cours audit 1ère partie 2013-2014 ffbc

Certification des Comptes

Master 2 CCA2013-2014

Jacques THOME

Certification des comptes 1

Introduction

1. Cadre légal et institutionnel de la profession2. Statut du contrôleur légal 3. Mise en œuvre de la mission4. Responsabilités du commissaire aux

comptes5. Démarche générale de l’audit

Plan du Cours


« Chaque fois que l’avance de la civilisation a suscité le

besoin de confier à un homme la propriété d’un autre

homme, la sagesse d’une sorte de contrôle sur la fidélité

de ce premier devient nécessaire » (Brown)

«La confiance? Connais pas!... Je n’ai confiance dans les

gens qu’autant que je sais et qu’autant qu’ils savent que je

peux les contrôler» ( Edouard Bourlet)


Introduction

Quelques dates

1863: Une loi prévoit la désignation d’un commissaire,appelé à l’époque commissaire de surveillance.

1867: Cette loi prévoit un commissaire de surveillancedans les SA.

1936: On parle de commissaire aux Comptes

24 Juillet 1966: Obligation pour les sociétés commercialesde tenir une comptabilité

1969: Organisation de la profession: CNCC/CRCC

2003: Loi LSF, qui est une conséquence directe des scandalesfinanciers. Création du H3C.


Cadre légal et institutionnel de la profession

Organisation de la profession

- Le H3C : Haut conseil du commissariat aux comptes

Organe de surveillance instauré après la loi sur la sécuritéfinancière de 2003.

Deux missions données par le législateur :

• assurer la surveillance de la profession

• veiller au respect de la déontologie notamment de

l’indépendance.

Il met en place les normes de travail, identifie les bonnesPratiques.



- La CNCC ( Compagnie Nationale des commissaires aux comptes) propose des normes de travail au H3C.

� instituée auprès du garde des sceaux, elle estchargée de représenter la profession de commissairesaux comptes auprès des pouvoirs publics.



-La CRCC (Compagnie régionale des commissaires auxcomptes) est instituée par ressort d’une ou plusieurs Coursd’Appel.

�Elle concourt au bon exercice de la profession pour sesmembres

�Elle représente la profession et défend ses intérêts. Elleassure les formations.

�Elle met en œuvre les contrôles d’activité des

commissaires aux comptes.

Tout CAC se doit d’être inscrit dans une CRCC.Pour Lille, il s’agit de la CRCC de DOUAI, lieu de la courd’Appel.



EXERCICE DE LA PROFESSION

� Etre diplômé d’EC ou avoir obtenu le certificatd’aptitude aux fonctions de CAC.

� Tout CAC se doit d’être inscrit dans une CRCCattachée à chaque cour d’appel.

� L’inscription se fait par un dépôt de dossier et uneprestation de serment.

Profession qui s’exerce en nom propre ou en société.



Nomination

Par les statuts ou l’assemblée constitutive, soit par l’organecompétent, soit par décision de justice.

Nomination d’un commissaire aux comptes titulaire et d’uncommissaire aux comptes suppléant.

Qui est tenu?

� Obligatoire dans les SA

� Pour les SARL, SAS si 2 des 3 seuils suivants sont dépassés:

� SAS: 20 salariés/ Total bilan : 1 M/ Total CA: 2 M

� SARL/EURL: 50 salariés/ Total bilan: 1,55 M / Total CA:3,1 M

Durée du mandat: 6 exercices.


Statut du contrôleur légal

Cessation des fonctionsCas très limités et très encadrés

- soit fin du mandat et donc au 6ème exercice contrôlé

- extinction de l’obligation d’avoir un CAC car en dessous

des seuils

- récusation (acte consistant à refuser la désignation du CAC nommé. Uniquement par décision de justice.

- décès, dans ce cas, c’est le CAC suppléant qui remplace

- démission, elle doit être justifiée (Ex : incompatibilité).

En aucun cas pour se soustraire à ces obligations

professionnelles.



Secret professionnel

En lien avec le code de déontologie: obligation au secret

professionnel. En cas de violation du secret professionnel, les

responsabilités du CAC peuvent être engagées (civile, pénale

disciplinaire).

Quand lever le secret professionnel ?

Pour la défense du commissaire aux comptes.

A l’égard du procureur, lors de la révélation des faits

délictueux. En cas de réquisition dans une enquête, opposabledans une enquête préliminaire.



Mise en œuvre de la mission

� Cadre légal et réglementaire

Textes de références

�Le code de commerce et le décret de 1967 sur lessociétés commerciales fixent la mission du commissaireaux comptes.

Article L.823-9, alinéa 1, du code de commerce qui stipule:“Les commissaires aux comptes certifient, en justifiant deleurs appréciations, que les comptes annuels sont régulierset sincères et donnent une image fidèle du résultat desopérations de l’exercice écoulée, ainsi que de la situationfinancière et du patrimoine de la société à la fin del’exercice”.



� Le décret du 23 Mars 1969 sur la profession modifié le 27 Mai 2005 relatif à l’organisation et au statut de la profession.

Quelques aspects :

- Le CAC constitue pour chaque entité contrôlé un dossier contenant : plan de mission, programme de travail...


Mise en œuvre de la missionInstruments réglementaires et doctrinaux

- Le code de déontologie (1/4)

La déontologie est un ensemble de règles et de devoirs à

respecter en application des valeurs éthiques. C’est

l’ensemble des devoirs inhérents à l’exercice d’une

profession libérale.

Ces règles visent à assurer la protection de l’intérêt général,du client, et de la profession.

A été réécrit pour prendre en compte la loi de sécurité

financière et homologué par décret en Novembre 2005.


Mise en œuvre de la missionLe code de déontologie (2/4)

Titre 1: Principes fondamentaux de comportement (au

nombre de 7)

• intégrité

• impartialité

• indépendance

• conflit d’intérêts

• compétence

• confraternité

• discrétion


Mise en œuvre de la missionLe code de déontologie (3/4)

Titre 2 : interdictions, situations à risque et mesure desauvegarde

Absence de conseil ou toute prestation n’entrant pas dansla mission

Ex: Recrutement du personnel, tenue de la comptabilité…

Titre 3 : acceptation, conduite et maintien de la mission ducommissaire aux comptes



Le code de déontologie (4/4)

Titre 4 : exercice en réseau

Titre 5 : liens personnels, financiers et professionnels

Titre 6 : honoraires

Titre 7 : publicité


Mise en œuvre de la missionLes normes d’exercice professionnel (1/3)(Arrêté Ministériel)

Elles sont rédigées par la CNCC puis soumises par le Garde

des Sceaux à l’avis du H3C avant leur homologation par

arrêté du garde des Sceaux.

L’homologation des NEP leur confère désormais une nature

réglementaire et les rend opposables aux tiers.

Le 3 Août 2011, 46 NEP ont été homologuées par le Garde

des Sceaux.


Mise en œuvre de la missionLes normes d’exercice professionnel (2/3)

Les 46 NEP comprennent:

� 33 normes portent sur l’audit des comptes

� 1 norme porte sur l’examen limité

� 8 normes portent sur les diligences directement liées à la mission

� 4 normes sur les autres dispositions.

But des normes d’exercice professionnel ?

Ensemble de règles propres à garantir le bon exercice de la missionen utilisant les meilleures pratiques reconnues au niveau européenet international. Ces normes définissent les diligences que leprofessionnel doit mettre en œuvre dans le cadre de son intervention


Les normes d’exercice professionnel (3/3)

Exemple

NEP 100: Audit des comptes réalisé par plusieurs commissaires aux comptes.

Elle stipule que la répartition entre les CAC se doit d’être effectué sur la base de critères quantitatif tels que le volume d’heure de travail estimé; le volume horaire ne doit pas être disproportionné.

NEP 210: Lette de mission du CAC

…



Mise en œuvre de la mission- Les bonnes pratiques professionnelles ( H3C):

Le commissaire prend en considération les bonnes

pratiques identifiées par le H3C. ( Ex: sur les délais de

paiements fournisseurs).

- La doctrine professionnelle ( Avis de CNCC)

- Site professionnel de la CNCC du H3C


Mise en œuvre de la missionClassification des missions

3 types de missions :

� mission annuelle récurrente

� mission non récurrente

� missions particulière



1/ Mission annuelle récurrente

�Elle comprend :

�la certification des comptes conduisant à formuler une opinion sur les comptes annuels

�des vérifications spécifiques

La certification nécessite la mise en œuvre de procédures d’audit, répondant à des normes qui permettent de se fonder une opinion sur la régularité, sincérité, et l’image fidèle que donnent les comptes.



Les vérifications spécifiques portent sur le respect des

dispositions légales et sur des informations données aux

actionnaires en application de textes légaux et

réglementaires.

Exemple de vérifications spécifiques

� analyse de l’égalité des actionnaires

� information sur la prise de participation

� contrôle du rapport de gestion


Mise en œuvre de la mission2/ Missions non récurrentes

� Interventions prévues par la loi ou le règlement

Ces interventions relèvent d’examens particuliers définis par

la loi et propres à chaque intervention.

� consécutives à des opérations décidées par la société

o acompte sur dividende,

o augmentation, réduction du capital, …

� consécutives à des évènements survenant dans la société

o révélation des faits délictueux

o procédure d’alerte


Mise en œuvre de la mission� Révélations des faits délictueux

Révélation par le commissaire aux comptes des faits

commis au sein de la société et découverts au moment de

ces investigations. Cette révélation se fait auprès du

procureur de la république.

� abus de biens du dirigeant dans la société,

� bilan ne donnant pas une image fidèle,

� fraude.

Globalement, il s’agit de toute infraction ayant une incidence

sur les comptes annuels et qui modifie sensiblement la

présentation de la situation financière.



Prescription de l’action : 3 ans pour délits

Responsabilité du commissaire aux comptes

L’absence de révélation peut engager laresponsabilité pénale du dirigeant.

Sanctionnée par une peine d’emprisonnement de 5ans et une amende de 75 000 euros.


Mise en œuvre de la missionCas particulier du blanchiment de capitaux

L’article L.562-2 du code monétaire et financier imposeau commissaire aux comptes une obligation dedéclaration auprès du service TRACFIN :

� des sommes inscrites dans leurs livres qui pourraientprovenir du trafic de stupéfiants, de fraudes auxintérêts financiers, de la corruption, des activitéscriminelles organisées ou qui pourraient participerau financement du terrorisme.

� des opérations dont l’identité du donneur d’ordre oudu bénéficiaire sont douteuses.


Cette déclaration porte le nom de « Déclaration de soupçon ».

Cette déclaration est une dérogation au principe du secret professionnel.

Responsabilité du commissaires aux comptes :

� ne peut être mis en cause pour avoir procédé à une déclaration de soupçon,

� le défaut de déclaration de soupçon n’entraîne pas de sanction pénale.

La déclaration doit être déposée auprès de BERCY.

Le commissaire aux comptes ne doit pas informer le dirigeant de sa démarche.



Mise en œuvre de la mission� Prévention des difficultés: La procédure

d’alerte

Le commissaire aux comptes doit déclencher la procédure d’alerte lorsqu’il relève des faits de nature à compromettre la continuité de l’exploitation.

Pour la CNCC, les faits de nature à compromettre la continuité de l’exploitation sont ceux qui « concernent la situation financière et l’exploitation de l’entreprise et qui sont constitutifs d’évènements de nature objective susceptibles d’affecter la poursuite de l’activité dans un avenir prévisible.

La NEP 570 distingue les éléments susceptibles de compromettre la continuité de l’exploitation selon leur nature : financière et ou opérationnelle.


Mise en œuvre de la mission� Nature financière

- capitaux propres négatifs

- capacité d’autofinancement insuffisante

- incidents de paiements

- non reconduction d’emprunts

- litiges ou contentieux importants

� Nature opérationnelle

- départ d’un employé ayant un rôle clé

- perte d’un marché important

- conflits avec les salariés

- changements réglementaires ou technologiques


Mise en œuvre de la missionResponsabilités du commissaire aux comptes

En cas de déclenchement de la procédure, pas de mise en

responsabilités.

L’absence de procédure ou une procédure tardive peut

entraîner une mise en cause de la responsabilité civile.

Celle-ci s’analyse en «perte de chance» pour le

demandeur, qui évoquera les chances effectives de

redresser la situation si la procédure d’alerte avait été

déclenchée plus tôt.


Mise en œuvre de la mission� Déroulement de la procédure pour les SA avec

conseil d’administration: 4 phases

� Phase 1: Le CAC informe par lettre recommandée avec

accusé de réception le président du CA des faits de nature à compromettre la continuité de l’exploitation. Le résident dispose de 15 jours pour répondre par lettre recommandée avec accusé de réception.

Si réponse satisfaisante, arrêt de la procédure.

Si réponse non satisfaisante ou si il n’y a pas de réponse, poursuite de la procédure.


Mise en œuvre de la mission� Phase 2: Le commissaire aux comptes invite le président

à convoquer le conseil d’administration ou le conseil de

surveillance pour le faire délibérer sur les faits relevés. Cette

demande est formulée par lettre recommandée avec avis de

réception dans les huit jours suivant la réception de la

réponse du président du conseil d’administration.

La copie du courrier est adressée sans délai au président du

tribunal de commerce.

Le conseil d’administration ou de surveillance est convoqué

dans les huit jours qui suivent la réception de la lettre de

demande de convocation par le commissaire aux comptes



Le commissaire est convoqué à la séance du conseil d’administration ou de surveillance. Une copie des délibérations lui est transmise ainsi qu’au président du tribunal de commerce, au comité ’entreprise.

L’objectif de la réunion est l’analyse de la situation et des mesures à prendre.


Mise en œuvre de la mission�Phase 3: Elle est déclenchée si le conseil

d’administration ne s’est pas réuni ou n’a pas pris de

décision dans le délai imparti (8 jours après la réception

du commissaire aux comptes) ou si les décisions prises

ne sont pas adaptées.

Dans ce cas, le commissaire aux comptes invite, par

lettre recommandée avec accusé, le président du CA à

faire délibérer une assemblée générale sur les faits

relevées. Il joint à ce courrier le rapport spécial qu’il a

rédigé et qui sera présenté à cette assemblée.

L’assemblée se réunit dans le mois.



� Phase 4: Si à l’issue de la réunion de l’assemblée

générale, le commissaire aux comptes constate que

les décisions prises ne permettent pas la continuité

de l’exploitation, il informe le président du tribunal

de Commerce.


Mise en œuvre de la mission� Déroulement de la procédure pour les sociétés

sansconseil d’administration: SARL/SAS: 3 Phases

� Phase 1 : Le CAC informe par lettre recommandée avec accusé de réception le dirigeant des faits de nature à compromettre la continuité de l’exploitation. Le dirigeant dispose de 15 jours pour répondre par lettre recommandée avec accusé de réception.Si réponse satisfaisante, arrêt de la procédure.Si réponse non satisfaisante ou si il n’y a pas de réponse,poursuite de la procédure.

-> Dès cette phase, le commissaire aux comptes informe le président du Tribunal de Commerce.


Mise en œuvre de la mission� Phase 2: Elle est déclenchée lorsque le dirigeant nerépond pas, répond hors délai ou que le commissaire auxcomptes estime que les mesures prises sont insuffisantes.

Dans ce cas, le commissaire aux comptes invite dans les15 jours qui suivent la réception de la réponse, par lettrerecommandée avec accusé, le dirigeant à faire délibérerune assemblée générale sur les faits relevés dans le moisqui suit la demande du commissaire aux comptes.

� Il établit un rapport spécial d’alerte qui est joint àl’invitation du commissaire aux comptes, lequel adresseune copie au Président du Tribunal par lettrerecommandée.


Mise en œuvre de la mission� Phase 3 : Si à l’issue de la réunion de l’assemblée

générale, le commissaire aux comptes constate que les

décisions prises ne permettent pas la continuité de

l’exploitation, il informe le président du Tribunal de

Commerce par lettre recommandée avec accusé de

réception.


Mise en œuvre de la mission3/ Missions particulières

� Les commissaires aux comptes peuvent être désignés pour effectuer des missions particulières qui ne relèvent pas du commissariat aux comptes.

Il s’agit notamment:

• de commissariat aux apports

• de commissariat à la fusion

• certification des comptes de formations politiques

• acquisition d’un bien appartenant à un actionnaire

• …



� Nature des interventions

3 catégories d’interventions:

� l’audit

� l’examen limité

� les autres interventions définies

Chacune des interventions correspond à des niveaux

d’assurance différents et donnant lieu à une expression

spécifique de l’opinion.



� L’auditUn audit des comptes annuels a pour objectif de permettre auprofessionnel de formuler une opinion exprimant si les comptespris dans leur ensemble, ne comportent pas d’anomaliesignificative. Cette opinion est formulée, pour la certification enterme de régularité, sincérité et image fidèle.

Pour fonder son opinion, il met en œuvre un audit et collecte deséléments suffisants et appropriés.

L’opinion, par l’assurance élevée mais non absolue, renforce lacrédibilité des comptes.

Une assurance absolue ne peut être envisageable en raison decertains facteurs tels que les sondages et le jugement personnel.


Mise en œuvre de la mission� L’examen limité

L’objectif de cette mission est de permettre à l’auditeur deconclure, sur la base de procédures ne mettant pas enœuvre toutes les diligences requises pour un audit,qu’aucun fait d’importance significative n’a été relevé luilaissant à penser que les états ne sont sincères.

L’examen limité est utilisé pour l’examen des comptesprévisionnels, des comptes semestriels.

L’assurance est modérée sous une forme négative.


Mise en œuvre de la mission� Les autres interventions définies

L’expression de l’assurance se présente sous une

forme adaptée aux objectifs de l’intervention. Cette

assurance peut être positive (comme dans le cas

d’un audit) ou négative (comme dans le cas d’un

examen limité).

Exemple de formulation

Nous n’avons pas d’observation à formuler «ou»,appellent de notre part les observations suivantes…


Mise en œuvre de la missionCaractéristiques essentielles :

1. Impossibilité de tout contrôler >> Réalisation de sondage

2. Intervention personnelle du professionnel.

3. Caractère permanent de la mission: Exerce à tout moment son pouvoir d’investigation.

4. Non immixtion dans la gestion de l’entreprise

5. Une obligation de moyen et non une obligation de résultat


Elle est de 3 natures :

• civile : il n’est question que d’argent

• pénale : la plus difficile à endurer, elle n’est pas assurable

• disciplinaire : celle qui ajoute des conséquences


Responsabilités du commissaire aux comptes

� Responsabilité Civile :

Elle est mise en cause lorsque une faute a été commise etqu’elle a causé un préjudice et qu’un lien de causalité existeentre les deux.

Cette responsabilité est retenue lorsqu’il sera établi quel’exécution des contrôles aurait empêché la réalisation duDommage.

Qui peut intenter une telle action en responsabilité?

Les créanciers de la société (banque, fournisseurs), unactionnaire.

Prescription de 3 ans à compter du fait dommageable.



Exemple de mise en cause

Essentiellement sur le contrôle des comptes :

� le fait de ne pas rapprocher les relevés de banques

� la certification d’un bilan inexact

� l’absence d’investigations complémentaires compte

tenu de la situation.

La responsabilité du CAC est recherchée par les créanciers

car ils espèrent que les assurances prendront en charge les

pertes.



� Responsabilité pénale

Le droit pénal a pour objectif de réprimer lescomportements jugés dangereux par le législateur. Uncommissaire aux comptes qui transgresse ces règlesencourt des sanctions pénales.

Deux types d’infraction dans l’audit légal :

• celles relatives aux statuts du commissaire auxcomptes

• celles relatives à l’exercice du commissariat auxcomptes



Infractions liées aux statuts :

� Usage illicite du titre de commissaires aux comptes(1an d’emprisonnement + 15 000 €)

� Violation des incompatibilités légales :

• remise en cause de l’indépendance

Infraction liées à l’exercice des fonctions :

� Violation du secret professionnel, communicationd’informations mensongères, non révélation des faitsdélictueux…



�Mise en œuvre de l’action pénale :

La violation de la loi pénale fait naître, dans tous lescas, l’action publique qui est exercée par le ministèrepublic, le juge d’instruction, la police judiciaire, letribunal correctionnel.

Cette mise en œuvre de l’action en responsabilité passepar une audition par la police judiciaire et mise en gardeà vue, audition par le juge d’instruction, perquisition…

Les actions en responsabilité contre les commissairesaux Comptes se prescrivent par trois ans à compter dufait dommageable.

Prééminence des actions pénales sur les actions civiles.



�Responsabilité disciplinaire

La procédure disciplinaire est l’apanage des ordresProfessionnels.

Les fautes susceptibles d’engager la responsabilitédisciplinaire de leur auteur sont nombreuses :

• les infractions aux lois, aux normes, au code deDéontologie (non respect des règles d’indépendance,négligence des normes..)

• un comportement contraire à la probité, à l’honneuret à l’indépendance (condamnation pour travail dissimulé,fraude fiscale…)



� Mise en œuvre de la responsabilité

Les juridictions compétentes réglant les litiges en matièredisciplinaire sont :

• les chambres régionales

• sur appel, le haut conseil du commissariat aux comptes

La chambre de discipline peut être saisie par :

• Le garde des sceaux

• Le procureur de la république

• Le président de la compagnie nationale ou régionale

• Le président de l’autorité des marchés financiers



� Sanctions disciplinaires

Sanctions principales :

- l’avertissement, le blâme, l’interdiction temporaire,la radiation de la liste.

Sanctions complémentaires :

En complément des sanctions précédentes, on peutretrouver:

• l’inéligibilité temporaire

• le retrait de l’honorariat

Cette responsabilité est totalement indépendante desresponsabilités pénale et civile.



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