivi du patrimoine immobilier.Enfin, l’impact de la fiscalité a incité de nombreuses entreprises à abandonner une

gestion approximative de leurs actifs immobiliers au profit de nouvelles méthodes et techniquesoffertes par le marché.

L’expérience prouve que le fichier des immobilisations reflète de façon imparfaite laréalité. Les services comptables et techniques jugent que ces fichiers manquent de fiabilité, pour défaut de mise à jour. Nous allons rappeler les causes, les aspects liés aux inventaires physiques des immobilisations.




1- L’origine du besoin d’un inventaire physique- Le nombre important des immobilisations appartenant à l'entreprise ;- Le nombre important des immobilisations appartenant à l'entreprise- Le défaut d'un suivi replier du patrimoine immobilise (mouvements entre différents

sites, dépréciations anormales…)

2-Les risques liés à l’ignorance de la nécessité d’uninventaire physiqueNous citerons à titre d’exemple :

Entorse à la loi comptable ; Constatation des immobilisations inexistantes ; Surévaluation de l'actif immobilisé ; Coût fiscal élevé ;

3- Les apports

a- Sur le plan comptable- Vérification de la régularité et de la véracité des valeurs immobilières- Respect de l'obligation légale de réaliser un inventaire annuel- Suivi et appréhension des aspects lies a la gestion des immobilisations

(dépréciations anormales, mouvements entre différents sites,...)-

b- Sur le plan fiscal- Optimisation de la charge fiscale liée a la patente et la taxe urbaine- Distinction entre charges et immobilisations

c- Sur le plan technique- Mise en concordance du fichier comptable avec la gestion physique des biens.- Découpage et regroupement des immobilisations selon les principes techniques

applicable au sein de l'entreprise.- Harmonisation du suivi des biens avec d'autres applicatifs

d- Sur le plan analytique- Répartition de l'analyse des coûts- Abonnement des amortissements- Amélioration de la connaissance des coûts de gestion




B- Règles d’évaluationLes immobilisations corporelles sont des éléments destinés à servir de façon durable à

l’activité de l’entreprise. Elles ne se consomment pas par le premier usage.

Règle générale déterminant le coût d’entrée d’une immobilisation dans le patrimoine : Lemontant porté en comptabilité lors de l’entrée dans le patrimoine est le prix définitif convenuquelles que soient les modalités de règlement.

I- Règles d’évaluation à l’entrée dans le patrimoine

La méthode retenue pour l’évaluation des éléments inscrits en comptabilité est laméthode des coûts historiques. Elle est fondée sur la détermination des coûts d’acquisition pour les biens acquis à titre onéreux, de la valeur vénale pour les biens acquis à titre gratuit et descoûts de production pour les biens produits par l’entreprise.

1- Immobilisations acquises à titre onéreux Ces immobilisations seront évaluées à leur coût d’acquisition qui s’obtient en

additionnant les éléments suivants :- Le prix d’achat convenu après déduction des taxes légalement récupérables, c’est-à-dire

le montant en dirhams résultant de l’accord des parties à la date d’opération (montant desrabais, remises et ristournes commerciales hors TVA).

- Les frais accessoires après déduction des taxes également récupérables, c’est-à-dire les coûts directement engagés pour mettre l’actif en place et en état de fonctionner selon l’utilisation prévue par l’administration.

Les coûts d’acquisition des immobilisations seront ainsi augmentés, s’il y a lieu, descoûts qui ont été engagés pour les amener à l’endroit (frais de transport), et dans l’état où ellesse trouvent (frais de montage, coûts liés aux essais de bon fonctionnement), qu’il s’agisse decoûts externes (facturés par des tiers) ou des coûts internes (production faite par l’entreprise pour elle-même. Les frais accessoires comportent les frais d’acquisition des immobilisations(droits de mutation, honoraires ou commissions et frais d’acte), mais ces frais ne sont pasincorporés dans le coût d’acquisition, ils sont comptabilisés en charges et peuvent être activéset étalés sur plusieurs exercices.

Ils sont inscrits au compte « Charges à répartir sur plusieurs exercices » par le crédit ducompte « Transfert de charges d’exploitation ».

2- Immobilisations produites par l’entreprise pour elle-même

Pour ces immobilisations, on retient le coût de production qui s’obtient en additionnantles éléments suivants :

- Le coût d’acquisition, évalué comme indiqué ci-dessous, des matières et fournitures consommées pour la production du bien.

- Les charges directes de production (affectées à un coût sans calcul intermédiaires)

- Les charges indirectes de production dans la mesure où elles peuvent êtrerattachées raisonnablement à la production du bien (imputées dans les coûts




II- Exemples dévaluation des immobilisationscorporelles à leur valeur d’entrée dans le

patrimoine1- Les terrains

Les terrains doivent être la propriété de l’entreprise. Ils ne sont pas amortissables (sauf les terrains de gisement), mais peuvent seulement donner lieu à la constitution de provisions.

De même pour les terrains d’exploitation ou de gisement, tant qu’ils ne sont exploités -comme les autres terrains - demeurent non amortissables. Il y a lieu de distinguer les comptes particuliers des terrains suivant leur nature :

Terrains nus enregistrés au compte 2311. Terrains aménagés enregistrés au compte 2312. Terrains bâtis supportant des constructions enregistrées au compte 2313. Terrains de gisement (carrières, sablières) enregistrés au compte 2314. Dépenses pour aménagement des terrains (mouvement de terre) enregistrés au

compte 2316. Autres terrains enregistrés au compte 2318.

2- Les constructionsElles comprennent essentiellement les bâtiments, les installations, les

agencements, les aménagements et les ouvrages d’infrastructure. Les Bâtiments : Sont considérés comme tels les fondations et leurs appuis, les

murs, les planchers, les toitures, ainsi que les aménagements faisant corps aveceux, à l’exclusion de ceux qui peuvent en être facilement détachés ou encore deceux qui, en raison de leur nature et de leur importance, justifient uneinscription distincte en comptabilité.

Les Agencements et aménagements : Travaux destinés à mettre en étatd’utilisation les diverses immobilisations de l’entreprise, essentiellement lesterrains et bâtiments.

Les Ouvrages d’infrastructure : Ouvrages destinés à assurer les communicationssur terre, par fer et par eau, ainsi que les barrages pour le retenue des eaux et des pistes d’aérodromes.

3- Installations techniques, matériel & outillageElles comprennent :

Les Installations à caractère spécifique : Installations qui, dans une profession, sontaffectées à un usage spécifique et dont l’importance justifie une gestion comptabledistincte.

Les Installations complexes spécialisées : unités complexes fixes d’usage spécialisé

pouvant comprendre constructions, matériels ou pièces qui, même séparables par nature, sont techniquement liés pour leur fonctionnement et que cette incorporation




résultats des exercices couvrant sa durée de vie probable. ^ Constitution progressive d’uneépargne destinée à financer le remplacement de l’élément immobilisé.

On peut donc définir les amortissements pour dépréciation sont la constatation comptabled’un amoindrissement de la valeur d’un élément d’actif résultant de l’usage, du temps, duchangement technique ou de toute autre cause dont les effets sont jugés irréversibles.

En revanche, il est interdit d’amortir les biens dont la dépréciation n’est pas inéluctable par nature.

2- Les règles d’amortissement Un plan d’amortissement doit être établi et adopté par l’entreprise au moment de la date

de mise en service de toute immobilisation. Ce plan fait apparaître la valeur brute d’achat horsTVA, le montant des amortissements annuels pratiqués ainsi que la valeur résiduelle du bienconsidéré, et ce, exercice après exercice.

- Base - Valeur d’origine : Elle correspond au montant inscrit dans les comptes au moment

de l’entrée dans le patrimoine.- Annuité d’amortissement : Elle est calculée grâce au taux d’amortissement- Taux d’amortissement : Taux fixé par l’entreprise en fonction de l’expérience et del’usage et tient compte de la durée d’amortissement du bien concerné. - Amortissements cumulés : Somme des amortissements - Durée d’amortissement : C’est la durée de vie probable de l’immobilisation ou de sonutilisation prévisible.- Valeur nette d’amortissement : elle est égale à la valeur d’entrée diminuée du cumul desamortissements.

3- Types d’amortissement En outre, il existe trois types d’amortissements qui peuvent être appliqués au sein de touteentreprise : les amortissements linaire, dégressif et l’amortissement dérogatoire qui, du reste,est moins couramment utilisé.

a- Amortissement linéaire

- L’amortissement linéaire commence à dater de la mise en service del’immobilisation.

- La base de calcul des annuités est la valeur d’entrée de l’immobilisation dans le patrimoine moins la valeur nette résiduelle.

- Le taux d’amortissement est égal à 1/N où N représente la durée d’utilisation del’immobilisation dans l’entreprise en nombre d’années.- La première annuité est réduite prorata temporis, calculé en nombre de jours.

b- Amortissement dégressif Tous les biens d’équipement acquis à l’état neuf ou d’occasion, à compter du1/1/94, peuvent être amortis selon le procédé dégressif à l’exception :

- des immeubles- des véhicules de transport de personnes (autres que les véhicules utilisés pour le

transport public, le transport collectif du personnel de l’entreprise et de

transport scolaire; les véhicules appartenant aux entreprises de location). Le début d’amortissement est la date d’acquisition de l’immobilisation.




2- Structure de L’IASC

a. Le conseilL’activité de l’IASC est exercée par un Conseil qui comprend les représentants

d’organismes comptables de treize pays nommés par le Conseil de l’IFAC et de quatreorganismes, au plus, ayant un intérêt pour les rapports financiers. Chaque membre peutdésigner deux représentants au plus et un conseiller technique pour participer aux réunionsdu Conseil. Le Conseil définit le programme de l’IASC, constitue les groupes de travail chargésde l’élaboration des textes, suit l’avancement des travaux, commente les projets qui lui sontsoumis et se prononce sur l’adoption des normes.(Il se réunie trois fois par an)

b. Le groupe consultatif Il a été mis en place par le Conseil de l’IASC en 1981 et comprend des représentants de

divers organismes concernés par l’élaboration ou l’utilisation des états financiers (Bourse desValeurs, Organismes Nationaux de Normalisation Comptable).

Il se réunit périodiquement pour discuter avec le Conseil des questions techniques sur le projet de l’IASC, de son programme de travail, de sa stratégie.

Ce groupe joue un rôle important dans le processus d’élaboration des NormesComptables Internationales et pour l’acceptation des normes établies.

C. Le Conseil Consultatif

Il a été mis en place en 1995. Ce conseil est composé de personnes de qualitésexceptionnelles occupant de hautes responsabilités dans la profession comptables. Son rôle est

de promouvoir l’acceptation en général des Normes Comptables Internationales et d’accroîtrela crédibilité du travail de l’IASC par les moyens suivants entre autres :

Examen et observation sur la stratégie et les plans de l’ASC, de telle sorteà avoir l’assurance que les besoins des membres sont satisfaits ;

Recherche et obtention de financements pour le travail de l’IASC enveillant à ce que son indépendance n’en soit pas atteinte ;

Examen du budget et des états financiers de l’IASC ; Préparation d’un rapport sur l’efficacité du Conseil de l’IASC dans la

réalisation de ses objectifs et dans l’accomplissement du processusd’élaboration des normes.

Il s’assure notamment de l’indépendance et l’objectivité du Conseil lorsque ce dernier prenddes décisions techniques sur les propositions de Normes Comptables Internationales. LeConseil Consultatif ne participe pas et ne cherche pas à influencer ces décisions.

3. L’IASBCréé en 1973 par les instituts comptables de 9 pays, dont la France, l'IASB

(International Accounting Standards Board qui a repris la succession de l'International Accounting Standards Committee - IASC - à la suite de la réforme de ce dernier, en 2001) a pour objectifs d'élaborer et de publier des normes comptables internationales pour la

présentation des états financiers ainsi que de promouvoir leur utilisation et leur généralisationà l'échelle mondiale. Ces normes sont dorénavant appelées International Financial Reporting




IFRS 2 Paiement fondé sur des actions Adoptée UE

IFRS 3 Regroupements d'entreprises Adoptée UE

IFRS 4 Contrats d'assurance Adoptée UE

IFRS 5 Actifs non courants détenus en vue de

la vente et activités abandonnées

Adoptée UE

IFRS 6 Prospection et évaluation deressources minérales

Adoptée UE

IFRS 7 Instruments financiers:informations à fournir

Adoptée UE

IFRS 8 Segments opérationnels Non adoptée UE

2. Procédure d'adoption des normes au sein de l'UE

Les normes comptables internationales sont élaborées par l'IASB. Leur publication par cetorganisme ne les rend pas directement applicables en Europe. Pour être applicables en Europe lesnormes comptables internationales doivent être adoptées par la Commission européenne (CE) -après avoir sollicité l'avis du comité de réglementation avec contrôle et être publiéesintégralement dans chacune des langues officielles de l'Union européenne sous la forme d'unrèglement au JOCE Les normes comptables internationales ne peuvent être adoptées que si :

♦ Elles ne sont pas contraires au principe d'image fidèle ; ♦ Elles répondent à l'intérêt public européen ;

Elles satisfont aux critères d'intelligibilité, de pertinence, de fiabilité et de comparabilité exigés de l'information financière nécessaire à la prise de décisions économiques et à l'évaluation dela gestion des dirigeants de la société.

Dans le processus d'adoption la Commission européenne est assistée d'un "Comité deréglementation comptable " (art. 6). Un mécanisme de "filtrage" a ainsi été mis en place au niveaueuropéen, qui comprend les trois instances suivantes.

a. ARC ou Comité de réglementation comptable

Le rôle de l’ARC, Accounting Regulatory Committee qui est un organisme politiqueinstauré par la Commission européenne (conformément à l'article 6 du règlement CE n°1606/2002) consiste à fournir un avis sur les propositions de la Commission, d’adopter une ou desnormes comptables internationales conformément à l'article 3 du règlement CE n° 1606/2002. Ilest composé de représentants des Etats membres et est présidé par la Commission européenne.

b. EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group)

Organisme technique de droit privé, l’EFRAG (European Financial Reporting AdvisoryGroup) a été créé en 2001 par les préparateurs, les utilisateurs et les membres de professionscomptables (avec l’appui des organismes de normalisation comptable nationaux) qui ont en chargela gestion de l’information financière en Europe. Il a deux objectifs principaux : apporter unecontribution proactive aux travaux de l’IASBet donner un avis technique quant à l'adoption des normes comptables internationales eneffectuant une évaluation technique des normes et interprétations, avant leur adoption en Europe.




Le 23 mars 2006, un accord sur les relations futures de travail entre l'EFRAG et laCommission européenne a été signé. Cet accord porte sur toutes les questions concernantl'application des IFRS en Europe.

Cet accord reconnaît la compétence de l'EFRAG sur les problématiques de technique compta

ble relatives aux IFRS. L'EFRAG poursuit son rôle de conseiller vis-à-vis de la Commission(en recommandant ou non l'adoption des textes publiés par l'IASB) et continue à faire bénéficier de ses apports les normalisateurs comptables, l'IASB et l'IFRIC.

Grâce à cet accord, l'EFRAG peut participer de manière proactive au processus d'élaborationde l'IASB. Il peut, en étroite collaboration avec la CE, prendre part aux discussions préliminairessur tout sujet relatif à l'élaboration des normes comptables. A la demande de la CE, l'EFRAG peutassister aux groupes de travail de l'IASB, en relation avec les normalisateurs comptablesnationaux européens et organiser des forums.

L'EFRAG est composé de deux organes :♦ Un conseil de surveillance (Supervisory Board) de 17 membres chargé notamment denommer les membres du TEG (voir paragraphe suivant) et d'orienter leur programmede travail);

♦ Un comité technique comptable (TEG ou Technical Expert Group) quicompte 12 membres, experts hautement qualifiés et expérimentés, chargés d'effectuer la"partie technique" des travaux confiés à l'EFRAG

Ce comité est composé de 121 membres de nationalités différentes à compter du 1er avril2007 dont un président du Danemark.

La Commission européenne et le CESR sont membres observateurs. Il existe également troismembres non votant (les normalisateurs comptables de la France, de l'Allemagne et du Royaume-

Uni représentés par leur président).




c. Comité d'examen des normes comptables

Enfin, le 17 juillet 2006, la Commission européenne a annoncé la création d'un comité

d'examen des normes comptables, destiné à assurer l'objectivité et le juste équilibre des avis del'EFRAG.

Ce comité devrait être composé d'experts indépendants et de représentants de haut niveaud'organismes nationaux de normalisation comptable dont l'expérience et les compétences en matièrede comptabilité sont largement reconnues. Ils seront nommés à titre personnel et conseilleront laCommission indépendamment de toute influence extérieure.

Le comité devrait rendre son avis dans un délai raisonnable qui, normalement, ne devrait pasdépasser trois semaines à compter de la date de réception de l'avis de l'EFRAG. En principe,d'autres procédures d'adoption se dérouleront pendant la même période, si bien que les travaux ducomité ne devraient pas retarder l'ensemble du processus d'adoption. Son avis définitif sera rendu public sur le site Internet de la Commission européenne. L'EFRAG étant un organisme privé, ilimportait, pour la qualité, la transparence et la crédibilité du processus d'adoption, d'établir uneinfrastructure institutionnelle appropriée garantissant l'objectivité et l'équilibre de son avis enmatière d'adoption

3. Le processus d’élaboration des normes

Les IFRS sont élaborées par le biais d’une procédure internationale établie qui impliquecomptables, analystes financiers et autres utilisateurs d’états financiers, la communauté des affaires,les bourses, les autorités juridiques et de réglementation, des universitaires et toute autre personne

physique et organisation dans le monde entier. Le Conseil consulte, lors de réunions publiques, leComité consultatif de normalisation (SAC) à propos de projets majeurs, de décisions relatives àl’ordre du jour, et de priorités du travail, et discute des questions techniques lors de réunionsouvertes à l’examen du public. On retrouve généralement les étapes suivantes, mais pas de façonsystématique, lors du processus d’élaboration des projets, il est demandé au personnel :

♦ L’identification et l’examen de toutes les questions liées au sujet ; ♦ L’étude des dispositions et pratiques comptables nationales, et échange de

points de vue sur les questions avec les normalisateurs comptablesnationaux ;

♦ La consultation du SAC afin d’obtenir des conseils sur le rajout du sujet àl’ordre du jour du Conseil ;

♦

La formation d’un groupe consultatif afin de donner des conseils à l’IASBsur le projet ; ♦ La publication d’un document de discussion à soumettre aux commentaires

du public ; ♦ La publication d’un exposé sondage à soumettre aux commentaires du

public, approuvé par au moins huit voix émanant de l’IASB, mentionnanttoute opinion divergente des membres du Conseil ;*

♦ La publication au sein d’un exposé sondage d’une base des conclusions ; ♦ La prise en considération de tous les commentaires reçus sur les documents

de discussion et les exposés sondages pendant la période de commentaires ; ♦ L’examen du caractère souhaitable de tenir une audition publique, et du

caractère souhaitable de mener des tests sur le terrain et, si la réponse estaffirmative, tenir de telles auditions et mener à bien de tels tests ; ♦ L’approbation d’une norme par au moins huit voix émanant de l’IASB et




inclusion dans la norme publiée de toutes les opinions divergentes ; * et ♦ La publication au sein d’une Norme d’une base des conclusions,

expliquant, entre autre, les étapes de la procédure établie de l’IASB et la façon dont l’IASB a traité des commentaires publics dans l’exposé-sondage.

4. Le processus d'élaboration des interprétationsLes interprétations des IFRS sont élaborées au sein d’une procédure internationale établie

qui implique comptables, analystes financiers et autres utilisateurs d’états financiers, lacommunauté des affaires, les bourses, les autorités juridiques et de réglementation, desuniversitaires et toute autre personne physique ou organisation du monde entier. L’IFRIC discute des questions techniques lors de réunions ouvertes à l’examen du public. On retrouve généralement les étapes suivantes, mais pas de façon systématique, lors du processusd’élaboration de chaque projet :

- Identification du problème : cette responsabilité incombe aux membres del'IFRIC. L'équipe de l'IASB évalue la question posée, prépare une analyseconcernant son champ d'application et vérifie si elle remplit les critèresd'inscription au programme de travail de l'IFRIC.

- Etude des dispositions et pratiques comptables nationales, et échange de pointde vue sur les questions avec les normalisateurs comptables nationaux ainsiqu’avec les comités nationaux ayant des responsabilitésd’interprétations de normes nationales ;

- Publication d’un projet d’interprétation à soumettre aux commentaires du public si pas plus de trois membres de l’IFRIC ont voté contre la proposition;

- Prise en considération de tous les commentaires reçus pendant la période descommentaires sur un projet d’interprétation ;

- Approbation par l’IFRIC d’une interprétation si pas plus de trois membres del’IFRIC ont voté contre l’interprétation après avoir pris en considération lescommentaires du public sur le projet d’interprétation ; et

- Approbation de l’interprétation par huit membres au moins du Conseil.




IV- Les normes IAS/IFRS traitant desimmobilisations corporelles

1. La norme IAS 16 : traitement des immobilisationscorporelles

a. Objectif L’objectif de la norme IAS 16 est de prescrire le traitement comptable des immobilisations

corporelles Les questions fondamentales concernant la comptabilisation des immobilisationscorporelles portent sur la date de comptabilisation des actifs, la détermination de leur valeur comptable ainsi que la comptabilisation des dotations aux amortissements correspondantes. Lanorme impose de comptabiliser une immobilisation corporelle entant qu’actif lorsque cet actif satisfait aux critères de définition et de comptabilisation d’un actif du Cadre de réparation et de présentation des états financiers.

b. Champs d’applicationLa norme doit être appliquée pour la comptabilisation des immobilisations corporelles,

sauf lorsqu’une autre norme comptable internationale impose ou autorise un traitementcomptable différent. La présente norme ne s’applique pas aux:

- actifs biologiques en rapport avec l’activité agricole;- droits miniers, prospection et extraction de minerais, de pétrole, de gaz naturel et

autres ressources similaires non renouvelables.Toutefois, la norme s’applique aux immobilisations corporelles utilisées pour développer

ou maintenir les activités ou les actifs visés en (a)où (b) mais distincts de ces activités ou actifs.Dans certains cas, les Normes comptables internationales autorisent que la valeur

comptable des immobilisations corporelles soit initialement comptabilisée suivant une approchedifférente de celle prescrite dans la norme IAS 16. Par exemple, IAS 22 (révisée en 1998),Regroupements d’entreprises, impose que les immobilisations corporelles acquises dans le cadred’un regroupement d’entreprises soient évaluées initialement à la juste valeur même lorsquecelle-ci est supérieure au coût. Toutefois, dans de tels cas, tous les autres aspects du traitementcomptable de ces actifs, y compris l’amortissement des immobilisations corporelles, sontdéterminés par les dispositions de la norme IAS 16.

Une entreprise applique IAS 40, Immeubles de placement, plutôt que la présente norme àses immeubles de placements. Une entreprise applique la présente norme aux immeublesconstruits ou développés pour une utilisation future entant qu’immeubles de placement. Une fois la construction et le développement terminés, l’entreprise applique IAS40.

L’IAS 40 s’applique également aux immeubles de placement existants encours dedéveloppement pour une utilisation future continue en tant qu’immeubles de placement.

La norme IAS 16 ne traite pas de certains aspects liés à l’application d’un systèmecomplet reflétant les effets de variations de prix. Toutefois, les entreprises appliquant un telsystème sont tenues de se conformer à l’ensemble des aspects de la Norme, à l’exception de ceuxrelatifs à l’évaluation des immobilisations corporelles postérieurement à leur comptabilisation

initiale.




L’amortissement est déterminé à partir de la base amortissable et réparti sur la duréed’utilité. Le montant annuel de la dotation aux amortissements doit refléter le rythme de laconsommation des avantages économiques attendus de l’investissement, selon un plan défini.

La dotation aux amortissements, calculée en fonction de la durée et de la méthode choisie,

est comptabilisée en charge de l’exercice sauf si elle fait partie du coût d’un autre actif et estinclus dans sa valeur comptable (à titre d’exemple, l’amortissement des installations de production est inclus dans les coûts de fabrication des stocks- IAS 22 relative aux stocks-)

- La base amortissable : La base amortissable d’un actif est déterminée aprèsdéduction de la valeur résiduelle de l’actif. Dans la pratique, la valeur résiduelle d’anactif est souvent peu importante et en conséquence, est insignifiante dans le calcul dumontant amortissable.

Lorsque l’entreprise opte pour l’évaluation au coût historique et qu’il est probable que lavaleur résiduelle sera importante, celle-ci est estimée à la date d’acquisition et n’est pasultérieurement augmenté des changements de prix.

Toutefois, lorsque l’entreprise opte pour la réévaluation totale ou partielle, une nouvelleestimation est faite à la date de toute réévaluation ultérieure de l’actif. Cette estimation est baséesur la valeur résiduelle constatée à la date de l’estimation pour des actifs similaires qui sont parvenus à la fin de leur durée d’utilité et qui ont été exploités dans des conditions similaires àcelles dans lesquelles l’actif sera utilisé.

- Durée d’amortissement : durée d’utilité Le montant amortissable d’une immobilisation corporelle doit être réparti de façon

systématique sur sa durée d’utilité. A mesure que les avantages économiquesreprésentatifs d’un actif sont consommés par l’entreprise, la valeur comptable de l’actif estréduite pour refléter cette consommation, généralement en constatant une dotation auxamortissements. Une dotation aux amortissements est constatée même si la valeur de l’actif estsupérieure à sa valeur comptable.

Les avantages économiques représentatifs d’une immobilisation corporelle sontconsommés par l’entreprise principalement à travers l’utilisation de cet actif.Toutefois, d’autres facteurs, tels que l’obsolescence technique et l’usure d’un actif alors

qu’il reste inutilisé, conduisent souvent à la diminution des avantages économiquesauxquels on aurait pu s’attendre à disposer grâce à cet actif. En conséquence, l’ensemble des facteurs suivants doit être pris en considération pour déterminer la durée d’utilité d’un actif.L’usage attendu de cet actif par l’entreprise.

Cet usage est évalué par référence à la capacité ou à la production physique attendue decet actif ; L’usure physique attendue, qui dépend des facteurs d’activité telles que les cadences

auxquelles est utilisé l’actif et le programme de maintenance de l’entreprise, et les soins apportéset la maintenance de l’actif en dehors de sa période d’utilisation ; L’obsolescence techniquedécoulant de changements ou d’amélioration dans la production, ou d’une évolution de lademande du marché pour le produit ou le service fourni par l’actif ; Les limites juridiques ousimilaires sur l’usage de l’actif, telles que les dates d’expiration des contrats de location.

La politique de gestion des actifs d’une entreprise peut faire intervenir la sortie d’actifs aubout d’un délai précis ou après consommation d’une certaine quantité d’avantages économiquesreprésentatifs de cet actif. En conséquence, la duré d’utilité d’un actif peut être plus courte quesa vie économique. L’estimation de la durée d’utilité d’une immobilisation corporelle est affairede jugement basé sur l’expérience qu’a l’entreprise avec des actifs similaires.

A signaler qu’à ce niveau les terrains et constructions sont considérés comme des actifs etsont traités distinctement en comptabilité, même lorsqu’ils sont acquis ensemble. Les terrainsont normalement une durée de vie illimitée et en conséquence ne sont pas amortis. Les




constructions ont une durée de vie limitée et en conséquence, sont des actifs amortissables. Uneaugmentation de la valeur du terrain sur lequel est édifiée une construction n’affecte pas ladétermination de la durée d’utilité de la construction.

- Modes d’amortissement : Différents modes d’amortissements peuvent être

utilisés pour répartir de façon systématique le montant amortissable d’un actif sur sadurée d’utilité. Ces modes incluent le mode linéaire, le mode dégressif et le mode desunités de production. L’amortissement linéaire conduit à une charge constante sur ladurée d’utilité de l’actif, le mode dégressif conduit à une charge décroissante sur ladurée d’utilité de l’actif alors que le mode des unités de production donne lieu à unecharge basée sur l’utilisation ou la production prévue de l’actif.

Le mode utilisé pour un actif est choisi sur la base du rythme des avantages économiqueset est appliqué uniformément d’un exercice à l’autre à moins qu’il y ait un changement dans lerythme attendu des avantages économiques de cet actif.

- Réexamen de la durée d’utilité : La durée d’utilité d’une immobilisationcorporelle doit être réexaminée périodiquement et, si les prévisions sont sensiblementdifférentes des estimations antérieures, la dotation aux amortissements de l’exercice encous et des exercices futurs doit être ajustée.

Au cours de l’utilisation d’un actif il peut devenir apparent que l’estimation de sa duréed’utilité est inappropriée. Par exemple, la durée d’utilité peut être allongée du fait de dépensesultérieures sur l’actif qui améliorent l’état de cet actif au-delà de son niveau de performancedéfini à l’origine. A contrario, des changements technologiques ou des évolutions du marché des produits correspondants peuvent réduire la durée d’utilité de l’actif. Dans de tels cas, la duréed’utilité et, en conséquence, le taux d’amortissement sont ajustés pour l’exercice en cours et lesexercices suivants.

La politique de réparation et de maintenance de l’entreprise peut également affecter ladurée d’utilité d’un actif. Cette politique peut conduire à une extension de la durée d’utilité d’un actif ou à un accroissement de sa valeur résiduelle. Toutefois, l’adoption d’une telle politique ne supprime pas la nécessité de constater des dotations aux amortissements.

- Réexamen du mode d’amortissement Le mode d’amortissement appliqué aux immobilisations corporelles doit être réexaminé

périodiquement et, en cas de modification importante du rythme attendu d’avantageséconomiques découlant de ces actifs, le mode doit être modifié pour refléter ce changementde rythme. Lorsqu’un tel changement de mode d’amortissement est nécessaire, il doitêtre comptabilisé comme un changement d’estimation comptable et la dotation auxamortissements de l’exercice et des exercices futurs doit être ajustée.

Recouvrabilité de la valeur comptable : pertes de valeur Pour déterminer si une immobilisation corporelle est dépréciée, une entreprise applique

IAS36, Dépréciation d’actifs. Cette Norme explique comment une entreprise réexamine lavaleur comptable de ses actifs, comment elle détermine la valeur recouvrable d’un actif et quandelle comptabilise ou reprend une perte de valeur (la dépréciation des actifs sera développée par lasuite au niveau de la Norme IAS 36).

Mises hors service et sortie du patrimoineUne immobilisation corporelle doit être éliminée du bilan lors de sa sortie ou lorsque

l’actif est hors d’usage de façon permanente et que l’entreprise n’attend plus d’avantageséconomiques futurs de sa sortie.

Les profits ou les pertes provenant de la mise hors service ou de la sortie d’uneimmobilisation corporelle doivent être déterminés par différence entre les produits de sorties




nettes estimées et la valeur comptable de l’actif et doivent être comptabilisés en produits ou encharges dans le compte de résultat.

Lorsqu’une immobilisation corporelle est échangée contre un actif similaire, le coût del’actif acquis est égal à la valeur comptable de l’actif sorti et ne s’accompagne ni de gain ni de

perte.Les opérations de cessions-bail sont comptabilisées selon IAS 17, Contrats de location.Les immobilisations corporelles qui sont retirées du service actif et restent détenues en vue

de leur sortie figurent pour leur valeur comptable à la date où l’actif est retiré du service actif. Au moins à chaque fin d’exercice, l’entreprise teste la dépréciation de l’actif selon IAS 36,Dépréciation d’actifs, et comptabilise en conséquence toute perte de valeur.

Informations à fournirLes états financiers doivent indiquer, pour chaque catégorie d’immobilisations

corporelles:- Les conventions d’évaluation utilisées pour déterminer la valeur brute comptable. Lorsque

plusieurs conventions ont été utilisées, pour chaque convention la valeur brute comptabledoit être indiquée pour chaque catégorie;- Les modes d’amortissement utilisés;- Les durées d’utilité ou les taux d’amortissement utilisés;- La valeur brute comptable et le cumul des amortissements (regroupé avec le cumul des

pertes de valeur) à l’ouverture et à la clôture de l’exercice;- Un rapprochement entre la valeur comptable à l’ouverture et à la clôture de l’exercice

montrant: les entrées; les sorties; les acquisitions par voie de regroupements d’entreprises;les augmentations ou les diminutions durant l’exercice résultant des réévaluationsdécrites aux paragraphes 29, 37, et 38 dut texte de la norme et des pertes de valeur

comptabilisées ou reprises directement en capitaux propres selon IAS36.- Les pertes de valeur comptabilisées dans le compte de résultat durant l’exercice selon IAS36.

- Les pertes de valeur reprises dans le compte de résultat durant l’exercice selon IAS 36- Les amortissements;- Les différences de change nettes provenant de la conversion des états financiers d’une

entité étrangère; et- Les autres mouvements. Les états financiers doivent également indiquer:- L’existence et les montants des restrictions sur les immobilisations corporelles données en

nantissement de dettes;

- La méthode comptable retenue pour les coûts estimés de remise en état du site desimmobilisations;- Le montant des dépenses comptabilisées au titre des immobilisations corporelles en cours

de production; et- Le montant des engagements pour l’acquisition d’immobilisations corporelles.

L’IAS 16 prescrit donc les traitements comptables à appliquer aux immobilisationscorporelles et s’applique donc aux immeubles utilisés par une entreprise dans le cadre del’exercice de son activité. Elle propose un mode de détermination des montants de cesimmobilisations, ainsi que leurs conditions de dépréciation. Bien que le traitement deréférence repose sur l’évaluation du coût historique, les principes posés par la norme 16mettent l’accent sur l’actualisation des avantages économiques futurs. Cette approchesuppose une ventilation par composants en fonction des durées d’utilisation.




La durée du contrat de location couvre la majeure partie de la durée de vie économiquede l’actif même s'il n'y a pas de transfert de propriété ;

La valeur actualisée des paiements minimaux au titre de la location s’élève au moins à laquasi totalité de la juste valeur de l’actif loué ;

Les actifs loués sont d’une nature tellement spécifique que seul le preneur peut lesutiliser sans leur apporter de modifications majeures.

Les indicateurs de situations qui, individuellement ou conjointement, pourraient égalementconduire à classer un contrat en tant que contrat de location-financement sont les suivants :

Le preneur peut résilier le contrat de location, les pertes subies par le bailleur relatives àla résiliation sont à la charge du preneur ;

Les profits ou pertes résultant de la variation de la juste valeur de la valeur résiduellesont à la charge du preneur (par exemple sous la forme d'une diminution de loyer égale àla majeure partie du produit de cession à la fin du contrat de location ;

Le preneur a la faculté de poursuivre la location pour une deuxième période moyennantun loyer sensiblement inférieur au prix du marché.

La classification du contrat de location s’opère au commencement du contrat.

C.1. Chez le preneur

Location-financement Au début de la période de location, les preneurs doivent comptabiliser les contrats de

location-financement à l’actif et au passif de leur bilan pour des montants égaux : à la juste valeur du bien loué (la juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait être échangé, ou un passif éteint, entre des parties bien informées,

consentantes, et agissant dans des conditions de concurrence normale) ; ou, sicelle-ci est inférieure, à la valeur actualisée des paiements minimaux au titre de lalocation, déterminées, chacune, au commencement du contrat de location.

Le taux d'actualisation à utiliser pour calculer la valeur actualisée des paiementsminimaux au titre de la location, est le taux d'intérêt implicite du contrat de location si celui-ci peut être déterminé, sinon le taux d'emprunt marginal du preneur doit être utilisé. Les coûtsdirects initiaux encourus par le preneur sont ajoutés au montant comptabilisé en tant qu'actif Les paiements minimaux au titre de la location doivent être ventilés entre la charge financière etl’amortissement du solde de la dette.

Pour chaque période comptable, un contrat de location-financement donne lieu à unecharge d’amortissement de l’actif amortissable et à une charge financière. La méthoded’amortissement des actifs loués doit être cohérente avec celle applicable aux actifs amortissablesque possède l’entité et la dotation aux amortissements doit être calculée selon IAS 16"Immobilisations corporelles" et IAS 38 "Immobilisations incorporelles".

Pour déterminer si un actif loué a perdu de la valeur, une entité applique IAS 36"Dépréciation d'actifs".

Pour les contrats de location-financement, le preneur doit notamment fournir lesinformations suivantes :

pour chaque catégorie d’actif, la valeur nette comptable à la date de clôture ; unrapprochement entre le total des paiements minimaux futurs au titre de la location àla date de clôture et leur valeur actualisée ;

une description générale des dispositions significatives des contrats de location du preneur.




Location simpleLes paiements au titre du contrat de location simple doivent être comptabilisés en charges

sur une base linéaire pendant toute la durée du contrat de location à moins qu’une autre basesystématique soit plus représentative de l’échelonnement dans le temps des avantages qu’enretirera l’utilisateur.

Pour les contrats de location simple, le preneur doit notamment fournir les informationssuivantes :

le montant total des paiements minimaux futurs à effectuer au titre de la location envertu de contrats de location simple non résiliables ;

une description générale des principales dispositions des contrats de location du preneur .

C.2. Chez le bailleur

Location-financement Le bailleur doit comptabiliser dans son bilan les actifs détenus en vertu d’un contrat de

location-financement et les présenter comme des créances pour un montant égal àl’investissement net dans le contrat de location.

La comptabilisation de produits financiers doit s’effectuer sur la base d’une formuletraduisant un taux de rentabilité périodique constant sur l’en-cours d’investissement net dubailleur dans le contrat de location-financement.

Pour les contrats de location-financement, le bailleur doit notamment fournir lesinformations suivantes :

un rapprochement entre l’investissement brut dans le contrat de location à la date declôture et la valeur actualisée des paiements minimaux à recevoir au titre de la location àla date de clôture ;

une description générale des dispositions significatives des contrats de location.

Location simpleLes actifs faisant l’objet de contrats de location simple doivent être présentés au bilan du

bailleur selon la nature de l’actif. Les revenus locatifs provenant des contrats de location simpledoivent être comptabilisés en produits de façon linéaire sur toute la durée du contrat de location

à moins qu’une autre base systématique ne soit plus représentative de l’échelonnement dans letemps de la diminution de l’avantage retiré de l’utilisation de l’actif loué.La méthode d’amortissement des actifs amortissables loués doit être cohérente avec la

méthode normale d’amortissement du bailleur applicable à des actifs similaires, et la dotationaux amortissements doit être calculée selon IAS 16 et IAS 38.

Pour les contrats de location simple, le bailleur doit notamment fournir les informationssuivantes :

le montant des paiements futurs minimaux à recevoir au titre de contrats de locationsimple non résiliables ;

une description générale des dispositions des contrats de location du bailleur.




C.3. Transactions de cession-bailUne transaction de cession-bail est une opération de cession d’un actif pour le reprendre à

bail. Le paiement au titre de la location et le prix de vente sont généralement liés car ils sontnégociés ensemble. La comptabilisation d'une opération de cession-bail dépend de la catégorie ducontrat de location.

Si une transaction de cession-bail débouche sur un contrat de location-financement, toutce qui excède les produits de cession par rapport à la valeur comptable ne doit pas êtreimmédiatement comptabilisé en résultat par le vendeur-preneur. L’excédent doit, au contraire,être différé et amorti sur la durée du contrat de location.

Si une transaction de cession-bail débouche sur un contrat de location simple et s’il estclair que la transaction est effectuée à la juste valeur, tout profit ou perte doit être comptabilisé immédiatement.

Si le prix de vente est inférieur à la juste valeur, tout profit ou perte doit être comptabilisé immédiatement ; en revanche, si la perte est compensée par des paiements futurs inférieurs au prix du marché, elle doit être différée et amortie proportionnellement aux paiements au titre dela location sur la période pendant laquelle il est prévu d’utiliser l’actif Si le prix de vente estsupérieur à la juste valeur, l’excédent doit être différé et amorti sur la durée d’utilisationattendue de l’actif

3- IAS 36 : Dépréciation des actifsL'unité Génératrice de Trésorerie d'un actif est le plus petit groupe d'actifs qui inclut

l'actif et dont l'utilisation continue génère des entrées de trésorerie qui sont largementindépendantes de celles générées par d'autres actifs ou groupes d'actifs.

a- Objectifs Définir les procédures qu'une entreprise doit mettre en oeuvre pour s'assurer que ses

actifs sont comptabilisés pour une valeur qui n'excède pas leur valeur recouvrable ; Définir la méthode de calcul de la valeur recouvrable

b- Champ d'applicationIAS 36 s'applique à la comptabilisation de la dépréciation de tous les actifs autres que :

- Les stocks (IAS 2)

- Les actifs résultant de contrats de construction (IAS 11)- Les actifs d'impôt différé (IAS 12)- Les actifs résultant d'avantages au personnel (IAS 19)- Les actifs financiers (inclus dans IAS 32 et 39)- Les immeubles de placement évalués à la juste valeur (IAS 40)

Les éléments entrant dans le champ d'application de la norme sont par exemple :- Immobilisations corporelles- Immobilisations incorporelles- Immeubles de placement évalués au coût- Goodwill

- Investissements dans les filiales, participations et co-entreprises




c- Principales caractéristiques• La perte de valeur d'un actif : une entreprise doit apprécier à chaque date de clôture s'il

existe un quelconque indice montrant qu'un actif a pu perdre de la valeur. S'il existe un telindice, l'entreprise doit estimer la valeur recouvrable de l'actif.

• La norme lAS 36 impose d'évaluer la valeur recouvrable comme la valeur la plus élevéeentre le prix de vente net de l'actif et sa valeur d'utilité:

- Le prix de vente net étant le montant qui peut être obtenu de la vente d'un actif lors d'une transaction dans des conditions de concurrence normale entre des partiesbien informées et consentantes, après déduction des coûts marginaux directs desortie;

- La valeur d'utilité est la valeur actuelle des flux de trésorerie futurs estimésattendus de l'utilisation continue d'un actif et de sa sortie à la fin de sa duréed'utilité.

• Evaluation

Pour déterminer la valeur d'utilité d'un actif, la norme lAS 36 impose qu'une entreprisedoit faire entre autres:

- Des projections de flux de trésorerie, construites sur des hypothèses raisonnables etdocumentées qui reflètent l'actif dans son état actuel, et représentent la meilleureestimation de l’ensemble des conditions économiques susceptibles d’exister pendantla durée d'utilité restante à courir de l'actif; un taux d'actualisation avant impôtreflétant les appréciations actuelles de la valeur temps de l'argent et des risquesspécifiques à l'actif.

• ComptabilisationLa norme lAS 36 impose de comptabiliser une perte de valeur, lorsque la valeur comptable

d'un actif est supérieure à sa valeur recouvrable pour les actifs comptabilisés au coût, encharges dans le compte de résultat; pour les actifs comptabilisés à leur montant réévalué, traitéecomme une diminution ce réévaluation.

Après la comptabilisation d'une perte de valeur, la dotation aux amortissements de l'actif doit être ajustée pour les exercices futurs, afin que la valeur comptable révisée de l'actif moins savaleur résiduelle, puisse être répartie de façon systématique sur sa durée d'utilité restante àcourir.

La perte de valeur doit être revue à chaque clôture éventuellement reprise, le cas échéanten produits.

Les unités génératrices de trésorerie (UGT) S'il n'est pas possible d'estimer la valeur recouvrable de l'actif pris individuellement, une

entreprise doit déterminer celle de l'unité génératrice de trésorerie (UGT) à laquelle l'actif appartient L'identification de l'UGT d'un actif implique une part de jugement.




Test de dépréciationPour tester la dépréciation d'une unité génératrice de trésorerie, la norme lAS 36 impose

de prendre en compte le goodwill et les actifs de support (tels que. les actifs du siège social) quisont liés à l'UGT. La norme spécifie comment cela doit être fait.

Une perte de valeur doit être comptabilisée pour une UGT si, et seulement si, sa valeur recouvrable est inférieure à sa valeur comptable. La perte de valeur doit être répartie, afin deréduire la valeur comptable des actifs de l'unité, dans l'ordre suivant:

En premier lieu, au goodwill affecté à l'unité génératrice de trésorerie (s'il y a lieu) ;Puis, aux autres actifs de l'unité au prorata de la valeur comptable de chacun des actifs de

l'unité.Le montant de la perte de valeur qui autrement aurait été affecté à l'actif, doit être réparti

au prorata entre les autres actifs de l'unité. Toutefois, lors de la répartition d'une perte devaleur, la valeur comptable d'un actif ne doit pas être ramenée en dessous du plus élevé de : son prix de vente net (si on peut le déterminer), sa valeur d'utilité (si on peut la déterminer) et zéro.




Partie II : Le passage des normesmarocaines aux normes

internationales : quel impact sur letraitement des immobilisations

corporelles ?




Chapitre I : Les principales divergencesentre les normes marocaines et les normesinternationales dans le traitement desimmobilisations corporelles A- Définition et conditions de comptabilisationdes immobilisations corporelles I- Principes généraux

Selon les principes marocains, il n’existe pas une définition précise des immobilisationscorporelles. En effet, les actifs sont définis comme tout élément du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l’entité, les éléments d’actif destinés à servir de façon durable àl’activité de l’entreprise constituant l’actif immobilisé. Les principes ne précisent pas deconditions strictes de comptabilisation, celle-ci étant généralement opérée à la date de transfertde propriété.

Contrairement aux principes marocains actuels, la norme 16. 6 et 16.7 révisée en 2003 fournissent une définition et des conditions précises de comptabilisation initiale desimmobilisations corporelles, fondée davantage sur la notion de ressources contrôlées que sur celle du patrimoine, au sens de propriété juridique, retenues en principes marocains actuels Ainsi, des divergences peuvent exister entre les deux référentiels, notamment lorsque la date detransfert de propriété et le transfert du contrôle sont différentes.

Les normes IFRS définissent une immobilisation corporelle comme étant un actif physique, détenu par une entreprise soit pour être utilisé dans la production ou la fourniture debiens et services, soit pour être loué à des tiers, soit à des fins de gestion interne et dont l’entité attend qu’il soit utilisé au-delà de l’exercice en cours. Elles imposent deux conditions pour lacomptabilisation d’un bien physique en immobilisations que sont l’existence d’une certitudesuffisante que les avantage économiques futurs attachés au bien iront à l’entité et l ‘évaluation àune fiabilité suffisante de son coût ou de sa valeur.

En effet, cette définition des immobilisations corporelles et ces critères de comptabilisationsont celles qui sont en voie d’adoption par les normes françaises et donc les français ont déjàentamé le processus de convergence des normes françaises vers les normes IFRS à ce niveau làalors que les marocains accusent du retard à ce propos.




intervalles réguliers le coût de ces révisions fait partie de la valeur comptable de l’actif corporelet est inscrit en tant qu’actif dès lors que les critères de comptabilisation d’un actif sont remplis.La valeur nette comptable résiduelle des coûts d’une précédente date de comptabilisation initialede l’actif.

Lorsque ce composant n’a pas été comptabilisé séparément ou spécifiquement identifié, soncoût peut être estimé sur la base du coût de révision majeur comme si celle-ci avait été réalisée àla date d’acquisition de l’immobilisation ou d’achèvement de sa production ( IAS 16.14 révisée2003).

Comme les coûts de remplacement de certains composants, ces coûts sont amortis sur ladurée séparant deux révisions et lorsque les dépenses surviennent, elles sont inscrites à l’actif etamorties sur la même durée.




escomptes de règlement ) lorsque, à l’inverse , l’entreprise renonce au délai habituel de paiement contre une remise ;

- La norme IAS 16 révisée en 2003 précise que les remises et rabais commerciauxobtenus doivent être déduits du prix d’achat des immobilisations corporelles, ces remises et

rabais commerciaux comprenant, les remises pour paiement comptant

2- Détermination des frais accessoiresDans les deux référentiels (marocain et IFRS), les frais accessoires liés à l’acquisition

d’immobilisations corporelles doivent être incorporés au coût d’entrée de ces immobilisations.Toutefois, des divergences apparaissent dans certains cas particuliers en raison de précisionscomplémentaires de l’un ou l’autre des référentiels.

Frais accessoires indirectsLes frais accessoires incorporables correspondent aux charges directement ou

indirectement liées à l’acquisition ou à la mise en état du bien. En pratique, les chargesindirectes sont soit des charges variables soit des charges fixes pouvant être raisonnablementrattachées à l’acquisition de l’immobilisation.

Contrairement aux principes marocains actuels, la norme IAS 16, 19 et 20 révisée en2003 interdisent l’incorporation au coût d’acquisition des immobilisations corporelles des fraisqui ne peuvent être attribués directement à l’acquisition (comme par exemple, les frais générauxet administratifs autres que ceux aux structures dédiées) au à la mise en état de fonctionnementde l’immobilisation concernée.

Coûts de réalisation des tests de fonctionnement Pour les immobilisations acquises, ces coûts ne sont généralement pas inclus dans les frais

accessoires d’achats ; ceux-ci étant limités aux frais de transport, d’installation et de montagenécessaire à la mise en état d’utilisation des immobilisations par l’entreprise.

Selon la norme 16. 17 révisée en 2003, les coûts liés aux tests de fonctionnement del’immobilisation sont incorporés au coût d’entrée des immobilisations corporelles, déduction faite des revenus nets générés par la vente des produits obtenus pendant la phase de test.




II- Coût d’entrée d’une immobilisationcorporelle produite

La définition générale du coût d’entrée d’une immobilisation corporelle produite est lamême en référentiel marocain et en IFRS. En effet, dans les deux référentiels, lesimmobilisations produites doivent être enregistrées à leur coût de production.

1- Charges indirectes de production

Le coût d’entrée d’une immobilisation corporelle produite correspond à son coût de production, qui est égal au coût des matières consommées, augmenté des autres coûts engagésau cours des opérations de production c'est-à-dire des charges directes et indirectes qui peuvent

être raisonnablement rattachées à la production de l’immobilisation.En IFRS, le coût d’une immobilisation produite correspond à son coût de production IAS16 révisée en 2003, lequel doit être déterminé en retenant les mêmes principes que pour uneimmobilisation acquise.

Le coût de production ne doit donc comprendre que les coûts directement attribuables à la production de l’immobilisation, c'est-à-dire les coûts marginaux qui n’auraient pas étaientengagés si l’immobilisation n’avait pas était produite.

En pratique et contrairement aux normes marocaines, les coûts indirectes de productionne devraient donc généralement pas pouvoir être incorporés au coût de production desimmobilisations corporelles.

Toutefois, lorsque l’entité produit des actifs similaires en vue de les vendre dans le cadrede son activité normale, le coût de l’immobilisation corporelle produite correspond au coût de production des actifs destinés à la vente. Dans ce cas, conformément à la norme IAS 2, le coûtde production devrait inclure, comme en principes marocains, les charges indirectes de production (ou frais généraux de production ), que ces charges soient variables ou fixes.

2- Coûts des avantages accordés au personnel

MarocLes charges de personnel liées à la production d’une immobilisation corporelle sont en

principe, incorporées au coût de production de cette immobilisation, celui-ci devant notammentcomprendre :

-Les charges directes de production-Les charges indirectes de production ou une fraction de ces charges, qui peuvent être

raisonnablement rattachés à la production. Cependant ; dans la pratique, certains avantagesaccordés au personnel n’étant pas comptabilisés en charges de la période de production, ils nesont pas incorporés au coût des actifs produits. Tel peut être le cas, par exemple : des avantagesde retraite et assimilés, lorsqu’ils sont accordés dans le cadre de régimes à prestations définies etque l’entreprise n’utilise pas la méthode préférentielle de comptabilisation de ces avantages.

IASB




Le coût d’une immobilisation produite étant déterminé en retenant les mêmes principesque pour une immobilisation acquise, les charges directes de production doivent être incorporéesau coût de production des immobilisations corporelles. Ainsi, doit notamment être incorporé aucoût de production de ces immobilisations le coût des avantages du personnel – tels que définies

par la norme IAS 19, comprenant notamment, les avantages de retraite et assimilés-accordés au personnel de production. En revanche les avantages accordés au personnel n’ayant pascontribué directement à la production des immobilisations ne doivent pas être incorporés aucoût de production, les charges indirectes de production n’étant pas incorporables.

Les avantages du personnel étant systématiquement comptabilisés en charges en IFRS(application de la norme IAS 19), ils sont donc systématiquement incorporés, en tout ou partie,au coût de production des immobilisations corporelles. Au contraire, en principes marocains, lesavantages de retraite et assimilés ne sont incorporés au coût de production que si l’entrepriseapplique la méthode préférentielle consistant à les comptabiliser en charges au fur et à mesure del’acquisition des droits.

3- Coûts de réalisation des tests de fonctionnement En IFRS, obligation d’inclure dans le coût d’acquisition ou de production des

immobilisations corporelles les coûts de réalisation des tests destinés à vérifier que cesimmobilisations fonctionnent correctement déduction faite des revenus générés par la vente des produits obtenus pendant la phase de test.

En principes marocains, les coûts de réalisation des tests ne sont généralement pasincorporés au coût d’acquisition des immobilisations. En revanche, ils sont généralementincorporés au coût de production des immobilisations mais, contrairement aux IFRS, pour leur montant brut, les produits éventuellement générés au cours de la phase de test étant

comptabilisés en résultat de la période.

4- Dépenses classées en charges différées ou à étaler en principes marocains actuels

En IFRS, certaines des dépenses comptabilisées en normes marocaines en charges différéesou en charges à étaler font partie intégrante du coût de production des immobilisationscorporelles.

Frais d’essais et de pré-exploitation :-Matières premières et fluides dans les industries chimiques qui sont comptabilisés en

charges à étaler doivent l’être en immobilisations corporelles.-Frais de pré-exploitation d’une usine et d’essai d’un matériel qui sont comptabilisés en

charges différées.Frais préparatoires à la mise en service :-Frais antérieurs au démarrage (nettoyage initial, épreuves hydrauliques, raccordements)

. -Installations provisoires.Sommes payées au titre de servitudes comme pour les industries du raffinage et de la

distribution des hydrocarbures.Frais d’utilisation (d’industrialisation) : frais de démarrage d’une fabrication comme pour

le cas des industries aéronautiques et spatiales qui sont comptabilisés en charges différées.Frais de préparation de terrain en vue de l’exploitation d’un gisement ( et non frais de

recherche de gisement) qui sont comptabilisés en charges différées.Frais de préparation des gravières et carrières qui sont comptabilisés en charges différées.




Frais financier relatifs au financement d’atelier durant la période de construction etd’essais. (Comptabilisés en charges différées).

Frais d’étude pour le choix d’une implantation nouvelle (charges à étaler).

III- Coût d’entrée d’une immobilisationcorporelle acquise par voie d’échange

Echanges d’immobilisations corporelles : En principes marocains, le coût d’entrée d’une immobilisation acquise par voie d’échange

correspond à la valeur vénale de celui des deux lots dont l’estimation est plus sure. La différenceentre cette valeur vénale ( augmenté, le cas échéant, de la soulte reçue) et la valeur comptable del’actif cédé ( augmenté, le cas échéant, de la soulte versée) constitue un résultat de cession.

En IFRS, les échanges d’immobilisations corporelles contre un ou plusieurs actifs nonmonétaires ou encore une combinaison d’actifs monétaires et non monétaires sont comptabilisésà la juste valeur sans déduction des coûts de sorties ( avec constatation d’un gain ou d’une perte ) sauf dans les cas particuliers :

-Des échanges n’ayant pas de substance commerciale.-Ou lorsque ni la juste valeur de l’immobilisation remise en échange ni celle de

l’immobilisation reçue ne peut être déterminées de manière fiable.Dans ces deux cas, la transaction est comptabilisée sur la base de la valeur comptable de

l’immobilisation donnée en échange.

1- Critères à retenir pour apprécier si une transaction a ounon une substance commerciale

Une entité détermine si un échange d’immobilisations corporelles a (ou non) unesubstance commerciale, en analysant si les flux futurs de trésorerie sont susceptibles d’êtremodifiés suite à cette transaction. Ainsi, une transaction d’échange a une substancecommerciale si ( IAS 16. 25 révisée en 2003) :

-Les caractéristiques (risques, délais et montants) des flux de trésorerie attendus de l’actif reçu sont différentes celles des flux de trésorerie relatifs à l’actif transféré.

-Ou la « valeur spécifique à l’entité » de la partie de son activité affectée par l’échange, estmodifiée consécutivement à cet échange, ( la valeur spécifique à l’entité correspond à la valeur

actuelle des flux de trésorerie qu’une entité s‘attend à générer du fait de l’utilisation continued’un actif et sa sortie à la fin de sa durée d’utilité ou ç encourir lors du règlement d’un passif ( IAS 16.6 révisée en 2003). Pour les besoins de l’appréciation de la substance commerciale d’unetransaction d’échange, la valeur spécifique à l’entité de la fraction de l’activité affectée par latransaction doit être fondée sur des flux de trésorerie nets d’impôts ( IAS 16.25 révisée en2003), contrairement à la valeur d’utilité calculée dans le cadre des tests de dépréciationconformément à la norme IAS 36, qui ne doit pas tenir compte des effets fiscaux. Le tauxd’actualisation doit refléter l’appréciation actuelle par l’entreprise de la valeur temps de l’argentet les risques spécifiques à l’opération plutôt que de tenir compte de l’appréciation que desacteurs sur le marché en feraient (IAS 16.BC22 révisée en 2003).

- L’un ou l’autre des changements provenant des deux points ci-avant est significatif par rapport à la juste valeur des actifs échanges.




> Coûts d’emprunt :En IFRS comme en principes marocains il y a possibilité d’incorporer les coûts d’emprunt

dans le coût d’une immobilisation corporelle, mais des modalités de mise en œuvre parfoisdifférente dans ces deux référentiels.

En effet les divergences suivantes existent entre les deux référentiels :-Les IFRS offrent une option pour la comptabilisation des coûts d’emprunt : en charges ouincorporation au coût des actifs, alors que ces coûts ne peuvent être incorporés au coût desactifs. Toutefois, en IFRS, lorsque l’option pour incorporer les coûts d’emprunt au coût desactifs est prise, elle porte sur l’ensemble des actifs concernés : immobilisation et stocks.

-En IFRS, il y a lieu de déterminer de la charge périodique d’intérêts selon la méthode dutaux d’intérêts effectif ( calcul actuariel équivalent au taux de rendement interne de l’emprunt),indépendamment du plan d’amortissement contractuel, généralement retenu en principesmarocains.

-En IFRS, l’étalement des frais d’émission d‘emprunt sur la durée de l’emprunt estobligatoire. Au contraire, les principes marocains, tout en considérant l’étalement de ces fraiscomme préférentiel, autorisent également leur comptabilisation immédiate en charges.

-En IFRS, l’utilisation de la méthode du taux d’intérêt effectif ( amortissement selon uncalcul actuariel), contrairement aux principes marocains qui restent moins précis.

-En IFRS, l’imputation des frais d’émission d’emprunt sur la valeur comptable desemprunts concernés et non, comme en principes marocains, inscription à l’actif, en charges àrépartir ou en charges de la période.

-En IFRS, la présentation de l’amortissement des frais d’émission d’emprunt en charges financières, dans la même rubrique qu e les autres coûts d’emprunt. Au contraire, en principesmarocains, les frais d’émission d’emprunt sont comptabilisés en charges.

-En IFRS, les primes d’émission et de remboursement d’emprunt sont comptabilisées aubilan et au compte de résultat de manière progressive sur sa durée de l’emprunt. ( méthode dutaux d’intérêts effectif). Au contraire, en normes marocaines, les primes d’émission et deremboursement d’emprunt sont comprises, en totalité, dès la date de comptabilisation initiale del’emprunt dans la valeur comptable de l’emprunt par la contrepartie d’un actif qui fait ensuitel’objet d’un amortissement sur la durée de cet emprunt.

3- Traitement des dépenses ultérieures

a- Remplacement de composants destinés dès l’acquisition à être

remplacés à intervalles réguliers.

Au MarocComptabilisation de l’actif dans son ensemble, dans ce cas, le coût d’entrée de l’actif est

amorti sur une durée unique.En principe, en cas de remplacement ou de renouvellement partiel d’un des éléments

constitutifs de l’actif n’est pas modifié et l’ensemble des coûts de remplacement est comptabilisé en charges.

Ces coûts de remplacement doivent être provisionnés sous forme de provision pour grossesréparations.

Comptabilisation de l’actif selon l’approche par composants :




Selon cette approche, chaque composant significatif destiné à être remplacé au terme d’unedurée prédéterminée plus courte que la durée d’utilisation de l’immobilisation prise sur sonensemble doit être :

-Inscrit distinctement à l’actif : par exemple, lames d’un four, toiture d’un bâtiment,

sièges d’avion …s’ils sont significatifs.-Et amorti sur sa propre durée d’utilité : Ainsi, pour le même actif, il y aura plusieurs durées d’amortissement déterminées dès

l’origine pour chaque composant significatif de cet actif, en fonction de leur propre duréed’utilisation ou mode de consommation d’avantages économiques futurs.

Dans ce cas chaque composant doit être déterminé en passant par une première étapetechnique et une deuxième étape comptable, l’objectif de cette méthodologie étant d’aider lesentreprises à choisir le nombre adéquat de composants à traiter séparément sur le plancomptable après avoir identifié sur le plan technique.

IASBLa norme IAS 16. 43 révisée en 2003 impose l’amortissement séparé de chaque partie

d’une immobilisation corporelle dont le coût est significatif par rapport au coût total del’immobilisation ( plan spécifique au plan d’amortissement d’un avion par exemple), ce quinécessite en principe d’allouer, dès la comptabilisation initiale, le coût total d’acquisition desimmobilisations corporelles entre les différentes parties qui les composent dès lors que leur coûtest significatif par rapport au coût total de l’immobilisation.

Toutefois, les parties d’une immobilisation corporelle qui présentent la même duréed’utilisation et le même mode d’amortissement peuvent être regroupées pour la déterminationde la dotation aux amortissements.

A l’inverse même si les coûts d’une partie d’immobilisation n’est pas significatif par rapport au coût total de cette immobilisation, il pourra être amorti séparément (IAS 16 .47 révisée en 2003).

Ainsi, en pratique, seules les parties d’immobilisation dont la durée d’amortissement et / ou le mode de consommation des avantages économiques futurs différents de l’immobilisation prise dans son ensemble devront obligatoirement être identifiés dès la date de comptabilisationinitiale.

Les coûts de remplacement ultérieur d’une partie d’une immobilisation sont immobilisés. Au moment où ils sont engagés, s’ils répondent aux conditions générales de comptabilisationd’un actif et la valeur nette comptable de la partie de l’immobilisation qui a été remplacée est

comptabilisée comme une sortie d’immobilisation.L’application de ces principes généraux aux composants d’une immobilisation quinécessitent un remplacement à intervalles réguliers aboutit au traitement suivant :

les composants destinés à être remplacés à intervalles réguliers sont obligatoirementcomptabilisées séparément (dès que leur coût est significatif) et amortis sur la durée séparantdeux remplacements (durée d’utilité pour l’entreprise) ;

Lors du remplacement effectif, les dépenses de remplacement sont immobilisées car ellesrépondent aux conditions d’immobilisation définies par la norme IAS 16. 7 (probabilité d’avantages économiques futurs et coût mesurable de manière fiable) et la valeur nettecomptable du composant remplacé est comptabilisée en charges.

En guise de récapitulation : en IFRS l’utilisation de l’approche par composants estobligatoire pour les composants destinés, dès la date de l’immobilisation, à être remplacés àintervalles réguliers. La constitution de provisions pour grosses réparations est interdite.




c- Autres dépenses ultérieures

MarocLes dépenses engagées au titre d’une immobilisation corporelle déjà comptabiliséeconstituent :

- des charges d’exploitation, si elles ont pour effet de maintenir les éléments d’actifs (dontles composants destinés à être remplacés à intervalles réguliers) dans un état normald’utilisation,

- des immobilisations, si elles ont pour effet une augmentation de la valeur d’un élémentd’actif ou une augmentation de sa durée probable d’utilisation.

Il en résulte de ces principes généraux que :- les dépenses d’entretien et de réparation constituent des charges d’exploitation

lorsqu’elles sont engagées . ( les dépenses de gros entretien ou de grosses révisions, non

visées ici, sont soumises à un traitement particulier).- Les dépenses d’amélioration et additions d’éléments constituent des immobilisations.Lorsque les dépenses représentent un remplacement d’une partie d’immobilisations

qu’elles répondent aux conditions de comptabilisation à l’actif, ces dépenses sont capitalisées etla valeur nette comptable de la partie remplacée est en principe comptabilisées en charges ;toutefois , en pratique , en cas de remplacement , partie d’une immobilisation, il n’est pastoujours procédé à la sortie de la valeur nette comptable de la partie remplacée. ( ne sont visée icique les dépenses de remplacement « non planifiées » , c'est-à-dire les dépenses autres que cellesrelatives aux composants destinés à être remplacés à la intervalles réguliers ou aux grosentretient ou grandes révisions. Pour ces dépenses voir traitement spécifique respectivement).

IASBContrairement à la pratique actuelle des entreprises marocaines, la norme IAS 16. 70

révisée en 2003, impose la comptabilisation systématiquement en charges de la valeur nettecomptable d’une partie d’immobilisation remplacée dès lors que la dépense de remplacementrépond aux conditions d’immobilisation, et ce même si la partie d’immobilisation remplacéen’avait pas été identifiée lors de la comptabilisation initiale.

4- Amortissement des immobilisations corporelles

a- Définition des plans d’amortissement en liaison avec par composantsIl n’existe pas de divergence entre les principes marocains et les IFRS dans la définition

des plans d’amortissement en liaison avec l’approche par composantsEn revanche, des divergences existent relatives à l’obligation ou non d’appliquer

l’approche par composants aux :- dépenses de renouvellement : les modalités de première application de l’approche par

composants en principes marocains n’étant cependant pas toutes compatibles aveccelles définies en IFRS.

- dépenses de gros entretien.




b- Modalités de détermination des plans d’amortissementb-1 Durée d’amortissement et valeur résiduelle

Le plan d’amortissement consiste à répartir le coût d’un bien, diminué le cas échéant de savaleur résiduelle, sur sa durée probable d’utilisation. Il est tenu compte de cette valeur résiduelle lorsque la durée d’utilisation du bien est nettement inférieure à sa durée de vie probable.

Toutefois, en pratique, les durées probables d’utilisation généralement retenues pour l’amortissement des immobilisations, tant dans les comptes individuels que dans les comptesconsolidés, correspondent aux durées normales d’utilisation, sans prise en compte de la duréed’utilisation attendue par l’entreprise elle-même. Ainsi, même lorsque certains actifs sontrégulièrement cédés avant la fin de leur durée de vie probable, ces actifs sont généralementamortis sur leur durée de vie totale probable, sans prise en compte de la valeur résiduelle.Contrairement aux principes marocains, la norme IAS 16.6 et .50 révisées en 2003 impose detenir compte, pour la définition du plan d’amortissement d’une immobilisation corporelle, à la

fois de :- la durée probable d’utilisation de cette immobilisation par l’entreprise elle-même. (Denombreuses précisions sont apportées par la norme IAS 16 concernant la duréed’utilité d’une immobilisation corporelle, IAS 16.56).

- et de sa valeur résiduelle estimée à la fin de cette durée d’utilisation.b-2 Date de début des amortissements

En l’absence de précision des textes comptables actuellement en vigueur, la date de débutd’amortissement est déterminée, en pratique, en fonction de dispositions fiscales ( date de miseen service pour l’amortissement linéaire, mois d’acquisition pour l’amortissement dégressif).

En normes internationales, il résulte de la norme IAS 16.55 révisée en 2003 qu’une entité

devrait commencer à amortir une immobilisation corporelle lorsque ce bien est prêt à être mis enservice, c’est- à- dire à la date à laquelle cette immobilisation est en état de fonctionner conformément aux modalités prévues par la direction.b-3 Mode d’amortissement

Sur le plan juridique, aucun mode d’amortissement ne peut être considéré, à priori,comme l’expression de l’amortissement pour dépréciation. Toutefois, en pratique, par simplification, les modes généralement utilisés sont l’amortissement linéaire (amortissementminimal fiscal) ou amortissement dégressif fiscal.

Les autres modes d’amortissement comme, par exemple, l’amortissement variable en fonction de l’utilisation du bien (durée d’utilisation définie en unités d’œuvre au lieu d’années),sont beaucoup plus rarement utilisés et ce pour des raisons essentiellement fiscales.

En IFRS, le recours à des modes d’amortissements autres que ceux qui reflètent le mode deconsommation des avantages futurs, admis, en pratique, dans le cadre des principes marocains,est incompatible avec la norme IAS 16.60 et 16.62 révisée en 2003.




Exemple :Une pompe industrielle, acquise neuve au 01/01/2004 pour 1000, dont la durée d‘utilité

est estimée à 50 ans devraient faire l’objet d’une révision majeure dans 10 ans (coût estimé à150 en 2004, coût réel en 2013).

31.12.04

Normes comptables marocainesImmobilisation Provision Compte résultat

1000 (20) (15) 2015

980 | (15) 35

31.12.04 Normes IFRSImmobilisations Com te résultat

Composant 1Composant 2

850150

(17)(15)

17 15

968 32

31.12.13 Normes com tables marocain EsImmobilisation Provision Compte résultat

1000 (200) 150 (150) 20 15 160

150

800 | (15) 45

31.12.13 Normes IFRSImmobilisations Compte résultat

Composant 1Composant 2Composant 3

850150160

(170)(150)

17 15

840 32

On constate donc un impact sur les capitaux propres de 300 sous les normes marocaineset de 320 sous les normes IFRS. Par simplification, l’actualisation n’est pas prise enconsidération.b-4 Conséquences d’une dépréciation sur les amortissements

En IFRS, la modification du plan d’amortissement est obligatoire suite à la constatationou la reprise d’une dépréciation. 2-5 Révision des plans d’amortissement

Selon les principes marocains, toute modification significative des conditions d’utilisation

du bien justifie la révision du plan en cours d’exécution.




Toutefois aucune périodicité spécifique n’est imposée, et même en cas de révision du pland’amortissement, la pratique ne procède que rarement à la révision des valeurs résiduellesestimées à la date d’acquisition et éventuellement déduites de la base amortissable.

En IFRS, la norme IAS 16 impose de revoir au minimum à chaque clôture annuelle la

durée d’utilité, la valeur résiduelle et le mode d’amortissement des immobilisations corporelles(IAS 16.51 et 16.61 révisée en 2003). Toute modification est comptabilisée comme unchangement d’estimation selon IAS 8, c’est à dire de façon prospective.

5- Réévaluation des immobilisations corporelles (pour lesentreprises qui choisiraient cette option)

a- Immobilisations corporelles pouvant être réévaluées : Au Maroc le principe de réévaluation des immobilisations corporelles est interdit. A l’inverse du référentiel marocain, les normes 16. 29 et les normes 16. 31 révisée en 2003

et IAS 38. 72 révisée en 2004 autorisent la limitation de la réévaluation (optionnelle) aux seulesimmobilisations corporelles ou seules immobilisations incorporelles, et même à certainescatégories seulement de ces immobilisations. Par exemple, il est possible de réévaluer uniquement les terrains nus sans réévaluer les autres immobilisations corporelles.

De même la réévaluation (optionnelle) de certaines catégories d’immobilisationscorporelles et / ou incorporelles est indépendante des méthodes d’évaluation des immobilisations financière (généralement soumises à la norme IAS 39 sur les instruments financiers.

b- Détermination de la valeur réévaluée :

Si les normes marocaines interdisent la réévaluation des immobilisations corporelles, lesnormes IFRS imposent comme base de réévaluation la juste valeur ( à la date de réévaluation),déterminée comme suit :

- pour les terrains et constructions, la juste valeur correspond généralement ( IAS16.32 révisée en 2003 ) à la valeur de marché, déterminée sur la base d’une estimationeffectuée en général par des évaluateurs professionnels qualifiés ;

- pour les installations de production, la juste valeur est généralement déterminée par estimation (IAS 16.32 révisée en 2003). Lorsqu’il n’y a pas d’indication de la valeur de marché en raison de la nature spécialisée des installations de production, et du faitque ces installations sont rarement vendues, sauf dans le cadre d’un transfert del’activité, elles sont réévaluées à leur coût de remplacement net d’amortissement ( IAS 16.33 révisée en 2003).

c- Fréquence des réévaluations :Il n’existe pas au Maroc un texte relatif à la fréquence des réévaluations du moment que la

réévaluation des immobilisations corporelles est interdite.En IFRS, lorsque la réévaluation est retenue comme méthode d’évaluation des

immobilisations corporelles (ou certaines catégories d’immobilisations corporelles), il s’agitd’une méthode comptable soumise au principe de permanence des méthodes. Les réévaluationsdoivent donc être régulièrement mises à jour afin d’éviter que la valeur comptable diffère de la juste valeur à la date de clôture. (IAS 16.31 et 16.38 révisée en 2003).




La valeur des actifs doit être mise à jour sur une base annuelle, soit, par exemple, tous lestrois ou cinq ans, en fonction de la fréquence des variations de la juste valeur des actifsréévalués (IAS 16.34 révisée en 2003).

e- Traitement comptable de la réévaluation :

e-1- Amortissement des immobilisations réévaluées et réexamen de la valeur résiduelleEn l’absence de précisions de la norme IAS 16 révisée en 2003 spécifiques aux

immobilisations réévaluées et conformément aux dispositions générales relatives aux autresimmobilisations corporelles, la valeur résiduelle de ces immobilisations doit être revue auminimum à chaque clôture annuelle.

En cas de variation significative, le traitement comptable serait prospectif ( ajustement desdotations aux amortissements de l’exercice de détermination de cette nouvelle valeur résiduelleet des exercices ultérieurs).e-2- Pertes de valeur des immobilisations corporelles réévaluées :

En IFRS, la réévaluation négative d’une immobilisation antérieurement réévaluée à lahausse doit être imputée en priorité sur l’écart de réévaluation correspondant à cetteimmobilisation et antérieurement comptabilisé en capitaux propres, seul l’excédent étantcomptabilisé en charges ( IAS 16. 40 révisée en 2003).

La réévaluation négative d’une immobilisation ne doit pas être confondue avec lesdépréciations devant être calculées, le cas échéant, en application de la norme IAS 36. Enrevanche, les pertes de valeur calculées conformément à cette norme sont comptabilisées de lamême qu’une réévaluation négative (IAS 36. 60 révisée en 2004).

Toute réévaluation ultérieure à la hausse trouve sa contrepartie :- en produits à hauteur de la charges antérieurement constatée (IAS 16. 39 révisée

en 2003) ;- et en écart d’évaluation pour le solde.

6- Dépréciation des immobilisations corporelles

a- Fréquence et date de réalisation des tests de dépréciationLes principes marocains prévoient la comparaison de la valeur nette comptable avec la

valeur actuelle des actifs :- à la date de clôture, de manière explicite- à chaque situation intermédiaire , de manière implicite. Les normes marocaines ne

prévoient rien en ce qui concerne les tests de dépréciation.En IFRS, contrairement aux principes, la norme IAS 36.9 révisée en 2004 impose déjà

une démarche précise de réalisation des tests de dépréciation : elle indique en effet que chaqueentreprise doit examiner, à chaque clôture annuelle ou intermédiaire, s’il existe un indice de perte de valeur ; si tel est le cas, un test de dépréciation est effectué selon des modalités précisées par la norme impliquant notamment la détermination formelle de la valeur recouvrable desactifs concernés.

b- Détermination de la valeur recouvrable (ou la valeur actuelle)b-1 Principes généraux Les principes marocains ne prévoient rien au niveau de la notion de valeur recouvrable




IASBEn IFRS, la perte de valeur correspond à l’excédent de la valeur comptable sur la valeur recouvrable (IAS 36.59 révisée en 2004), celle-ci correspondant au moment le plus élevé de la juste valeur nette des frais de cession et de la valeur d’utilité (IAS 36.6 et .39 révisée en 2004) :

- la juste valeur nette est le montant qui peut être obtenu de la vente d’un actif lorsd’une transaction dans des conditions de concurrence normale entre des partiesbien informées et consentantes , diminué des coûts de sortie ;

- la valeur d’utilité est la valeur actualisée des flux de trésorerie futurs attendusd’un actif , c'est-à-dire de son utilisation continue et de sa sortie en fin de duréed’utilité.

En outre, les normes IFRS apportent les précisions suivantes :- il n’est pas forcément nécessaire de déterminer à la fois la juste valeur nette d’un

actif et sa valeur d’utilité, notamment si l’un de ces montants excède la valeur

comptable du bien- la valeur recouvrable d’un bien peut être déterminée par référence à sa valeur nettedes frais de cession même si la direction n’a pas l’intention de céder ce bien .

- il est possible de retenir une approche pratique consistant, à commencer par déterminer d’abord la juste valeur nette, la valeur d’utilité n’étant pas déterminéeque si la juste valeur nette est inférieure à la valeur nette comptable.

Il est à noter également :- Les cash flows utilisés pour déterminer la valeur d’utilité et donc la valeur

recouvrable sont obligatoirement actualisées en IFRS.- Le recours à des critères autres que les cash flows futurs pour déterminer la valeur

d’utilité n’est pas autorisé en IFRSDe nombreuses précisions sont fournies par la norme IAS 36 sur les points suivants :

- Modalités de regroupement des actifs lorsque la valeur recouvrable d’un actif isolé ne peut pas être déterminée.

- Détermination pratique de la juste valeur nette des coûts de sortie ou de valeur vénale

- Composantes des cash flows futurs de trésorerie à retenir pour la détermination dela valeur d’utilité.

b-2 Modalités de détermination de la valeur d’utilité (ou valeur d’usage): La norme IAS 36.30 révisée en 2004 précise que la valeur d’utilité doit prendre en compte leséléments suivants :

- Estimation des cash flows futurs attendus de l’actif.- Variations possible de ces projections de cash flows (en terme de montant ou

d’échéancier).- Taux d’intérêt sans risque du marché (correspondant à la valeur temps de l’argent),- Marge nécessaire pour couvrir le risque spécifique à l’actif,- Autres facteurs que les acteurs du marché pourraient prendre en compte pour évaluer les

flux futurs de trésorerie attendus.

b-2-1 Principes généraux de détermination des flux futurs de trésorerie

La norme IAS 36 révisée en 2004 précise les modalités de détermination des flux detrésorerie pour l’estimation de la valeur d’utilité, notamment :




Comment effectuer les projections de cash flows futurs : les hypothèses à retenir et

la documentation à fournir - Les projections de cash flows doivent être fondées sur les hypothèses raisonnables et

documentées. Les projections de cash flows futurs se composent de :Projections à cour terme : (c'est-à-dire 5 ans maximum, à moins qu’une période plus

longue puisse être justifiée) qui doivent être fondées sur les prévisions les plus récentesapprouvées par la direction, en pratique, les entreprises utilisent le plus souvent des projectionssur 3 ans.

- Projections à long terme, qui doivent se fonder sur une extrapolation des projectionsà court terme avec une grande prudence, c'est-à-dire en utilisant un taux de croissance stableou décroissant, à moins qu’un taux croissant soit justifié. Toutefois, ce taux de croissance doitêtre inférieur au taux de croissance moyen à long terme (par exemple sur 20 ans ) des produits, des secteurs d’activité ou du pays dans lequel l’entreprise opère, à moins qu’un tauxsupérieur ne soit justifié.

La norme IAS 36. 34 révisée en 2004 précise également que le caractère raisonnable deshypothèses retenues peut être apprécié en examinant d’une part, la cause des écarts constatésdans le passé entre les cash flows réels et les prévisions effectuées par la direction et , d’autre part ; la cohérence entre les hypothèses retenues au titre de l’exercice avec les cash flows réels

passés en tenant compte, si nécessaire , des effets des événements significatifs ou descirconstances qui n’existaient pas lorsque ces cash flows réels ont été générés.

En outre, les estimations de cash flows futurs doivent prendre en compte (IAS 36.39révisée en 2004).

Les projections des entrées de trésorerie futurs relatives à une utilisation continue del’actif.

Les projections de sorties de trésorerie nécessaires pour générer les entrés de trésorerie précitées et qui peuvent être directement rattachées ou affectées sur une base cohérente etraisonnable à l’actif.

et , le cas échéant , les entrées ou sorties nettes de trésorerie attendues de la sortie de l’actif à la fin de sa durée d’utilisation.

comment déterminer les unités génératrices de trésorerie

Le taux d’actualisation à retenir Selon la norme IAS 36.55 et .56 révisée en 2004, seuls les risques spécifiques inhérents à

l’actif qui n’auraient pas été pris en compte lors du calcul des cash flows doivent être pris encompte.

Le lien entre la dépréciation du goodwill et celle des autres actifs incorporels et

corporels affectés à la même unité (ou au même groupe d’unités) génératrice de

trésorerie.

b-2-2 Regroupement des actifs par unités génératrices de trésorerie




Les normes marocaines n’ont rien prévu concernant le regroupement des actifs par unités génératrices de trésorerie.

IASBLa norme IAS 36.66 révisée en 2004 indique que, dans certains cas, il n’est pas possible de

déterminer la valeur recouvrable d’un actif isolé ( c’est le cas lorsque la valeur d’utilité de l’actif ne peut pas être considérée comme proche de sa juste valeur nette de frais de cession et lorsquel’actif ne génère pas de flux de trésorerie séparément d’autres actifs) ; il convient alors dedéterminer l’unité génératrice de trésorerie auquel il appartient, c'est-à-dire le plus petit groupeidentifiable d’actifs comprenant l’actif à évaluer dont l’utilisation continue génère des entrées detrésorerie largement indépendantes des entrées de trésorerie générées par d’autres actifs ou groupes d’actifs.Pour tester la dépréciation d’une unité génératrice de trésorerie

a. La valeur comptable de cette unité doit prendre en compte tout ou partie de lavaleur comptable du goodwill et /ou des actifs de support, tels que le siège social par exemple ;

b. Les règles d’évaluation de la valeur recouvrable de l’unité génératrice detrésoreriesont alors les mêmes que celles applicables à cet actif isolé ;

c. La perte de valeur globale de l’unité ou de groupes d’unités génératrices detrésorerie est égale à l’excédent de sa valeur comptable (comprenant, le cas échéant, un goodwill) sur sa valeur recouvrable ; cette perte de valeur globale doit être affectée :

- Tout d’abord au goodwill éventuellement affecté à l’unité génératrice de trésorerie- Puis aux autres actifs de l’unité de trésorerie au prorata de leur valeur nette

comptable- Après l’application de ces dispositions, un passif ne doit être comptabilisé pour

tout montant non réparti de la perte de valeur globale que si et seulement si celaest imposé par d’autres normes IFRS.

b-2-3 Actualisation des cash flows :Les normes marocaines ne prévoient aucune ne reconnaissent pas la notion de cash flow et

encore moins celle de l’actualisation.

IASB Selon la norme IAS 36. 6 révisée en 2004, la valeur d’utilité correspond à la valeur

actualisée des cash flows futurs attendus provenant d’un actif ou d’une unité génératrice detrésorerie. Le taux d’actualisation, qui correspond à un taux déterminé par le marché et avanteffet d’impôt, doit refléter la valeur temps de l’argent, mais aussi les risques spécifiques à l’actif.

Les risques pris en considérations dans l’estimation des flux futurs de trésorerie nedoivent pas être pris en compte dans la détermination du taux d’actualisation, afin d’éviter toutdouble emploi.

Concrètement, ce taux d’actualisation correspond au taux de rendement que requièrent lesinvestisseurs pour un investissement devant générer des cash flows dont le montant et le typede risque sont équivalents à ceux que l’entreprise attend de l’actif testé.

Pour déterminer ce taux, il convient généralement :




-De retenir comme point de départ l’un des taux suivants :• Le coût moyen pondéré du capital de l’entreprise déterminé.• Taux d’emprunt marginal.• D’autre taux d’emprunt sur le marché.

-De les ajuster • Pour refléter la manière dont le marché apprécierait les risques spécifiques associésaux flux de trésorerie projetés.

• Et pour exclure les risques qui ne sont pas pertinents pour les flux futurs detrésorerie projetés

-Doivent être pris en compte le risque du pays, le risque de change et le risque de prix.

c- Comptabilisation d’une perte de valeur (ou dépréciation)c-1 Principe général

Dans les principes marocains, lorsque la valeur actuelle d’un actif devient notablement

inférieure à sa valeur nette comptable, il est procédé à la constitution- Soit d’un amortissement exceptionnel si la dépréciation est jugée définitive, pour la différence entre la valeur nette comptable et la valeur actuelle.

- Soit une provision si la dépréciation n’est pas jugée définitive (pour la différenceentre la valeur nette comptable et la valeur actuelle).

En IFRS, pour tous les actifs, la norme IAS 36 révisée en 2004 considère toute perte de lavaleur comme une dépréciation, celle-ci pouvant être reprise lorsque les conditions qui ontconduit à sa constatation sont modifiées.

Pour une dépréciation dont les effets sont jugés irréversibles, la perte de valeur constatéene sera pas reprise mais cela ne se traduira pas par la constatation d’un amortissement

exceptionnel ; cette notion n’existant pas en IFRS.

c-2 Conséquences de la dépréciation d’un actif sur son amortissement :En IFRS, la modification de plan d’amortissement suite à la constatation (ou la reprise)

d’une dépréciation, une telle obligation n’existant pas en principes marocains.

c-3 Présentation de la dépréciationEn IFRS, il est obligé de présenter la dépréciation dans le résultat des activités

poursuivies, et plus précisément dans le résultat opérationnel si un tel résultat est présenté. En

principes marocains, les dépréciations peuvent être constatées soit en résultatd’exploitation, soit en résultat exceptionnel.

7- Sortie d’immobilisations corporelles

a- Date de comptabilisation des sorties d’immobilisations corporelles etdes résultats de cession correspondants

Au Maroc, la sortie d’un actif du bilan et constaté à la date du transfert de propriété de cetactif ou lors de sa mise au rebus.




IASBLa sortie d’une immobilisation corporelle doit être constatée (sortie du bilan ) lors de la

cession de l’immobilisation ou lorsque aucun avantage économique futur n’est attendu del’utilisation de cette immobilisation ni de sa cession. (IAS 16.67 révisée en 2003).

La détermination de la date de décomptabilisation des produits et résultats de cessioncorrespondants s’effectue sur la base des critères énoncés par la norme IAS 18.14 ou de ceuxénoncés par la norme IAS 17.58 révisée en 2003, lorsqu’il s’agit d’une cession bail.

Ces critères étant fondés essentiellement sur la notion de transfert de l’essentiel desrisques et avantages attachés à l’actif, la date de décomptabilisation des immobilisationscorporelles cédées et de comptabilisation du résultat de cession correspondant devrait être, le plus souvent, dans les comptes consolidés, la même en IFRS et en principes marocains.

b- Evaluation du prix de cession :Cas d’un recouvrement différé

En l’absence, de disposition spécifique, le prix de cession d’une immobilisation corporellecorrespond, en application du principe général du coût historique, au prix indiqué dans l’acte(ou facture de vente), indépendamment des modalités de règlement.

En IFRS, selon IAS 16.72 révisée en 2003, le prix de cession d’une immobilisationcorporelle doit être actualisé en cas de paiement différé. La différence entre la valeur actualiséedu prix de cession et sa valeur nominale constitue alors un produit d’intérêts comptabilisé demanière étalée sur la durée du différé de paiement, selon la méthode du taux d’intérêt effectif conformément au principe général retenu par la norme IAS 18.

8- Informations à fournir Pour chaque catégorie d’immobilisations incorporelles, les états financiers doivent fournir les informations suivantes en distinguant les immobilisations incorporelles générées en internedes autres immobilisations incorporelles :

- Si les durées d’utilité sont indéfinies ou finies et si elles sont finies, les duréesd’utilité ou les taux d’amortissement utilisés ;

- Les modes d’amortissement utilisés ;- La valeur brute comptable et le cumul des amortissements (regroupés avec le

cumul des pertes de valeur) à l’ouverture et à la clôture de l’exercice ;- Le poste du compte de résultat dans lequel (lesquels) est incluse la dotation aux

amortissements des immobilisations incorporelles ;- Un rapprochement entre les valeurs comptables à l’ouverture et à la clôture del’exercice montrant ;

- les entrées d’immobilisations incorporelles, en indiquant séparément celles générées en interne et celles résultant de regroupements d’entreprises ;

- les mises hors services et sorties ;




Chapitre II : cas d’application A- Amortissements par composants

I- Dépenses de remplacement L’entreprise X a acquis le 1er janvier N, une immobilisation pour un coût global de 600

000 Dhs HT (TVA au taux de 19,60 %). Elle a identifié un composant significatif devant fairel’objet d’un remplacement à intervalle régulier. La décomposition du bien est donc la suivante :

Composant A : 60 000 Dhs HT. Ce composant doit être remplacé tous les 3 ans, sa duréed’utilisation est donc de 3 ans ;

Composant B (structure) : 540 000 Dhs HT, durée d’utilisation 6 ans.Compte tenu de l’utilisation prévue du bien, l’entreprise considère que le

rythme de consommation des avantages économiques des composants A et B est linéaire.Fin N+2, le composant A est remplacé pour un coût de 66 000 Dhs HT. L’entreprise

clôture ses comptes le 31 décembre de chaque année. Taux de TVA = 19.6% J’ai décidé de présenter le plan d’amortissement du bien ainsi que l’impact dans le compte

de résultat dans le cas de la décomposition et de la non décomposition pour pouvoir faire unecomparaison.

1- Solution avec décomposition

Composant BStructure

Composant A Composant Arenouvellement

Impact sur lerésultat

N 540 000/6 =90 000

60 000/3 =20 000

- 110 000

N+1 90 000 20 000 - 110 000 N+2 90 000 20 000 - 110 000 N+3 90 000 66 000/3 =

22 000 - 112 000

N+4 90 000 22 000 - 112 000 N+5 90 000 22 000 - 112 000 Totaux 540 000 60 000 66 000 - 666 000

Ecritures comptables en N




1er

anvier N Composant A Composant BEtat, TVA déductible sur immobilisationsFournisseurs d’immobilisations Acquisitiondu bien et décomposition

60 000540 000117 600

717 600

31/12/N Dotations aux amortissements, aux dépréciations et auxprovisions – charges d’exploitationAmortissements composant AAmortissements composant B

110 000 20 00090 000

Ecritures comptables en N +2:

31/12/N+2 Dotations aux amortissements, aux dépréciations et auxprovisions – charges d’exploitationAmortissements composant AAmortissements composant B

110 000 20 00090 000

Valeurs comptables des éléments d’actif cédésAmortissements composant AComposant A Sortie de l’actif du composant remplacé

060 000

60 000

Composant AEtat, TVA déductible sur immobilisationsFournisseurs d’immobilisations

Remplacement du composant

66 00012 936

78 936

2- Solution sans décomposition

Dans cette solution, le bien est indissocié et amorti globalement sur 6 ans pour un coût total de600 000 Dhs HT. Le remplacement du composant A, le 31/12/N+2, est enregistré en charged’entretien pour un montant de 66 000 Dhs.

Amortissementimmobilisation

Charge de renouvellementComposant A

Impact sur le résultat

N 600 000/6 =100 000

- 100 000

N+1 100 000 - 100 000N+2 100 000 66 000 - 166 000N+3 100 000 - 100 000



75Med Amine ZOUTTANE Mémoire de fin

d’études

NB : Les dépenses d’entretien futures ne viennent pas augmenter le coût d’entrée del’immobilisation, mais sont « prélevées » à l’intérieur de ce coût.

AmortissementStructure

AmortissementComposant « entretien »

Incidence sur lerésultat

N 170 000 /6 =28 333,33

30 000/3 =10 000

- 38 333,33

N+1 28 333,33 10 000 - 38 333,33N+2 28 333,33 10 000 - 38 333,33N+3 28 333,33 28 000/3 =

9 333,33- 37 666,66

N+4 28 333,33 9 333,33 - 37 666,66N+5 28 333,35 9 333,34 - 37 666,69Totaux 170 000 58 000 - 228 000

Le 31 /12/N : on aura l’écriture suivante en matière d’amortissement

Dotations aux amortissements, aux dépréciations etaux provisions - charges d’exploitationAmortissement du matériel « structure »Amortissement composant « entretien »

38 333,3328 333,33

10 000

Le 1er janvier N+3 : La dépense réelle d’entretien est de 28 000 Dhs HT. Elle est traitée

comme un remplacement de composant

Valeurs comptables des éléments d’actif cédésAmortissement composant « entretien »Composant « Entretien » Sortie du composant «entretien » comptabilisé le 1 er janvier N

030 000

30 000

Composant « Entretien » Etat, TVA déductible surimmobilisations Fournisseurs d’immobilisations

Dépense réelle d’entretien remplaçant

l’estimation comptabilisée le 1er

janvier N

28 0005 488

33 488

Valeur brute du matériel = (200 000 -30 000) + 28 000 = 198 000Amortissements = 170 000 + 28 000 = 198 000 Net = 0




d’études

2- Approche sans décomposition mais avec PGELe 1 er janvier N : acquisition de la machine

Matériel industriel 200 000Etat, TVA déductible sur immobilisations 39 200

Fournisseurs d’immobilisations 239 200

AmortissementMachine

PGE(+) Dotation/ (-) reprise

Incidence sur lerésultat

N 200 000/6 =33 333,33

30 000/3 =10 000

- 43 333,33

N+1 33 333,3 10 000 - 43 333,33N+2 33 333,3 10 000 - 43 333,33N+3 33 333,3 28 000 (charge d’entretien) -

30 000 (reprise PGE)- 31 333,33

N+4 33 333,33 - 33 333,33N+5 33 333,35 - 33 333,35Totaux 200 000 28 000 - 228 000

Le 31/12/N : constatation de la dotation à la PGE

Dotations aux provisions d’exploitationProvisions pour gros entretien ou grandes révisions

10 000 10 000

Le 1 er janvier N+3 : au moment de la dépense effective d’entretien

Entretien et réparationEtat, TVA déductible sur autres biens et servicesFournisseurs

28 0005 488 33 488

Provisions pour gros entretien ou grandesrévisionsReprises sur provisions d’exploitation

30 000 30 000

Extrait de bilan au 31/12/N+5

Actif : Valeur brute du matériel = 200 000Amortissements = 200 000 Net = 0 Passif : Provisionpour grosses réparations (30 000 – 30 000) = 0.




d’études

=> i = 2,763% Le taux annuel équivalent est de : i = (1+i) - 1 = 11, 52%.

Les écritures comptables chez le preneur (X) :

Contrat A :

Locations mobilièresEtat, TVA déductible sur autres biens et servicesBanque Premier trimestre

4 900960,40

5 860,40

Locations mobilièresEtat, TVA déductible sur autres biens et servicesBanque Deuxième trimestre

4 900960,40

5 860,40

Locations mobilièresEtat, TVA déductible sur autres biens et servicesBanque Troisième trimestre

4 900960,40

5 860,40

Locations mobilièresEtat, TVA déductible sur autres biens et servicesBanque Quatrième trimestre

4 900960,40

5 860,40

Contrat B :




d’études

Matériel de transport en location financementEtat, TVA déductible sur autres biens et servicesFrs d’immobilisations Acquisition semiremorque A

120 00023 520

143 520

BanqueProduit de location Etat TVA collectéePremier trimestre

5 860,4 4 900960,4

BanqueProduit de location Etat TVA collectée

Deuxième trimestre

5 860,4 4 900960,4

BanqueProduit de location Etat TVA collectéeTroisième trimestre

5 860,4 4 900960,4

BanqueProduit de location Etat TVA collectéeQuatrième trimestre

5 860,4 4 900960,4

Dotations aux amortissements des immobilisationsAmortissements du matériel de transport

Amortissement de l’exercice 120 000 /10

12 000 12 000

Contrat B : Matériel de transport en location financementEtat, TVA déductible sur autres biens et servicesFrs d’immobilisations Acquisition semiremorque B

120 00023 520

143 520

Prêt de location financementProduits de cessions d’éléments d’actifs Contrat delocation financement avec X

120 000 120 000

VNC des éléments d’actifs cédésMatériel de transport Contrat de location

financement avec X

120 000 120 000

BanquePrêt de location financement Revenus des prêtsEtat TVA collectée

Deuxième trimestre

5 930 1 8223 178

930

BanquePrêt de location financement Revenus des prêts

5 930 1 822 3178




d’études

Etat TVA collectée Troisième trimestre Banque

Prêt de location financementRevenus des prêts Etat TVAcollectée

Quatrième trimestre ________________________Intérêts courus sur prêts

Revenus des prêts Intérêts payés le 1 janvier N+1 _______________

930

5 930 1 822 3 178

930

3 022 3 022




C- IAS 16 et IAS 36 : Immobilisations de production

Un matériel est acquis 20 000 début N1 et est amortissable en 8 ans. Il comporte un moteur d’une durée de vie de 4 ans seulement dont la valeur estimée représente 20 % du prix total.

Début juillet N3, le moteur est remplacé pour 3 600 et l’ancien est repris pour 1 000. Débutseptembre, un entretien annuel de 500 et des travaux de 7 600 permettant d’accroître lescapacités sont supportées. A cette date, comme à l'inventaire, la nouvelle valeur d'utilité del'ensemble est de 18 000.

Travail à faire :

1. Quel est le montant des amortissements à pratiquer fin N1 ? (fournir les explicationsnécessaires).

2. Quels seront les traitements comptables à appliquer en N3 si la valeur d'utilité est de16 000 fin N3 et quelles seront les sommes à faire figurer au bilan et au compte derésultat ?

3. Quels seront les amortissements à pratiquer en N4 et quelles seront les sommes à faire figurer au bilan et au compte de résultat ?

4. Quels seront les amortissements à pratiquer en N5 et N6 si la valeur d'utilité est de14 000 pour N5 et de 8 000 pour N6 N3 et quelles seront les sommes à faire figurer aubilan et au compte de résultat ?

Corrigé indicatif

Question 1 : quel est le montant des amortissements à pratiquer fin N1 ?

Le coût total doit être séparé en un élément principal (le matériel) et un composant (le

moteur) selon le point 12 de l'IAS 16.Le coût du composant principal, le matériel, est de 20 000 * 80 % = 16 000, et celui ducomposant, le moteur, de 20 000 * 20 % = 4 000.

Chacun s'amortit sur son propre coût, pour sa durée probable d'utilisation (on supposeraune valeur résiduelle nulle) :

- Amortissement du matériel = 16 000 / 8 = 2 000- Amortissement du moteur = 4 000 / 4 = 1 000




Les documents (bilan et résultat) de N4 comporteront les informations suivantes :

Bilan N4 N3

Immobilisations de production 16 000 18 000

Résultat N4 N3

Produits : reprise surdépréciations

1 870 -

Charges d'entretien 500 500

Charges d'amortissements 3 870 3 425

Charges de dépréciation - 2 275

Pertes sur cessions - 500

Question 4: quels seront les traitements comptables à appliquer en N5 ?

Pour l'exercice N5, la valeur nette, après amortissement, est inférieure à la valeur d'utilité. Lesolde de la provision (405) est réintégré au résultat et à la valeur comptable du matériel, maisl'IAS 16 interdit que le solde de juste valeur (14 000 – 10 260 – 405 = 3 335) soit ajouté àl'immobilisation car il s'agirait alors d'une réévaluation (qui ne serait possible qu'en cas dechangement de méthode, pour l'ensemble des biens de même nature).

Base Amortis-sement N5

Valeurnette fin

N5

Elément principal, améliorations 11 880 2 970 8 910

Moteur neuf 2 250 - 900 1 350

14 130 - 3 870 10 260

Valeur récupérable 14 000

Dépréciation (reprise) - 405

Les documents (bilan et résultat) de N5 comporteront les informations suivantes :

Bilan N5 N4

Immobilisations de production 10 665 16 000




d- IAS 16 : Immobilisations de production et IAS 23 : Coûts d'emprunt Question 1

Une entreprise a acquis un matériel à l’étranger qu’elle a fait installer dans un nouvel atelier. Lecomptable a dressé la liste des diverses charges qui se rapportent à cette opération (colonne" estimations du tableau ci-dessous). L’entreprise a obtenu une remise de 5 % sur le prix brutHT. La durée de vie de ce matériel est de 10 ans et, à la fin de celle-ci, il faudra procéder audémontage et dépolluer le site où ce matériel est implanté (coût actualisé estimé de 65 000).

Travail à faire :

• Déterminez le coût d’entrée de ce bien à l’actif selon les normes IASB en fonction desindications du tableau ci-dessous (fournir, si nécessaire, des justifications)

Eléments de dépenses Valeurs

Elaboration du projet d'investissement 2 600

Frais d'étude du marché des fournisseurs 3 000

Part de frais administratifs généraux 2 000Prix d'achat brut 500 000

Droits de douane payés par l'entreprise 100 000

Frais de montage 22 000

Formation du personnel 6 000

Frais d'entretien avant mise en service 5 000

Réduction sur le prix d’achat - 25 000

Frais de démontage et de dépollution 65 000

Coût d’entrée du bien à l’actif ?

Question 2




Un matériel acquis début N1 pour 80 000 est amorti linéairement sur 10 ans. Sa valeur comptable fin N7, avant inventaire , est de 32 000 et sa valeur résiduelle estimée fin N7 de28 000.

Travail à faire :

Quel sera le montant de l’amortissement à effectuer fin N7 ? (fournir les explicationsnécessaires).

Question 3

Pour le financement de la production d’un atelier d’un coût total de 620 000, l’entreprise aobtenu un prêt de 200 000 au taux de 6 %, versé le 1-4-N1 remboursable in fine le 1-12-N2. Elle

a utilisé, pour le restant des besoins financiers, une partie de ses autres dettes financières générales comprenant un emprunt de 400 000 au taux de 7 % et un emprunt de 600 000 au tauxde 8 % (on supposera que ces financements existent pendant la même durée que l’empruntspécifique).

Les travaux ont commencé le 1-5-N1 et se sont terminés, sans interruption majeure, le 1-2-N2.La mise en service a été effectuée le 1-4-N2. L’entreprise a versé 100 000 à la commande le 1-5-N1 puis 450 000 lors de la livraison le 1-7-N1. Le solde de 70 000 a été versé à la fin des travaux.

Travail à faire :

Quel est le montant des charges financières incorporables au coût du bien selon l’IAS 23 ?(fournir les explications nécessaires)

Corrigé indicatif Question 1

Valeurs Calcul du coût

d’entrée

Elaboration du projet d'investissement 2 600 NON

Frais d'étude du marché des fournisseurs 3 000 NON

Part de frais administratifs généraux 2 000 NON

Prix d'achat brut 500 000 500 000

Droits de douane payés par l'entreprise 100 000 100 000

Frais de montage 22 000 22 000

Formation du personnel 6 000 NON

Frais d'entretien avant mise en service 5 000 NON

Réduction sur le prix d’achat - 25 000 - 25 000




Frais de démontage et de dépollution 65 000 65 000

Coût d’entrée du bien à l’actif 662 000

Question 2

Fin N7 (avant inventaire), il reste 4 années d’utilisation du matériel. Sa base amortissable estalors de 32 000 - 28 000 = 4 000

L’amortissement de N7 est de 4 000 / 4 = 1 000

Question 3

IAS 23

. Dans la présente Norme, les termes suivants ont la signification indiquée ci-après:

Les coûts d'emprunt sont les intérêts et autres coûts supportés par une entreprise dans le cadre d'un emprunt de fonds.

Un actif éligible est un actif qui exige une longue période de préparation avant de pouvoir être utilisé ou vendu.

…

COÛTS D'EMPRUNT - AUTRE TRAITEMENT AUTORISÉ

Comptabilisation Les coûts d'emprunt doivent être comptabilisés en charges de l'exercice au cours duquel ils sont encourus, sauf à être

incorporés dans le coût d'un actif conformément au paragraphe 11.

Les coûts d'emprunt qui sont directement attribuables à l'acquisition, la construction ou la production d'un actif éligible doivent être incorporés dans le coût de cet actif. Le montant des coûts d'emprunt incorporés dans le coût d'unactif doit être déterminé conformément à la présente norme.

Selon l'autre traitement autorisé, les coûts d'emprunt qui sont directement attribuables à l'acquisition, la constructionou la production d'un actif sont incorporés dans le coût de cet actif. De tels coûts d'emprunt sont incorporés commecomposante du coût de l'actif lorsqu'il est probable qu'ils généreront des avantages économiques futurs pourl'entreprise et que les coûts peuvent être évalués de façon fiable. Les autres coûts d'emprunt sont comptabilisés en

charges de l'exercice au cours duquel ils sont encourus.

Dans la mesure où des fonds sont empruntés spécifiquement en vue de l'obtention d'un actif éligible, le montant descoûts d'emprunt incorporables au coût de l'actif doit correspondre aux coûts d'emprunt réels encourus sur cet empruntau cours de l'exercice diminués de tout produit obtenu du placement temporaire de ces fonds empruntés.

Les modes de financement pour un actif éligible peuvent avoir pour conséquence qu'une entreprise obtient les fondsempruntés et supporte les coûts d'emprunt correspondants avant que tout ou partie des fonds soient utilisés pour lesdépenses relatives à l'actif éligible. Dans un tel cas, les fonds sont souvent placés de façon temporaire, en attendantd'être dépensés pour l'actif qualifié. Pour déterminer le montant des coûts d'emprunt incorporables au coût de l'actif au cours d'un exercice, tout produit du placement retiré de ces fonds est déduit des coûts d'emprunt encourus.




marché, l’évaluation de la plupart des actifs et passifs ne correspondra plus à leur valeur d’usage.S’il apparaît justifié d’évaluer à leur valeur de marché des actifs destinés à être prochainementcédés (par exemple, des valeurs mobilières de placement), il est beaucoup plus discutable decomptabiliser une immobilisation à sa valeur de marché si elle a vocation à rester la propriété del’entreprise. Il est d’ailleurs probable que la qualité de l’information comptable se dégraderaitdavantage si on évaluait tous les actifs et passifs à leur valeur de marché/juste valeur comme celaa été proposé dans les projets dits «full fair value».

En fait, cette comptabilisation correspondrait à la valeur de liquidation de l’entreprise, cequi est contraire au principe comptable de continuité qui s’applique d’ailleurs aux normes IFRS(«cadre conceptuel». En conséquence, les analystes financiers pensent qu’il convient de limiter la juste valeur aux seuls actifs et passifs destinés à être vendus dans un futur proche.




Cette intervention portera sur un état des lieux, incluant non seulement les pratiques deconsolidation, mais aussi les circuits de remontée de l'information.

L'expertise sera également précieuse en matière d'évaluation de la valeur des biens et de ladescription des risques, tels qu'ils sont envisagés dans les normes IFRS.

> Système d’information : Le passage aux nouvelles normes comporte également un important volet de mise en place

informatique.Il se situe à trois niveaux principaux :S dans les applications existantes qui devront être "upgradées" et/ou reparamétrées,S dans les autres applications (stock, gestion commerciale...), qui deviendront la source

d'informations pas ou peu exploitées directement jusque-là,S au niveau du reporting, qui prend une dimension nouvelle.Selon le cas, l’entreprise aura intérêt à s'adresser aux éditeurs des applications (qui

proposent pour la plupart ce type de prestations), ou à un généraliste qui saura prendre encompte tous les aspects du système d'information.

Cette intervention peut être l'occasion de remettre à plat tout le système (c'est parfoismême indispensable).

> Gestion des immobilisations : Comme nous l’avons pu constater tout au long de la deuxième partie de ce mémoire, bon

nombre de points diffèrent entre le CGNC et les IAS/IFRS sur la façon de considérer les biens et

de gérer leur immobilisation dont on peut citer:S les méthodes de calcul de l'amortissement ;S la façon d'historier ces opérations ;S les locations financières considérées comme des charges ou des immobilisations ;S le découpage de certains biens suivant leurs composants ;S la gestion des valeurs résiduelles.Outre des modes opératoires qui diffèrent, les immobilisations étant considérées sur des

périodes étendues, un travail lourd de retraitement et de vérification des données historiques est prévisible.




Conclusion Anticiper l’impact du passage aux nouvelles normes internationales sur l’analyse

financière des entreprises durant la période de transition, est une tâche extrêmement difficile. Ilest clair que les entreprises marocaines concernées (filiales des multinationales, grands groupes privés…) déploieront un effort considérable afin d’expliquer les écarts résultant du passage deleurs comptes actuels à ceux qui résulteront de l’application des normes IFRS avec établissementd’une double comptabilité (anciennes et nouvelles normes).

Il apparaît évident que les normes IFRS ont été élaborées dans le but de satisfaire à l’intérêtdes investisseurs dans un premier temps. D’où l’importance de rendre la présentation descomptes beaucoup plus détaillée que ce qu’il est prévu afin d’éviter une perte d’information par rapport à la situation actuelle.

Le passage aux nouvelles normes doit donc renforcer la quantité et la qualité desinformations destinées aux investisseurs. En effet, toute perte d’information est nuisible à laconfiance des marchés.

Par ailleurs, l’assimilation des nouvelles normes comptables impose des efforts de formation, d’adaptation et de conduite du changement, ce qui renforce le recours aux cabinets deconsulting. On peut d’ailleurs s’interroger sur les capacités des cabinets de consultants eux-

mêmes à absorber la charge de missions qui leurs seraient confiées.Une partie des sociétés concernées par l’adoption des nouvelles normes anticipe unevolatilité accrue des cours boursiers. A ce titre, il y a lieu de distinguer nettement deux phases.

La première, qui pourrait durer deux ans, correspondra aux travaux d’assimilation et de progressive homogénéisation par rapport aux options prises dans le bilan d’ouverture. Il est probable que la volatilité sera accrue par manque de visibilité.

La deuxième période devrait dépendre essentiellement de la capacité des entreprises àcommuniquer une information de qualité et accompagner la sortie de leurs chiffres.

Les analystes financiers ne pourront empêcher, à terme, que les publications trimestriellesdu chiffre d’affaires et du résultat opérationnel, soient des facteurs d’augmentation de la volatilité du fait de la focalisation sur le court terme au détriment de l’analyse bilancielle proposée par lesnouvelles normes.

Cependant, globalement, il ne semble pas que les émetteurs soient tentés de se concentrer sur les objectifs de court terme, la philosophie des nouvelles normes étant bien de rééquilibrer l’approche bilancielle par rapport à une approche de résultat.

Pour ce qui est des actifs en général et des immobilisations corporelles plus particulièrement, les normes IFRS favorisent la réalité économique sur la forme juridique et permettent d’ores et déjà d’inscrire parmi les actifs de la société, les biens pris en location- financement. Cela est de nature à donner une image plus claire et transparente du patrimoine.L’évaluation à la juste valeur (fair value), les tests de dépréciation sont tous des éléments quiconvergent vers cet objectif. Néanmoins, l'objectivité et la neutralité de la juste valeur sont




contestables et la position de l'IASB est inconfortable car les incidences de ses propositions nesont pas totalement maîtrisées. Manquant de recul, les professionnels craignent des coûts élevésd'obtention, une volatilité accrue des données comptables et des difficultés pour évaluer etcomparer les actifs non négociés sur des marchés efficients. Le nouveau modèle risque derenforcer l'incitation au pilotage de court terme de l'entreprise et la prégnance des marchés financiers. De plus, aucun travail scientifique empirique ne permet à notre jour de montrer unesupériorité du modèle conçu sur la juste valeur par rapport au modèle traditionnel au coûthistorique. En revanche, certains auteurs anticipent un lien entre la pratique de l'évaluation à la juste valeur et le cours en bourse. Ainsi, ces critiques ont trait à l’accroissement de la volatilité des mesures comptables en juste valeur ainsi qu’à ses conséquences. Elles renvoient cependant àune interrogation fondamentale sur la fonction du modèle comptable et sur la pertinence de filtrer, ou au contraire de mieux traduire, la volatilité réelle de l’activité économique.Inversement, d’autres critiques soulignent l’accroissement injustifié de la volatilité du résultat et

des fonds propres qui serait lié à un abandon implicite du principe de continuité de l’exploitation.




Bibliographie

« NORMES IAS / IFRS Application aux états financiers » de Pascal Barneto / EditionDUNOD

« Pratique des normes IAS/ IFRS : Comparaison avec les règles françaises et les USGAAP » de Robert OBERT/ Edition DUNOD

Les normes comptables internationales IAS/IFRS (2004/2005), C.Maillet, A. Le Mahn,

Foucher, coll.DECF/DESCF - Manuel. Pratique des normes IAS\IFRS, 2ème édition (2004), R.Obert, Dunod S’initier aux IFRS (2004) , A.Frydlender, J.Pagezy, Ed. Francis Lefebvre Cours de l’INTEC : Normes Comptables Internationales.

Webographie

www.comptalia.com

www.deloitte.fr www.iasplus.com www.efrag.org www.focusIFRS.com www.iasc.org.uk www.expert-comptable.fr www.kpmgconsulting.fr www.lentreprise.com

le passage aux normes iasifrs quel impact sur le traitement des immobilisations corporelles

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