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Normesd'audit suisses

(NAS)

Edition 2004

Chambre fiduciaire

Chambre suisse des experts comptables,fiduciaires et fiscaux

Sommaire__________________________________________________________________________________

VI

Sommaire

Avant-propos III

Membres de la Commission d'audit V

Liste des abréviations IX

Glossaire XI

Comparaison des termes français – allemands – anglais XXI

Comparaison avec les anciennes Normes d'audit XXX

Introduction aux Normes d'audit suisses (NAS) 1

100-199 Introduction

NAS 120 Cadre conceptuel des Normes d'audit suisses (NAS) 6

200-299 Responsabilités

NAS 200 Objectif et principes généraux en matière d'audit d'états financiers 16

NAS 210 Termes et conditions de la mission d'audit 30

NAS 220 Contrôle qualité dans l'audit 53

NAS 230 Documentation des travaux 79

NAS 240 Fraude et erreur – Responsabilité de l'auditeur 87

NAS 250 Prise en compte des textes législatifs et réglementaires dans l'audit des états financiers 130

Sommaire__________________________________________________________________________________

VII

NAS 260 Communication des questions touchant à l'audit avec les responsables de la gestion et du contrôle 146

NAS 290 Devoirs de l'organe de révision légal en cas de perte de capital et desurendettement 160

300-399 Planification des travaux

NAS 300 Planification des travaux 177

NAS 310 Connaissance des activités et de l'environnement de l'entreprise 184

NAS 320 Caractère significatif en matière d'audit 194

400-499 Contrôle interne

NAS 400 Évaluation du risque et contrôle interne 201

NAS 401 Audit réalisé dans l’environnement de la technologie del’information et de la communication 222

NAS 402 Facteurs à considérer pour l'audit d’entreprises faisant appel à des services bureaux (externalisation) 230

500-599 Éléments probants

NAS 500 Éléments probants 238

NAS 501 Éléments probants – Remarques complémentaires sur certains points 247

NAS 505 Confirmations de tiers dans l’audit 257

NAS 510 Missions initiales – Soldes d'ouverture 271

NAS 520 Procédures analytiques 277

NAS 530 Sondages en audit et autres méthodes de sélection d'échantillons 285

NAS 540 Audit des estimations comptables 312

NAS 545 Audit des évaluations en juste valeur et des informations fournies les concernant 322

Sommaire__________________________________________________________________________________

VIII

NAS 550 Parties liées 353

NAS 560 Événements postérieurs à la clôture 361

NAS 570 Continuité de l'exploitation (Going Concern) 369

NAS 580 Déclarations de la direction à l'auditeur 396

600-699 Utilisation des travaux d'autres professionnels

NAS 600 Utilisation des travaux d'un autre auditeur 410

NAS 610 Examen des travaux de l'audit interne 418

NAS 620 Utilisation des travaux d'un expert 426

700-799 Conclusions de l'audit et rapports

NAS 700 Rapport de l'auditeur sur les états financiers 434

NAS 710 Données comparatives 545

NAS 720 Autres informations présentées dans des documents contenantdes états financiers audités 559

800-899 Domaines spécialisés

NAS 800 Rapport de l'auditeur sur des missions d'audit spéciales 566

NAS 810 Examen d'informations financières prévisionnelles 588

900-999 Services connexes

NAS 910 Review (examen succinct) 605

NAS 920 Examen d'informations financières sur la base de procédures convenues 636

NAS 930 Missions de compilation d'informations financières 649

NAS 120 Cadre conceptuel des NAS

6

Norme d'audit suisse: Cadre conceptuel des Normes d'audit suisses (NAS)

(NAS 120)

"Préface explicative"

Les Normes d'audit suisses (NAS) sont publiées par la Chambre fiduciaire. Elles fixent les concepts et les méthodes pour l’audit des états financiers et les presta-tions connexes (cf. ci-dessous) et revêtent un caractère obligatoire pour les membres de la Chambre. Les NAS ne s'appliquent en revanche pas aux presta-tions de conseil, telles que conseil fiscal, conseil d'entreprise ou conseil finan-cier.

Normes de présentation des comptes applicables

Les normes de présentation des comptes applicables comprennent

• dans tous les cas: les prescriptions légales, statutaires et contractuelles applicables aux entreprises et

• en outre (de manière facultative ou selon les prescriptions): un référentiel complet de présentation des comptes visant à donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats ("true and fair view" ou "fair presentation in all material respects").

De tels référentiels sur la base du principe de "true and fair view" sont (pour ne citer que les principaux) les International Financial Reporting Standards (IFRS),les Recommandations relatives à la présentation des comptes (Swiss GAAP RPC) et les US Generally Accepted Accounting Principles (US GAAP).

Liste des caractéristiques d'une présentation des comptes donnant une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise.

Les prescriptions du Code des obligations exigent une présentation des comptes donnant "un aperçu aussi sûr que possible du patrimoine et des résultats de la so-ciété" (art. 662a al. 1 CO).

Chiffre

1

5

3A

3B

3D

3C

NAS 120 Cadre conceptuel des NAS

7

Audit et prestations connexes, niveau d'assurance

Les prestations connexes à l'audit sont la review (examen succinct), les procédu-res d'audit convenues (agreed-upon procedures) ainsi que la compilation d'in-formations financières (compilation). Le concept des NAS fixe des méthodes de travail différentes de par leur nature et leur ampleur pour ces différents services de contrôle. Il en résulte des opinions d'audit différentes et, par conséquent aussi, un niveau d'assurance différent de l'auditeur.

Vue d'ensemble: prestations d'audit et leur niveau d'assurance

AuditOn délivre une assurance de niveau élevé (mais pas absolu) que les informations financières ne comportent pas d'anomalies significatives et que les normes de présentation des comptes sont respectées. Par conséquent, l'assertion du réviseur est formulée de manière positive (les informations concordent avec ....).

Examen succinct On délivre une assurance d'un niveau modéré que les informations financières ne comportent pas d'anomalies significatives et que les normes de présentation des comptes sont respectées. Par conséquent, l'assertion de l'auditeur est formulée de manière négative ("Nous ne sommes pas tombés sur des faits d'où l'on peut conclure que les informations ne concordent pas avec ....").

Procédures convenues L'auditeur n'exprime aucune assurance; il établit simplement un rapport sur des faits relevés en rapport avec les procédures d'audit convenues.

Mission de compilation d'informations financières (Compilation)L'auditeur recueille des informations financières et les reproduit sous une forme compréhensible. Ces informations ne doivent pas être vérifiées; on ne donne ni une assurance ni on ne communique des constatations particulières.

4

4

7,1311-12

814-16

9,17

10,18

NAS 200 Objectif et principes généraux en matière d'audit d'états financiers

16

Norme d'audit suisse: Objectif et principes généraux en matière d'audit

d'états financiers (NAS 200)


Objectif d'un audit

L'objectif de l'audit d'états financiers est de délivrer une opinion pour savoir si les états financiers comportent des anomalies significatives et s'ils sont établis conformément aux normes de présentation des comptes applicables.

L'audit d'états financiers ne s'étend au respect des prescriptions légales que si ces prescriptions déterminent la présentation des comptes. En revanche, l'audit ne comporte pas de recherche systématique de violations de la loi.

Dans les cas où l'audit est prescrit par la loi, d'autres éléments sont réglés en de-hors de l'objet de l'audit (p. ex. destinataires du rapport de l'auditeur ou autres objets de l'audit tel que l'emploi du bénéfice).

L'opinion de l'auditeur n'offre aucune garantie de la pérennité de l'entreprise ou d'une gestion efficace et rentable de celle-ci par sa direction.

L'auditeur examine s'il est approprié que la direction de l'entreprise fonde les états financiers sur les prémices de la poursuite de l'exploitation.

Principes généraux régissant un audit

L'auditeur doit respecter le Code of Ethics de l'International Federation of Ac-countants (IFAC) et les règles édictées par la Chambre fiduciaire (Règles d'or-ganisation et d'éthique professionnelles). En dehors de ces normes, les prescrip-tions légales, les NAS et éventuellement des dispositions statutaires et contrac-tuelles sont déterminantes.

Chiffre

2-2B

2BNAS 240 NAS 250

2C

3

NAS 570

4, 4A

5


17

L'auditeur doit adopter une attitude critique pendant toute la procédure d'audit. Les confirmations de la direction de l'entreprise ne doivent pas être reprises tel-les quelles et se substituer à l'obtention d'éléments probants suffisants.

Étendue des travaux d'audit, assurance raisonnable

L'étendue d'un audit ressort de l'application (obligatoire) des NAS, des prescrip-tions légales et éventuellement statutaires et contractuelles.

Grâce à l'audit, on doit constater avec une assurance raisonnable que les états fi-nanciers ne comportent pas d'anomalies significatives. Cependant, des facteurs peuvent également aller à l'encontre de ce concept de l'assurance raisonnable, comme l'utilisation de procédures de sélection, les faiblesses inhérentes de sys-tèmes, les marges d'appréciation, etc.

Procédures d'audit prescrites par la loi

Le Code des obligations comporte des obligations sur l'audit des états financiers d'une SA aux articles 727 ss CO. La loi exige de déterminer si la comptabilité, les comptes annuels ainsi que la proposition d'emploi du bénéfice au bilan ré-pondent à la loi et aux statuts. Elle comporte en outre des dispositions sur le rap-port et sur l'obligation d'information en cas de violation de la loi.

Il existe en outre des dispositions sur l'audit des comptes consolidés (art. 731a CO), des comptes annuels d'une Sàrl (art. 819 al. 2 CO) et d'une coopérative (art. 906 ss CO). Pour cette dernière, il existe des particularités avec l'examen de la gestion (qui n'est toutefois pas un contrôle d'opportunité) et, dans certains cas, avec l'examen de la liste des porteurs de parts.

La Loi fédérale sur la prévoyance professionnelle, vieillesse, survivants et inva-lidité comporte, avec son ordonnance d'exécution, des dispositions sur l'établis-sement du rapport et l'obligation d'information en cas de non-respect des textes et de situation particulière (art. 53 al. 1 LPP et art 35 et 36 OPP 2).

D'autres dispositions se trouvent dans les règlements publiés par le SWX Swiss Exchange sur la base de la Loi sur les bourses.

Enfin, des lois spéciales régissent l'audit dans les banques, les négociants en va-leurs mobilières, les fonds de placement, les compagnies d'assurance et les mai-sons de jeu. Les NAS n'abordent pas les particularités de ces branches.

6

7

8-11A

11C, 11D

11E-11G

11H

11I

11J


18

Responsabilité

La responsabilité de l'auditeur consiste à exprimer, sur la base de son audit, une opinion sur les états financiers. En revanche, la direction de l'entreprise est res-ponsable de la comptabilité, de l'établissement et de la publication des états fi-nanciers, de même que de la communication d'éléments de la présentation des comptes méritant d'être relevés, par exemple obligation de divulgation d'élé-ments touchant les cours dans la Loi sur les bourses

Tableau: Obligations légales de l'auditeur

Tableau: Dispositions relatives aux auditeurs

12

Annexe

Annexe

NAS 210 Termes et conditions de la mission d'audit

30

Norme d'audit suisse: Termes et conditions de la mission d'audit

(NAS 210)


Cette NAS donne des instructions sur les termes et conditions de la mission d'audit d'états financiers. Les parties doivent se mettre d'accord sur les termes de la mission et les consigner dans une lettre de mission d'audit.

Chiffre

1, 2

Cette NAS s'applique par analogie à des services connexes. Pour les audits pres-crits légalement, dont l'objectif, l'étendue ainsi que les obligations de l'auditeur sont réglées par la loi, une lettre de mission aura une teneur d'information utile pour le mandant.

3, 4

Élection et mandat de l'auditeur

Pour les audits prescrits par la loi, celle-ci définit également l'organe qui doit élire l'auditeur (p. ex. assemblée générale d'une SA, conseil de fondation d'une institution de prévoyance). Dans une SA, l'auditeur doit faire parvenir à cet or-gane une déclaration d'acceptation écrite, nécessaire pour l'inscription au Regis-tre du commerce. La réélection peut être acceptée tacitement

4A, 4B

L'auditeur élu conclut le mandat d'audit avec l'entreprise qui le lui confie ou avec des tiers. Avant d'accepter l'élection ou la réélection, il convient de déterminer si l'éligibilité, l'aptitude et l'indépendance ainsi que les conditions relatives à l'en-treprise qui confie le mandat sont bien remplies.

4C, 4D

Lettre de mission d'audit

Il est dans l'intérêt du client et de l'auditeur qu'une lettre de mission soit préparée afin d'éviter tout malentendu et de fausses attentes sur la mission. Cette lettre confirme l'acceptation du mandat, décrit l'objectif et l'étendue de l'audit, la res-ponsabilité de l'auditeur et la forme du rapport. Ces informations peuvent égale-ment être présentées dans une offre précédemment à l'octroi du mandat.

5, 5A

Le contenu et la forme de la lettre de mission peuvent varier d'un client à l'autre.

Exemple de points de contenu possibles

6

6-9

NAS 210 Termes et conditions de la mission d'audit

31

On notera tout spécialement dans la lettre de mission que l'audit ne comporte pasde recherche systématique d'actes délictueux ou d’autres violations de la loi.

Si les états financiers sont établis en conformité avec un référentiel donné de présentation des comptes, mention en sera faite dans la lettre de mission.

Audits récurrents

Lors d'audits récurrents, l'auditeur doit déterminer s'il doit modifier les termes et conditions de la mission ou les rappeler au client.

6ANAS 240 NAS 250

6B

10-11A

Acceptation d'une modification de la mission

En cas de modification d'une mission d'audit commencée en une prestationconnexe (p. ex. suite à des malentendus), l'auditeur doit déterminer l'opportunité d'une telle modification en respectant les prescriptions légales. On tiendra no-tamment compte des conséquences d'une limitation éventuelle de l'étendue de la mission d'audit. Les modifications dues à des informations incorrectes, incom-plètes ou contraires à la loi, figurant dans les comptes annuels, ne sont pas accep-tables.

12-14

L'auditeur doit convenir avec le client des changements à apporter à la mission. 17

Si l'auditeur ne veut pas donner son accord à un changement de la mission (p. ex. car cela équivaudrait à restreindre de manière non justifiée l'étendue de la mis-sion) et s'il ne peut pas mener à terme la mission initiale, il doit interrompre la mission et examiner s'il existe une obligation d'informer des tiers des motifs de son retrait.

Exemples de lettre de mission

18

Annexe

NAS 220 Contrôle qualité dans l'audit

53

Norme d'audit suisse: Contrôle qualité dans l'audit

(NAS 220)


Cette NAS donne des instructions pour le contrôle qualité dans l'audit en général et pour les travaux délégués aux membres travaillant sur la mission. Ces instruc-tions doivent être appliquées à la fois pour la société d'audit dans son ensemble et pour chaque mission.

Société d'audit

La société d'audit doit mettre en oeuvre des principes et des procédures de contrôle qualité afin de s'assurer que tous les audits sont réalisés selon les NAS. La mise en oeuvre dépendant de divers facteurs, les procédures suivies par la so-ciété d'audit peuvent être différentes.

Le contrôle qualité d'une société d'audit comporte habituellement plusieurs points.

Exemples de moyens et de mesures de contrôle qualité.

Mission d'audit prise isolément

Le responsable de mandat doit appliquer les procédures de contrôle qualité qui sont adaptées à une mission d'audit prise isolément. Il s'agit en particulier de la stratégie d'audit, du programme d'audit, de la délégation de travaux aux collabo-rateurs en fonction de leurs compétences, y compris les informations (p. ex. sur les particularités du secteur d'activité et de la présentation des comptes de l'en-treprise, p. ex. les instructions, la supervision et le calendrier).

Le responsable de mandat et les collaborateurs investis de responsabilités de su-pervision exercent différentes fonctions.

Chiffre

1, 2

4, 5, 7

6

6

8-13

14

NAS 220 Contrôle qualité dans l'audit

54

Exemples de fonctions de supervision

Exemples de travaux de revue

Des collaborateurs de l'audit qui ne sont pas impliqués dans la mission peuvent être appelés à intervenir pour des procédures supplémentaires, notamment dans le cas de missions d'audit volumineuses et complexes.

14

15, 16

17

NAS 230 Documentation des travaux

79

Norme d'audit suisse: Documentation des travaux

(NAS 230)


Cette NAS donne des instructions sur la documentation dans le cadre de l'audit d'états financiers. Le terme "documentation" désigne les dossiers de travail pré-parés par l'auditeur ou que l'auditeur a obtenus et conservés dans le cadre de la réalisation de l'audit.

Les dossiers de travail facilitent la planification, la réalisation et la supervision des travaux d'audit et consignent les éléments probants obtenus.

Forme et contenu des dossiers de travail

Les dossiers de travail renferment des informations relatives à la planification et à l'exécution de l'audit et documentent les raisonnements de l'auditeur sur toutes les questions importantes nécessitant l'exercice d'un jugement ainsi que les conclusions qui en découlent. L'étendue des dossiers de travail est laissée à l'ap-préciation de l'auditeur. La règle concernant la nature et le volume des dossiers de travail est qu'un autre auditeur, non concerné par l'audit, puisse comprendre l'étendue des travaux effectués et la base des décisions de principe prises, sans entrer dans les détails de l'audit.

Les dossiers de travail ne sauraient se substituer aux documents comptables de l'entreprise.

L'utilisation de dossiers de travail standardisés (p. ex. check-lists, modèles de textes) et de documents établis par l'entreprise peut améliorer l'efficacité de l'au-dit.

Critères de détermination pour la forme et le contenu des dossiers de travail

Liste de contenus possibles

Chiffre

1-3

4

6, 7

14

9, 10

8

11-12

NAS 230 Documentation des travaux

80

Conservation et propriété des dossiers de travail

L'auditeur doit adopter des procédures appropriées garantissant la confidentialité et la sécurité des dossiers de travail et leur conservation.

Les dossiers de travail sont la propriété de l'auditeur. Il ne peut être tenu de les éditer que lorsqu'il y est invité par le juge, dans le cadre de son devoir de témoi-gnage.

13, 13A

14, 14A

NAS 240 Fraude et erreur – Responsabilité de l'auditeur

87

Norme d'audit suisse: Fraude et erreur –

Responsabilité de l'auditeur (NAS 240)


Cette norme donne des instructions sur l'obligation de l'auditeur d'envisager des fraudes et des erreurs.

Il n'appartient pas à l'auditeur de rechercher systématiquement des fraudes.

Définition et caractéristiques des fraudes et des erreurs

Les fraudes (ci-après parfois les "délits") et les erreurs peuvent conduire à des anomalies significatives dans les états financiers.

Chiffre

1

2A

3

Les erreurs ne sont pas intentionnelles. Les délits sont des actes relevant du droit pénal, commis sciemment par des membres de la direction, des collaborateurs et/ou des tiers pour obtenir de manière injustifiée des avantages illégaux.

Deux types de délits sont importants pour l'auditeur: la présentation des comptes délictueuse (p. ex. falsification d'enregistrements, omission intentionnée d'infor-mations importantes, utilisation erronée intentionnelle de principes d'établisse-ment des comptes) ainsi que détournements d'actifs.

4

5, 6

Obligations des responsables de la gestion et du contrôle ainsi que de la direction

La responsabilité première pour éviter ou détecter des délits et des erreurs appar-tient à la direction de l'entreprise. Celle-ci doit établir un environnement de contrôle et des principes d'entreprise et veiller à ce qu'ils garantissent une activité régulière.

10-12


88

Responsabilité de l'auditeur

Un audit doit donner suffisamment de sécurité sur le fait que les états financiers dans leur ensemble ne comportent pas d'anomalies significatives.L'auditeur ne peut pas obtenir d'assurance absolue car, en raison des limites inhérentes à l'audit (procédures dans des sondages, limites d'efficacité des contrôles internes, marges d'appréciation, etc.), il existe le risque que des anomalies significatives ne soient pas détectées dans les états financiers, même si l'on procède conformément aux NAS. Ce risque est proportionnel au nombre de personnes participant au délit et est d'autant plus élevé lorsque ces dernières procèdent de manière raffinée et dis-simulée.

Pour ces raisons, la détection subséquente d'anomalies significatives sur la base de délits ou d'erreurs ne signifie pas que l'auditeur n'a pas exécuté correctement ses travaux.

L'auditeur doit aborder et exécuter son travail en faisant preuve d'esprit critique. Il veille aux éléments qui augmentent le risque d'anomalies significatives dans les états financiers sur la base de délits ou d'erreurs.

Lors de la planification de l'audit, l'auditeur doit s'entretenir avec l'équipe d'audit du degré d'exposition de l'entreprise aux anomalies sur la base de délits ou d'er-reurs. En même temps, il interrogera la direction pour savoir si elle a connais-sance de délits ou d'erreurs, ce qu'elle pense de leur existence possible et quelles sont les mesures qu'elle a prises pour sauvegarder sa propre responsabilité. L'au-diteur interrogera, d'une part, la direction et examinera, d'autre part, si et dans quelle mesure il doit aborder également le thème des délits et des erreurs avec les responsables de la gestion et du contrôle.

Risque d'audit

Pour estimer le risque d'audit (éléments: risque inhérent, risque de contrôle et risque de non-détection selon la NAS 400 Évaluation du risque et contrôle in-terne, chiffre 3), l'auditeur appréciera s'il existe certains facteurs de risque qui pourraient déclencher des fraudes (présentation des comptes délictueuse ou dé-tournement).

Exemples de facteurs de risques de délits possibles

La question de savoir si et dans quelle mesure de tels facteurs constituent effec-tivement un risque doit rester ouverte d'une manière générale et être laissée à l'appréciation professionnelle du réviseur.

13-16

17

18

20, 21

22-27

30

NAS 400 31-34

Annexe 1

35, 36


89

Suivant le résultat de ses estimations, le réviseur s'en remettra au plan d'audit, le modifiera ou l'élargira (p. ex. exécution de contrôles approfondis ciblés) pour ramener le risque de non-détection à un niveau acceptable.

Exemples de conséquences de l'estimation de facteurs de risques pour l'audit

Procédures à mettre en œuvre lorsque les circonstances font app araître un risque d'anomalie

Si des circonstances laissent à penser que les états financiers peuvent comporter une anomalie résultant d'un délit ou d'une erreur (cf. annexe 3), l'auditeur effec-tuera des opérations d'audit pour confirmer ou infirmer les soupçons.

Exemples de circonstances laissant à penser à des fraudes ou des erreurs pos-sibles

39-41

Annexe 2

42-45

Annexe 3

Examen d'une anomalie identifiée en tant qu'élément indicatif d'une fraude possible

Lorsque l'auditeur a constaté une anomalie dans les états financiers, il doit se demander s'il s'agit là d'un signe de délit. Si tel est le cas, il en appréciera les conséquences pour d'autres aspects de son audit.

46, 47

Évaluation, prise en compte et conséquences des anomalies dans le rapport de l'auditeur

L'auditeur doit apprécier les répercussions d'anomalies significatives sur l'audit dans son ensemble et sur son rapport.

Documentation

L'auditeur doit documenter aussi bien les facteurs de risque de délits existants que la manière dont il les a appréhendés.

Déclarations de la direction

L'auditeur doit obtenir des déclarations écrites de la direction également sur le thème des délits et des erreurs. La direction ne doit pas reconnaître seulement sa responsabilité pour les états financiers, mais également pour la prévention et la détection de délits et d'erreurs. La confirmation comprendra les points suivants:

48NAS 700

49, 50

51-54NAS 580


90

Points de confirmation dans la déclaration de la direction

Communication

Lorsque l'auditeur constate une anomalie en raison de délits, de délits suspectés ou d'erreurs, il doit communiquer en temps utile avec le service compétent. Il lui appartiendra de décider dans le cas concret de qui il s'agit, à l'intérieur et éven-tuellement à l'extérieur de l'entreprise. Il y a lieu de tenir compte du fait qu'en cas d'anomalies sur la base de délits (suspectés), les critères de seuil significatif habi-tuels ne doivent pas être appliqués simplement car un cas de délit ne constitue, la plupart du temps, pas un événement isolé et que le cercle de personnes et des services impliqués peut être sensiblement plus grand que ce que l'on suppose au premier abord.

Les informations sur les déficiences significatives du contrôle interne doivent normalement être communiquées à la direction ainsi qu'aux responsables de la gestion et du contrôle.

Si l'intégrité ou l'honnêteté de la direction ou des responsables de la gestion et du contrôle est mise en doute, l'auditeur fera en général appel à un conseiller juridi-que pour déterminer la procédure à suivre.

51

56-65NAS 260 68, 68A

65, 66

67

Impossibilité de poursuivre la mission d'audit

Il peut y avoir des circonstances empêchant l'auditeur de poursuivre sa mission (cf. exemples au chiffre 70). L'auditeur doit définir les conséquences appropriées aux circonstances et envisager, le cas échéant, d'interrompre sa mission.

69-72

En cas d'interruption de la mission, il appartiendra de décider quelles sont les informations que l'auditeur actuel devra transmettre à un nouvel auditeur pro-posé.

73-75

NAS 250 Prise en compte des textes législatifs et réglementaires dans l'audit des états financiers

130

Norme d'audit suisse: Prise en compte des textes législatifs et réglementaires

dans l'audit des états financiers (NAS 250)


Le non-respect de dispositions légales et autres par l'entreprise peut influen-cer de manière importante les états financiers.

Le non-respect de prescriptions légales ou autres est désigné dans cette NAS par "non-respect". Ce terme recouvre les violations de la loi, des ordonnan-ces, des statuts, des contrats, etc. Une violation peut être intentionnelle ou non, constituer un acte ou une omission et être commise par la direction de l’entreprise ou par des collaborateurs. Seuls des spécialistes peuvent juger s’il y a ou non un cas de non-respect.

Les prescriptions ont un rapport différent avec la comptabilité (prescriptions directes sur les états financiers avec rapport direct ou effet uniquement, p. ex. par l'intermédiaire d’amendes ou de peines conventionnelles).

Responsabilité de la direction

La direction de l’entreprise est tenue de veiller au respect des dispositions. Elle peut prendre différentes mesures pour ce faire.

Exemples de moyens en vue de prévenir et de détecter des cas de non-respect

Considérations de l’auditeur

L’auditeur n’est pas responsable de la prévention du non-respec t des textes. En cas d'anomalies significatives résultant de tels cas, il existe le risque de non-détection, même si le travail est correctement réalisé et que l'auditeur fait preuve de sens critique.

Chiffre

2

3-4

5

9

10

11-13


131

Si des dispositions légales particulières exigent de l’auditeur un examen et une confirmation du respect de certaines d'entre elles, l'auditeur devra plani-fier et exécuter des procédures correspondantes et établir le rapport en conséquence.

Pour planifier l’audit, l’auditeur doit acquérir une connaissan ce générale du cadre légal et réglementaire dans lequel s'inscrit l'entreprise et son secteur d'activité, et déterminer dans quelle mesure elle s'y conforme.

Exemples de procédures d'audit à cet égard

Pour respecter les dispositions se répercutant directement sur les états finan-ciers (p.ex. traitement des impôts sur le bénéfice ou des charges de pré-voyance professionnelle), l’auditeur doit obtenir suffisamment d’éléments probants. S’il l'a fait et si les procédures d'audit sont exécutées en vertu du chiffre 18 (interrogation de la direction de l'entreprise et consultation de la correspondance avec les autorités de surveillance et autres en cause), il ne sera pas nécessaire de procéder à des vérifications supplémentaires sur le contrôle des dispositions dans la mesure où il n'existe pas d'indices contrai-res. Cela dépasserait l'étendue d'un audit.

L’auditeur doit demander une confirmation à la direction de l’e ntreprise afin que tous les cas de non-respect connus lui soient communiqués.

Procédure à appliquer lors de la détection du non-respect des textes

Si l’auditeur a connaissance d’un cas de non-respect, il doit e n apprécier les conséquences sur les états financiers (évaluation, publication, aptitude à poursuivre l’exploitation).

En présence d'un cas de non-respect supposé, l’auditeur doit documenter ses connaissances et discuter de la situation avec la direction. Si la situation n’est pas suffisamment clarifiée, l’auditeur doit prendre contact avec d’autres per-sonnes en sauvegardant le secret professionnel (p. ex. avec le conseiller juri-dique de l’entreprise ou avec un spécialiste en criminalité économique d’une société d’audit).

En présence d'un cas de non-respect grave et dissimulé, l’auditeur doit exa-miner quelles peuvent être les autres répercussions sur la mission (crédibilité de la direction et donc fiabilité des autres informations reçues, fiabilité des déclarations d’intégralité, etc.).

14, 14A

15-17

17, 18

19, 20

21, 24

23

26-27ANAS 570

28, 29

31


132

Rapport en cas de non-respect

Les cas de non-respect constatés – notamment ceux qui sont inte ntionnels et graves – doivent être communiqués aussi rapidement que possible à l'ins-tance compétente (normalement par écrit et en règle générale au niveau hié-rarchique supérieur).

On demandera également conseil à un juriste en ce qui concerne la procédure à suivre et la détermination du/des destinataire(s), notamment si la communi-cation nécessaire à des tiers (p. ex. autorités de surveillance) peut générer un conflit d'intérêts du fait de l'obligation du secret professionnel. Pour les au-dits prescrits par la loi, les lois prescrivent la façon de procéder pour diffé-rentes formes juridiques.

Si le cas de non-respect n'est pas intégré ni présenté correctement dans les états financiers, il pourra être nécessaire de délivrer une opinion d'audit avec réserve, voire de refuser l'opinion. Si l'auditeur est empêché, en relation avec des cas de non-respect, d’obtenir des éléments probants suffisants, il doit en-visager de renvoyer les états financiers en raison de restrictions de l’étendue de l’audit.

Les cas de non-respect peuvent contraindre l’auditeur à envisager de se reti-rer de la mission. Ce qui est déterminant, c'est la situation dans le cas concret; en cas de doute, on envisagera de prendre contact avec un conseiller juridique. La question particulièrement délicate en cas de changementd’auditeur consiste à savoir si et dans quelle mesure l’auditeu r en poste est limité par le secret professionnel et peut donner des informations à un suc-cesseur proposé sur le thème des "cas de non-respect". Dans de tels cas aussi, il est recommandé de prendre contact avec un conseiller juridique.

Liste d’indices de cas de non-respect possibles

32-34BNAS 260 38

35, 36 NAS 700

40, 40A

Annexe

NAS 260 Communication des questions touchant à l'audit avec les responsables de la gestion et du contrôle

146

Norme d'audit suisse: Communication des questions touchant à l'audit avec

les responsables de la gestion et du contrôle (NAS 260)


Cette NAS donne des instructions sur la façon dont l'auditeur doit communiquer des constatations importantes touchant à l'audit avec les responsables de la ges-tion et du contrôle (p. ex. direction et conseil d'administration d'une SA). En re-vanche, elle ne s'occupe pas de la communication de l'auditeur avec d'autres per-sonnes ou services, tels que les associés à l'assemblée générale ou les offices de surveillance.

Personnes concernées

L'auditeur doit déterminer à qui il doit communiquer les éléments importants ti-rés de l'audit. On ne peut pas fixer d'une manière générale qui sont ces personnes en détail; cela dépend de la forme juridique (cf. annexe), de la structure (p. ex. existence d'un comité d'audit, dispositions du règlement d'organisation), du sec-teur d'activité et des dispositions légales (p. ex. art. 729b CO) ainsi que celles relevant du droit de la surveillance. Suivant le contenu des constatations d'audit, l'élément à communiquer peut s'adresser à plusieurs échelons de fonctions.

Chiffre

1

5-8, 17

Il est recommandé de fixer les modalités de la communication (forme, éléments, cercle des destinataires) dans la lettre de mission.

Questions sur lesquelles porte la communication

Exemples d'éléments importants à communiquer

Moment et forme de la communication

L'auditeur doit communiquer les questions susceptibles d'être d'intérêt dans un délai approprié, ce qui est particulièrement important lorsque l'entreprise doit rapidement prendre des mesures.

9NAS 210

11

13, 14

NAS 260 Communication des questions touchant à l'audit avec les responsables de la gestion et du contrôle

147

La communication avec les responsables peut être verbale ou écrite. En cas d'éléments importants, l'auditeur peut juger opportun de confirmer par écrit la teneur de sa communication verbale. Si la communication est uniquement ver-bale, il en confirme le contenu sous forme d'un compte-rendu de l'entretien.

Rapport explicatif selon l'art. 729a CO

Pour les sociétés anonymes dont les comptes annuels doivent être audités par des réviseurs particulièrement qualifiés, l'organe de révision (art. 729a CO) ou le ré-viseur des comptes consolidés (art. 731a al. 2 CO) établissent un rapport séparé à l'attention du conseil d'administration, à savoir le rapport explicatif. Si le réviseur des comptes consolidés est en même temps organe de révision, il peut être judi-cieux de satisfaire cumulativement aux deux obligations en matière de rapport, c'est-à-dire de tout regrouper dans un seul document.

L'auditeur doit décider quels sont les faits à communiquer dans la "lettre de re-commandations" à la direction et quels sont ceux à indiquer dans le rapport ex-plicatif au conseil d'administration. Si les éléments à communiquer pour ces deux niveaux de fonction sont les mêmes, le rapport explicatif peut être bref. Dans ce cas, la lettre de recommandations sera également communiquée au conseil d'administration (ou au comité d'audit).

Secret professionnel

L'article 730 CO oblige l'organe de révision et le réviseur des comptes consoli-dés à sauvegarder le secret des affaires; la violation de ces obligations peut en-traîner des conséquences pénales. Il peut en résulter un conflit de situation pour l'auditeur, dans lequel il sera alors opportun de demander conseil à un conseiller juridique.

Responsables de la gestion et du contrôle selon la loi

15, 16

17A, 17B

17B

17C

20, 20A

Annexe

NAS 290 Devoirs de l'organe de révision légal en cas de perte de capital et de surendettement

160

Norme d'audit suisse: Devoirs de l'organe de révision légal en cas de perte de capital

et de surendettement (NAS 290)

"Préface explicative" Lettre

La présente NAS donne des instructions sur les devoirs de l'organe de révision d'une société anonyme en cas de perte de capital et de surendettement (art. 725 CO) Elle doit présenter les risques dans l'optique de l'organe de révision et don-ner des instructions sur la façon d'agir en temps opportun et la manière technique appropriée.

Sur la base de la définition de termes importants (lettres B-H), les thèmes sui-vants sont expliqués dans la NAS:

• calcul de la perte de capital • obligations d'information et de surveillance • bilans intermédiaires • postposition• mesures d'assainissement • information du juge.

Calcul de la perte de capital

La NAS montre sur quelle base et comment on doit calculer la perte de capital dans le sens de l'article 725 al. 1 CO.

Obligations d'information et de surveillance

Si le conseil d'administration ne satisfait pas à ses obligations en vertu de l'article 725 al. 1 CO (convocation d'une assemblée générale d'assainissement), l'organe de révision doit informer dans le sens de l'article 729b al. 1 CO (remarque). Le fait que le conseil d'administration ne répond pas à ses obligations ne constitue en général pas un cas d'application de la convocation de l'assemblée générale par l'organe de révision dans le sens de l'article 699 al. 1 CO.

A-N

O, P

Q-U


161

L'organe de révision n'est pas tenu de surveiller en permanence la situation fi-nancière d'une entreprise. Les obligations d'agir imposées par la loi en cas de "crainte justifiée d'un surendettement" ne concernent, en vertu de l'article 725 al. 2 CO, que le conseil d'administration et non l'organe de révision. Si l'organe de révision reçoit des informations claires et précises de services compétents de l'entreprise selon lesquels celle-ci est manifestement surendettée, il rappelle le conseil d'administration à ses obligations et avise éventuellement le juge lorsque le conseil d'administration omet de le faire.

Bilans intermédiaires

Pour la révision des bilans intermédiaires selon l'article 725 al. 2 CO, l'organe de révision se verra accorder, dans certains cas, une procédure simplifiée. Dans le rapport y relatif, l'organe de révision doit s'exprimer clairement pour dire si la société est surendettée. En cas d'incertitude d'évaluation, il doit concrétiser en chiffres son appréciation dans l’évaluation.

Postposition

Si les bilans intermédiaires audités confirment le surendettement, le conseil d'administration devra aviser le juge à moins qu'un créancier n'accorde une post-position suffisante. L'organe de révision doit être convaincu que la postposition est suffisante tant sur le plan qualitatif que quantitatif. La NAS donne des ins-tructions dans ce sens.

Mesures d'assainissement

Le conseil d'administration peut, en cas de surendettement, omettre d'aviser le juge lorsque la société peut être assainie immédiatement (élimination du suren-dettement grâce à des mesures d'assainissement réalisables à court terme et ayant une incidence immédiate sur le bilan). Sinon, la décision sur la continuité de l'exploitation est laissée au juge. Il n'appartient pas à l'organe de révision de s'ex-primer sur les perspectives de succès des plans d'assainissement dans l'optique d'un ajournement de faillite. En revanche, il doit, compte tenu de son obligation d'information subsidiaire selon l'article 729b al. 2 CO, apprécier les mesures fi-nancières à court terme visant à supprimer le surendettement.

V-AA

BB-FF

GG


162

Information du juge

Le devoir premier du conseil d'administration consiste à aviser le juge du suren-dettement. L'organe de révision ne fera usage de son obligation d'information subsidiaire que si le conseil d'administration n'agit pas et que le surendettement est manifeste. Il résulte de la subsidiarité de l'obligation d'information que l'or-gane de révision doit tout d’abord accorder au conseil d'administration un délai approprié pour aviser le juge. On examinera dans chaque cas si le délai est ap-proprié, mais celui-ci ne devrait en général pas dépasser quatre à six semaines à partir de la constatation du surendettement manifeste.

HH-NN

NAS 300 Planification des travaux

177

Norme d'audit suisse: Planification des travaux

(NAS 300)


Cette NAS donne des instructions sur la planification d'un audit dans le sens d'un audit récurrent; le processus de planification sera élargi pour un premier audit.

Planification du travail

La planification permet de garantir que l'audit peut être exécuté de manière ci-blée et professionnelle, ainsi qu'en respectant les impératifs de calendrier. L'im-portance de la planification dépend en premier de la taille et du secteur d'activité de l'entreprise ainsi que des connaissances de l'auditeur sur l'entreprise et son en-vironnement. Normalement, l'auditeur s'entretient avec les organes de direction et de contrôle (p. ex. coordination des travaux d'audit avec l'audit interne) dès la phase de planification pour préparer les différents thèmes.

Plan d'audit

L'auditeur doit élaborer et documenter un plan d'audit décrivant l'approche et l'étendue de l'audit et la conduite de celui-ci. Les critères déterminants pour le plan d'audit sont l'environnement, le système comptable, le contrôle interne, la situation en matière de risques, le caractère essentiel, les procédures d'audit, l'or-ganisation de l'audit et d'autres aspects tels que la continuité de l'exploitation, par exemple.

Aspects principaux du plan d'audit

Le plan d'audit (et, partant, le programme de travail) avec toute la documentation seront remaniés pendant l'audit, si nécessaire.

Chiffre

1-3

4-7

8

NAS 570

9

12

Programme de travail

L'auditeur doit élaborer et documenter un programme de travail à partir du plan d'audit. Ce programme sert de base à l'exécution de l'audit.

9, 10

NAS 310 Connaissance des activités et de l'environnement de l’entreprise

184

Norme d’audit suisse: Connaissance des activités et de l'environnement

de l’entreprise (NAS 310)


Les événements, transactions et pratiques peuvent avoir des répercussions consi-dérables sur les états financiers d'une entreprise et donc aussi sur l'audit et le rapport. Des connaissances de l'activité et de l'environnement d'une entreprise sont dès lors importantes, notamment dans la phase de planification et surtout pour apprécier les risques.

Chiffre

1-3NAS 300 NAS 400

La recherche d'informations sur l'activité et l'environnement de l'entreprise est un processus continu. Avant d'accepter une mission, l'auditeur doit rassembler des informations préliminaires, les élargir et les actualiser au fur et à mesure après l'acceptation de la mission.

4-7

Les connaissances peuvent provenir de sources diverses et être utiles pour appré-cier les différents éléments importants.

Exemples de sources de connaissances sur l'activité et l'environnement de l'entreprise

Exemples d'éléments importants qui ne peuvent être appréciés sans connais-sance de l'activité et de l'environnement de l'entreprise

8-10

8

10

Le responsable de mandat doit s'assurer que le niveau de connaissances de tous les collaborateurs impliqués sur la mission est suffisant pour un audit régulier. L'auditeur apprécie si les états financiers dans leur ensemble correspondent à ses connaissances de l'entreprise.

Exemples de facteurs d'appréciation importants dans l'activité et l'environ-nement d'une entreprise

11, 12

Annexe

NAS 320 Caractère significatif en matière d'audit

194

Norme d'audit suisse: Caractère significatif en matière d'audit

(NAS 320)


Cette NAS donne des instructions sur le concept du "caractère significatif".

Chiffre

1

La définition du terme "caractère significatif" selon l'International Financial Re-porting Standards Board (IASB Framework paragraphe 30) se trouve au chiffre 3.

3

Caractère significatif

L'estimation du caractère significatif en relation avec des assertions dans les états financiers relève du jugement professionnel de l'auditeur. Une anomalie peut – outre le caractère significatif quantitatif – être importante é galement sur le plan qualitatif. Un élément peut être important, indépendamment du montant, en rela-tion avec des fraudes. Certaines anomalies dont le montant est minime peuvent toutefois avoir cumulativement des répercussions sensibles sur les états finan-ciers.

4-6

Le caractère significatif se rapporte tant aux états financiers pris dans leur en-semble qu'au niveau des soldes, des catégories de transactions et des informa-tions données.

7

Lien entre caractère significatif et risque d'audit

L'évaluation du caractère significatif concernant des soldes de comptes et des catégories de transactions spécifiques aide l'auditeur à définir les éléments à contrôler et à fixer les procédures d'audit.

Le caractère significatif est inversement proportionnel au risque d'audit: plus le seuil de signification est élevé, plus le risque d'audit est faible et inversement.

9

10-10BNAS 400

NAS 320 Caractère significatif en matière d'audit

195

Si le seuil de signification varie, on tiendra compte de la variation du risque d'audit en résultant par une adaptation de la nature et de l'étendue des procédures d'audit (exemple dans 10A et 10B).

L'évaluation du caractère significatif et du risque d'audit peut évoluer entre la planification initiale de la mission et l'évaluation des résultats des procédures d'audit. Ceci peut résulter d'une évolution des circonstances ou des connaissan-ces de l'auditeur au fur et à mesure de l'audit.

11

Le cumul des anomalies non corrigées comprend les anomalies détectées par l'auditeur ainsi que la meilleure appréciation possible (p. ex. par extrapolation) des anomalies non détectées en détail. Suivant le caractère significatif de ce cumul, les états financiers correspondent ou non aux normes de présentation des comptes applicables. Si le cumul d'anomalies non corrigées est important, l'audi-teur invitera la direction à corriger les états financiers ou essaiera, en élargissant les procédures d'audit, de parvenir à la conclusion que le cumul des anomalies non corrigées est négligeable.

12-15

NAS 400 Évaluation du risque et contrôle interne

201

Norme d'audit suisse: Évaluation du risque et contrôle interne

(NAS 400)


Cette NAS donne des instructions sur la compréhension des systèmes compta-bles et de contrôle interne ainsi que du risque d'audit et de ses éléments (risque inhérent, risque de contrôle et risque de non-détection). C'est uniquement si l'au-diteur a des connaissances dans ces domaines qu'il pourra développer un plan d'audit efficace et ramener le risque d'audit à un niveau acceptable.

Chiffre

1, 2, 9, 10

La NAS donne les définitions suivantes: Risque d'audit Risque inhérent Risque de contrôle Risque de non-détection Système comptable Système de contrôle interne

345678

Risque inhérent

Lors de l'élaboration du plan d'audit, l'auditeur doit évaluer le risque inhérent au niveau des états financiers dans leur ensemble et, dans l'élaboration du pro-gramme de travail, en tenir compte pour apprécier les assertions retenues pour les soldes et catégories de transactions importants.

11

Facteurs de détermination pour l'évaluation du risque inhérent

Systèmes comptables et de contrôle interne

Les systèmes comptables et de contrôle interne visent à un enregistrement, à un déroulement et à une présentation correctes de toutes les transactions d'une en-treprise. Mais, en raison des limites inhérentes (exemples au chiffre 14), ils ne peuvent donner à la direction l'assurance formelle qu'elle a atteint ses objectifs de contrôle.

12

13, 14


202

Pour obtenir des connaissances sur le fonctionnement des systèmes comptables et de contrôle interne, l'auditeur peut sélectionner certaines transactions et les suivre à travers tout le système (sondages). De tels sondages ne sont en soi pas encore une raison suffisante pour considérer le risque de contrôle autrement qu'élevé.

15

La nature et l'étendue des procédures mises en œuvre par l'audi teur pour com-prendre les systèmes comptables et de contrôle interne varient en fonction de dif-férents critères (exemples aux chiffres 16, 17 et 20).

16-20

Risque de contrôle

Si l'auditeur a acquis une compréhension des systèmes comptables et de contrôle interne, il doit apprécier le risque de contrôle. Celui-ci doit être considéré comme élevé lorsque les systèmes comptables et de contrôle interne ne sont pas appré-ciés par l'auditeur (p. ex. parce qu'il ne le veut pas pour des raisons d'efficacité) ou l'appréciation fait ressortir que leur efficacité est insuffisante.

21-24

La connaissance obtenue des systèmes comptables et de contrôle interne ainsi que l'estimation du risque de contrôle doivent être documentés.

25, 26

Les éléments probants sur l'efficacité des systèmes comptables et de contrôle in-terne sont obtenus par des tests de procédures (exemples au chiffre 30).

Les tests de procédures doivent être conçus et appliqués de façon à tenir compte de manière appropriée des particularités (p. ex. variations saisonnières du vo-lume des transactions, changement de personnel au niveau des compétences,modifications en cours d'exercice des mécanismes de contrôle ou questions dans le domaine IT).

Plus l'évaluation du risque de contrôle est faible, plus l'auditeur devra pouvoir démontrer que les systèmes comptables et de contrôle interne sont correctement conçus et fonctionnent de manière efficace.

27-30

32, 33, 37

31

Certains types d'éléments probants sont plus fiables que d'autres.

L'auditeur peut décider d'effectuer des tests de procédures intercalaires avant la fin de l'exercice. Il devra toutefois réfléchir s'il peut s'y fier pour le reste de l'exercice ou si des éléments probants complémentaires sont nécessaires.

35, 36 NAS 500 38

Lien entre l'évaluation des risques inhérents et des risques de contrôle

Le risque inhérent et le risque de contrôle sont souvent étroitement liés. Dans ce cas, on a une appréciation plus fiable du risque d'audit si l'estimation du risque inhérent est combinée à celle du risque de contrôle.

40


203

Risque de non-détection

L'estimation du risque inhérent et du risque de contrôle influence la nature et l'étendue des contrôles approfondis. Ces derniers sont opérés dans le but d'abais-ser le risque de non-détection à un niveau acceptable – et donc le risque d'audit dans son ensemble. Il subsiste un certain risque de non-détection même pour un contrôle à 100% car la plupart des éléments probants réunis par l'auditeur conduisent davantage à des déductions qu'à des certitudes.

41

Le risque de non-détection est inversement proportionnel au cumul des risques inhérents et des risques de contrôle. Lorsque les risques inhérents et ceux liés au contrôle sont élevés, il convient de fixer un niveau de risque de non-détection faible afin de réduire le risque d'audit à un niveau acceptable faible. Lorsque les risques inhérents et ceux liés au contrôle sont faibles, l'auditeur peut accepter un niveau de risque de non-détection plus élevé tout en réduisant le risque d'audit à un niveau acceptable faible.

Illustration sur les liens entre risques inhérents/risques de contrôle et risques de non-détection

43

Annexe

L'estimation du risque inhérent et du risque de contrôle ne doit pas être fixée à un niveau si bas que des contrôles approfondis ne soient plus nécessaires. L'audi-teur doit toujours mettre en œuvre des contrôles approfondis po ur les catégories de transactions et les soldes de comptes significatifs.

45

L'évaluation des composants du risque d'audit peut évoluer au cours d'un audit. En cas de besoin, l'auditeur modifiera les contrôles approfondis en fonction de la nouvelle évaluation des risques.

46

Risque d'audit dans les petites entreprises

Pour délivrer une opinion sans réserve, l'auditeur doit obtenir pour les petites en-treprises le même degré d'assurance que pour les grandes entreprises. Toutefois, il n'est pas possible d'appliquer aux petites entreprises les mêmes contrôles inter-nes qu'aux grandes. Ils sont alors souvent remplacés par d'autres procédures, par exemple par des contrôles plus approfondis du management.

48

Communication des déficiences relevées

Les déficiences constatées dans la conception ou le fonctionnement des systèmes comptables et de contrôle interne doivent être communiquées aussi rapidement que possible à la direction, au niveau de responsabilité approprié. Cette commu-nication s'effectue en général par écrit; si elle est verbale, elle doit être documen-tée dans les dossiers de travail. L'auditeur doit indiquer qu'il ne fait état que des déficiences relevées et que son travail ne vise pas à apprécier l'aptitude du contrôle interne pour les buts de la direction de l'entreprise.

49

NAS 401 Audit réalisé dans un environnement informatique

222

Norme d'audit suisse: Audit réalisé dans l’environnement de la technologie de

l’information et de la communication (NAS 401)


Cette NAS donne des instructions sur un audit réalisé dans l'environnement de la technologie de l'information et de la communication (IT), peu importe que les systèmes soient exploités par l'entreprise ou par un tiers. L'utilisation de l’IT ap-porte des changements dans le traitement, la mémorisation et la communication des informations financières. Pour l'auditeur, ce sont surtout les domaines sui-vants qui sont influencés: appréciation des systèmes comptables et de contrôle interne, de la situation des risques ainsi que de la planification et de l'exécution des procédures d'audit.

Capacités et compétences

L'auditeur doit posséder des connaissances spécifiques en IT pour appréhender les conséquences dans les secteurs mentionnés en introduction. Il demandera éventuellement l'aide d'un professionnel possédant ces compétences.

Chiffre

1-3

4NAS 620

Planification, évaluation du risque

Si l'auditeur veut développer une approche d'audit efficace, il doit comprendre l'importance et la complexité des processus de traitement informatisé dans les applications informatiques de la comptabilité de même que l'environnement IT avec tous les risques contenus dans les procédures et dans l'environnement.

Exemples de facteurs d'appréciation pour les procédures et l'environnementIT.

Procédures d'audit

Les objectifs spécifiques d'audit restent identiques, que les données comptables soient traitées manuellement ou par IT. Toutefois, l'efficacité de l'audit exige de tenir compte du degré du traitement informatique. Pour beaucoup d'applications IT, il peut être difficile pour l'auditeur, voire impossible, de se procurer certaines données à des fins d'inspection, d'enquête ou de confirmation sans utiliser l'in-formatique.

5-10NAS 300 NAS 310

6, 7, 9, 10

12

NAS 402 Facteurs à considérer pour l'audit d'entreprises faisant appel à des services bureaux (externalisation)

230

Norme d'audit suisse: Facteurs à considérer pour l'audit d'entreprises

faisant appel à des services bureaux (externalisation) (NAS 402)


Cette NAS donne des instructions à un auditeur dont le client fait appel à un ser-vice bureau. L'auditeur doit évaluer l'incidence de l'utilisation d'un service bu-reau sur les systèmes comptables et de contrôle interne du client.

Chiffre

1-3NAS 400

Éléments à prendre en compte par l'auditeur

Un service bureau peut exécuter des transactions sous sa propre responsabilité ou ne faire qu'enregistrer des transactions et traiter des données. L'auditeur doit constater à quel point les activités du service bureau sont importantes pour le client et quelle en est la signification pour l'audit. (Liste des aspects pour cette appréciation au chiffre 5). Si, en examinant ces aspects, l'auditeur parvient à la conclusion que l'estimation du risque de contrôle ne dépend pas des contrôles du service bureau, il ne sera pas utile d'appliquer cette NAS.

Si l'auditeur conclut en revanche que les activités du service bureau ont une inci-dence significative sur l'entreprise et affectent en conséquence l'audit, il doit ras-sembler des informations suffisantes pour comprendre les systèmes comptables et de contrôle interne et fixer le risque de contrôle à un niveau maximum, ou fai-ble si des tests de procédure sont réalisés.

L'obtention de ces informations est possible de la manière suivante:• le rapport de l'auditeur du service bureau ("autre auditeur") donne suffi-

samment d'informations; • l'autre auditeur est chargé d'effectuer certaines procédures; et• l'auditeur se procure les informations auprès du service bureau lui-même.

4, 5

7

8-10

NAS 402 Facteurs à considérer pour l'audit d'entreprises faisant appelà des services bureaux (externalisation)

231

Rapport de l'auditeur du service bureau

Lorsque l'auditeur du client utilise un rapport de l'auditeur du service bureau, il doit examiner la nature et la teneur de ce rapport.

Suivant la nature et l'étendue du rapport de l'auditeur du service bureau (exem-ples au chiffre 12), il peut tirer un profit différent pour l'obtention de la compré-hension requise des systèmes comptables et de contrôle interne du service bu-reau. Ainsi, les éléments probants et en fin de compte l'estimation du risque de contrôle varient suivant le rapport de l'autre auditeur.

L'autre auditeur peut être chargé de certaines procédures dont le résultat pourra être utilisé par l'auditeur. De telles procédures peuvent être convenues entre l'au-diteur et le client avec le service bureau et l'autre auditeur.

Si l'auditeur utilise un rapport de l'autre auditeur, il ne fera habituellement pas de référence dans son propre rapport à celui de l'autre auditeur.

11

12-16

17

18

NAS 500 Éléments probants

238

Norme d'audit suisse: Éléments probants

(NAS 500)


L'auditeur doit réunir des éléments probants suffisants et adéquats pour docu-menter son opinion. Ces éléments sont obtenus à partir d'une combinaison de tests de procédures et de contrôles approfondis, mais dans bien des cas unique-ment par des contrôles approfondis.

Les éléments probants sont constitués à la fois par des documents justificatifs et des documents comptables ainsi que des informations provenant d'autres sour-ces.

Chiffre

1-6

4

Éléments probants suffisants et adéquats

Les adjectifs "suffisant" et "adéquat" sont indissociables; suffisant s'applique à l'étendue et adéquat à la qualité des éléments probants. L'auditeur n'examine ha-bituellement pas toutes les informations disponibles; il essaie toutefois d'obtenir des éléments probants de sources différentes en vue d'une certaine assertion dans les états financiers.

Le jugement de l'auditeur pour déterminer si les éléments probants sont suffi-sants et adéquats dépend de plusieurs facteurs.

Les tests de procédures donnent à l'auditeur des indications sur l'estimation du risque de contrôle alors que les contrôles approfondis étayent en général les as-sertions dans les états financiers (exemples sur des assertions au chiffre 13). Par assertion sous-tendant l'établissement des états financiers, on entend l'existence d'un actif, d'un engagement ou d'un événement, son évaluation, son intégralité et sa délimitation périodique, de même que sa présentation ou d'autres publications dans les états financiers.

L'auditeur obtient des éléments probants sur les systèmes comptables et de contrôle interne, sur la manière dont ceux-ci sont conçus et fonctionnent afin d'empêcher, de déceler et de corriger des anomalies significatives.

7, 8

9

10, 12, 13

11

NAS 500 Éléments probants

239

La qualité des éléments probants dépend aussi bien de leur source (interne ou externe) que de leur nature (verbale ou écrite).

Si les éléments probants émanant de sources différentes se corroborent, l'auditeur obtient une certitude de jugement plus élevée. En cas de jugements contradictoi-res, l'auditeur doit exécuter des procédures supplémentaires afin d'écarter la contradiction.

L'auditeur tiendra compte du rapport entre les coûts liés à l'obtention d'éléments probants et l'utilité des informations ainsi réunies. Toutefois, les difficultés et les coûts engagés ne constituent pas une raison pour omettre des procédures jugées nécessaires.

Si l'auditeur a des doutes sur une assertion significative sous-tendant l'établisse-ment des états financiers et s'il ne peut pas l'écarter par des éléments probants, une opinion sans réserve ne sera normalement pas possible.

15, 16

17

18NAS 700

19-25

Procédures d'obtention d'éléments probants

Les éléments probants peuvent être obtenus selon différentes méthodes, à savoir: inspection, observation, demande de renseignements, confirmation, calcul et procédures analytiques.

NAS 501 Éléments probants – Remarques complémentaires sur certains poin ts

247

Norme d'audit suisse: Éléments probants – Remarques complémentaires

sur certains points (NAS 501)


En complément à la NAS 500, cette NAS donne des instructions sur les éléments probants dans les domaines de l'inventaire physique, des demandes d'information concernant les procès et le contentieux, l'évaluation et les informations données sur les immobilisations financières ainsi que sur les informations sectorielles.

Chiffre

1-3

Présence à l'inventaire physique des stocks

La prise d'inventaire physique des stocks a lieu en général au moins une fois par an. Si les stocks sont importants pour les états financiers, l'auditeur doit obtenir des éléments probants suffisants et adéquats sur leur présence et leur état en as-sistant à cette prise d'inventaire. Si cela n'est pas possible, il doit effectuer des comptages physiques à un autre moment. Si cela n'est pas réalisable, il aura re-cours à des procédures alternatives.

L'auditeur analyse les instructions d'inventaire de la direction, observe la façon de procéder des collaborateurs et procède lui-même à des comptages par son-dage. En outre, il tient également compte de la procédure de délimitation à la date d'inventaire. Si la prise d'inventaire n'a pas lieu à la date de clôture, l'audi-teur examine la procédure de mise à jour à ladite date de clôture.

Lorsque l'inventaire est effectué sous la surveillance et le contrôle d'un tiers, l'auditeur obtiendra en général une confirmation directe de ce dernier.

4-8

9-17

18

Demandes d'information concernant les procès et le contentieux

Les procès et le contentieux impliquant une entreprise doivent être mentionnés et/ou provisionnés dans les états financiers. L'auditeur doit mettre en œuvre des procédures pour identifier de tels procès et contentieux. Ces procédures peuvent consister à s'entretenir avec la direction, à examiner les procès-verbaux du conseil d'administration ou à examiner les comptes de charges.

31, 32

NAS 501 Éléments probants – Remarques complémentaires sur certa ins points

248

Lorsque des procès ou du contentieux ont été identifiés ou que l'auditeur soup-çonne leur existence, ce dernier doit demander que des informations lui soient communiquées directement par les conseillers juridiques de l'entreprise. Cela se fait par demande écrite (à rédiger par l'entreprise) et, dans les situations particu-lièrement complexes, également par des entretiens complémentaires.

Si la direction refuse d'autoriser l'auditeur à communiquer avec les avocats ou que l'avocat refuse de donner le renseignement, l'auditeur fournira généralement un rapport avec réserve pour cause de limitation dans l'étendue des travaux d'au-dit.

33-36

37NAS 700

Évaluation et informations données sur les immobilisations financières

Lorsque les immobilisations financières revêtent une importance significative dans les états financiers, l'auditeur doit déterminer si l'entreprise est en mesure de conserver à long terme ses immobilisations financières et si elle en est également capable. La volonté correspondante est en général documentée dans la déclara-tion d'intégralité.

38, 39

Informations sectorielles

Lorsque des informations sectorielles revêtent une importance significative dans les états financiers, l'auditeur doit réunir des éléments probants suffisants et adé-quats. Il apprécie les informations sectorielles uniquement en rapport avec les états financiers pris dans leur ensemble et n'est pas tenu d'appliquer des procédu-res d'audit comme s'il devait exprimer une opinion sur ces seules informations sectorielles.

L'examen des informations sectorielles se fait habituellement par des procédures analytiques. En outre, l'auditeur discute les bases des informations sectorielles avec la direction de l'entreprise et apprécie si ces indications correspondent au référentiel comptable applicable.

42, 43

44, 45

NAS 505 Confirmations de tiers dans l'audit

257

Norme d'audit suisse: Confirmations de tiers dans l'audit

(NAS 505)


En décidant si des confirmations de tiers sont nécessaires, l'auditeur prend en compte le caractère significatif de la position, son estimation du risque d'audit ainsi que les éléments probants possibles résultant d'autres procédures.

La demande de "confirmation de tiers dans l'audit" est une procédure visant à obtenir et à évaluer des éléments probants à partir d'une communication directe avec un tiers en réponse à une demande d'information. Les confirmations ne sont toutefois pas limitées à des soldes, mais peuvent également renfermer d'autres informations (exemples au chiffre 5).

Chiffre

1-3

4-6

Lien entre la procédure de confirmations de tiers et l'évaluation par l'audi-teur du risque inhérent et du risque de contrôle

La nature et l'étendue des contrôles approfondis, tels que les confirmations de tiers, dépendent de l'estimation du risque inhérent et du risque de contrôle (cf. "Préface explicative" NAS 400 sur les éléments du risque d'audit). Même pour un risque faible, on ne peut pas renoncer complètement à des contrôles appro-fondis. Lorsque le risque inhérent et le risque de contrôle sont élevés, des confirmations peuvent être un moyen efficace pour obtenir des éléments pro-bants suffisants et adéquats.

7-11

Assertions visées par la procédure de confirmations externes

Les confirmations externes livrent en général un élément probant important sur l'existence de soldes, de droits et d'obligations ou sur leur saisie périodique. En revanche, pour les questions d'évaluation, on envisagera la plupart du temps d'autres procédures d'audit.

12-16

Forme de la demande de confirmation

L'auditeur définit la forme des demandes de confirmations de tiers pour satisfaire à l'objectif spécifique d'audit. Il prend en compte les expériences des années pré-cédentes et inclut dans la demande des informations de nature à augmenter la quote-part de retour. Les demandes de confirmations incluent en général l'autori-sation donnée aux tiers par l'entreprise de fournir l'information demandée.

17-19


258

Utilisation de la demande de confirmation positive ou négative

L'auditeur peut utiliser la demande de confirmation, dite positive ou négative, ou une combinaison des deux. La confirmation positive demande au tiers consulté de répondre à l'auditeur dans tous les cas; en revanche, la confirmation négative demande au tiers consulté de ne répondre que s'il n'est pas d'accord. Les deman-des de confirmations négatives apportant en général moins d'assurance, elles ne seront recommandées que dans des situations particulières (exemples au chiffre 23).

20-24

Opposition de la direction

Lorsque la direction de l'entreprise refuse une confirmation de tiers à l'auditeur, celui-ci doit examiner la situation pour savoir s'il existe des raisons valables pour fonder un tel refus. Si les raisons sont incompréhensibles, l'auditeur examine s'il pourrait y avoir un indice de fraude; il prévoit en outre des procédures alternati-ves pour obtenir des éléments probants suffisants et adéquats. On examinera en outre si et dans quelle mesure cette restriction de l'étendue de l'audit peut avoir une incidence sur le rapport.

25-27NAS 700

Caractéristiques des tiers consultés

En sélectionnant les tiers, l'auditeur tient compte de leurs connaissances, de leur indépendance et de leur capacité à donner des informations ainsi que de la possi-bilité que ce tiers pourrait être enclin à donner des réponses inexactes.

28, 29

Processus de confirmations de tiers

Lors de la mise en œuvre de procédures de confirmations de tier s, l'auditeur doit surveiller le processus de sélection, d'établissement et d'expédition des demandes de façon que les réponses obtenues ne soient biaisées par suite de l'interception ou de l'altération des demandes adressées ou des réponses reçues. En l'absence de réponse à des demandes positives, il essaie généralement d'obtenir une ré-ponse à l'aide d'une seconde demande. S'il n'y parvient pas, il met en œuvre des procédures d'audit alternatives telles que l'examen des encaissements postérieurs, de la correspondance ou d'autres documents.

30-33

Lorsque l'auditeur, une fois le processus de confirmation terminé, parvient à la conclusion qu'il n'y a pas d'éléments probants suffisants et adéquats, il doit met-tre en œuvre des procédures complémentaires. Il sera alors amen é à considérer dans son jugement les raisons et la fréquence des écarts dans les confirmations.

34, 35


259

Confirmations de tiers à une date antérieure à la date de clôture

Pour des raisons pratiques, l'auditeur peut décider, en tenant compte du risque inhérent et du risque de contrôle, de procéder aux demandes de confirmations de tiers à une date antérieure à la date de clôture. Comme pour tous les autres tra-vaux, l'auditeur s'interroge sur la nécessité d'obtenir des éléments probants com-plémentaires pour la période restant à courir jusqu'à la date de clôture.

37

NAS 510 Missions initiales – Soldes d'ouverture

271

Norme d'audit suisse: Missions initiales – Soldes d'ouverture

(NAS 510)


Cette NAS donne des instructions lorsqu'il s'agit d'un premier audit des états fi-nanciers. L'auditeur doit dès lors obtenir une assurance suffisante et adéquate pour savoir si les soldes d'ouverture de la période qu'il contrôle pour la première fois ne comportent pas d'anomalies significatives, s'ils correspondent aux soldes de clôture précédents et s'ils sont en accord avec les principes de présentation des comptes identiques à ceux de l'exercice à auditer.

Chiffre

1-3

L'étendue des opérations d'audit dépend des principes de présentation des comp-tes, du texte du rapport de l'exercice précédent, de la nature des postes du bilan et du caractère significatif défini.

4

Lorsque les états financiers ont été audités par un autre auditeur, l'auditeur actuel peut être en mesure de réunir des éléments probants suffisants et adéquats concernant les soldes d'ouverture en examinant les dossiers de travail de l'audi-teur précédent.

Si l'auditeur n'a pas pu consulter les dossiers de travail, il doit mettre en œuvre ses propres procédures.

6

8, 9

Conclusions de l'audit et rapport

L'auditeur doit délivrer dans son rapport une opinion avec réserve s'il n'a pas pu réunir des éléments probants suffisants et adéquats concernant les soldes d'ou-verture.

Si le rapport d'audit portant sur l'exercice précédent s'écarte du texte standard, l'auditeur évaluera l'effet de cette modification sur les états financiers de l'exer-cice en cours si la situation antérieure est toujours déterminante pour l'exercice en cours et si cela exige en conséquence une formulation du rapport d'audit s'écartant du texte standard.

11

14

NAS 520 Procédures analytiques

277

Norme d'audit suisse: Procédures analytiques

(NAS 520)


Cette NAS donne des instructions sur les procédures analytiques dans le cadre de l'audit des comptes annuels. Les procédures analytiques désignent l'analyse de tendances et de ratios significatifs et comprennent l'examen des variations et des examens de cohérence.

Chiffre

1-3

Les procédures analytiques se basent sur des comparaisons (p. ex. comparaisons avec des budgets ou des ratios du secteur). Il peut s'agir de comparaisons sim-ples, mais aussi d'analyses à l'aide de méthodes statistiques.

4-6

Les procédures analytiques sont utilisées pour la planification de l'audit, les contrôles approfondis et dans la phase finale de l'audit.

7

Procédures analytiques appliquées dans la planification de l'audit

Les procédures analytiques appliquées lors de la planification de l'audit se fon-dent à la fois sur des données financières et non financières. Elles aident l'audi-teur à mieux comprendre l'activité de l'entreprise et à mieux estimer les risques.

8-9

Procédures analytiques utilisées comme contrôles approfondis

Dans les contrôles approfondis, les contrôles analytiques soutiennent les contrô-les de détail. Si l'on utilise des procédures analytiques comme contrôles appro-fondis, on tiendra compte de toute une série de facteurs.

10, 11

12

NAS 530 Sondages en audit et autres méthodes de sélection d'échantillons

285

Norme d'audit suisse: Sondages en audit et autres méthodes de sélection d'échantillons

(NAS 530)

"Préface explicative" Chiffre

La présente NAS donne des instructions sur les sondages en audit et autres mé-thodes de sélection d’échantillons. L’auditeur déterminera, en planifiant les pro-cédures d’audit, quelles sont les méthodes de sondage appropriées pour atteindre les objectifs des opérations d’audit.

La NAS comporte les définitions suivantes, provenant principalement du do-maine de la statistiques:

• Sondages en audit/échantillonnage • Erreur• Erreur ponctuelle • Population• Risque d’échantillonnage, degré et niveau de sécurité • Exemple sur les risques d’échantillonnage et le niveau de sécurité• Risque lié à la non-sélection d’un échantillon • Unité d’échantillonnage • Méthode d’échantillonnage statistique • Stratification • Erreur tolérable.

1, 2

345677A89101112, 12A

Éléments probants

Les éléments probants sont obtenus par une combinaison judicieuse de contrôles approfondis et de tests de procédures.

Tests de procédures

Les tests de procédures sont effectués lorsque l’auditeur envisage d’estimer le risque de contrôle en rapport avec une assertion donnée autrement qu’"élevée". Les sondages en audit se prêtent aux tests de procédures lorsque le contrôle révèle l'évidence de preuves suffisantes (p. ex. initiales du responsable du crédit sur une facture de vente indiquant l’autorisation de différer un paiement).

13

14, 16 NAS 400


286

Contrôles approfondis

Les contrôles approfondis sont soit des contrôles détaillés ou des opérations d’audit analytiques. Pour les contrôles détaillés, on peut util iser des échantillon-nages ou d’autres méthodes de sélection d’échantillons pour vér ifier les asser-tions concernant un montant (p. ex. existence de créances) ou procéder à une es-timation indépendante (p. ex. valeur de stocks non courants).

17

Risques à prendre en compte lors de la collecte d’éléments probants

Dans le cadre de l’obtention d’éléments probants, l’auditeur do it estimer le ris-que d’audit (définition et éléments au chiffre 19) et planifier les opérations d’audit permettant de réduire ce risque à un niveau acceptable.

Le risque d’échantillonnage et le risque lié à la non-sélection d’un échantillon peuvent influencer les éléments du risque d’audit (cf. exemple au chiffre 20). Dans le cas des tests de procédures, les méthodes utilisées pour limiter le risque de non-détection sont, suivant la nature, exposées à un risque d’échantillonnage et/ou à un risque lié à la non-sélection d’échantillon (cf. exemple au chiffre 20). Le risque d’échantillonnage peut être réduit grâce un volume d’ échantillonnageplus grand, tant dans les contrôles approfondis que dans les tests de procédures. Le risque lié à la non-sélection d’échantillons peut être réduit par une planifica-tion, une surveillance et un examen corrects.

18, 19

20

Procédures de collecte d’éléments probants

La sélection de procédures appropriées pour obtenir des éléments probants dé-pend du jugement professionnel (exemples de cette procédure au chiffre 21).

21

Sélection d’éléments à tester pour réunir des éléments probants

Dans la planification des opérations d’audit, l’auditeur doit f ixer une procédure appropriée de sélection des éléments probants. Procédures entrant en ligne de compte, éventuellement comme combinaison: sélection de tous les éléments (contrôle intégral), sélection d’éléments spécifiques et sélection par sondages. Il appartient à l’auditeur de décider, sur la base du risque d’aud it et de l’efficacité de l’audit, de la méthode à appliquer.

22, 23


287

Présentation des trois méthodes en détail:

• Sélection de tous les éléments • Sélection de certains éléments • Sélection d’échantillons

Sondages en audit/échantillonnage

La seconde partie de la NAS aborde plus en détail le thème des sondages en au-dit à l’aide des caractéristiques suivantes:

• Méthodes statistiques ou non-statistiques • Conception de l’échantillon

- Population - Stratification - Sélection pondérée • Taille de l’échantillon • Sélection de l’échantillon • Mise en œuvre des procédures d’audit • Nature et cause des erreurs • Extrapolation des erreurs • Évaluation des résultats d’un sondage.

Exemples de facteurs influençant la taille de l’échantillon dans des tests de procédures

Exemples de facteurs influençant la taille de l’échantillon dans des contrôles approfondis

Méthodes de sélection d’échantillons

2425, 26 27

28-3031-343536-3839, 39A 40, 41 42, 43 44-4647-5051-53A54-56

Annexe 1

Annexe 2

Annexe 3

NAS 540 Audit des estimations comptables

312

Norme d'audit suisse: Audit des estimations comptables

(NAS 540)


Cette NAS donne des instructions sur l'audit des estimations comptables. Elle ne s'applique pas à l'examen d'informations financières prévisionnelles.

Chiffre

1

Une "estimation comptable“ désigne une évaluation approximative d'un montant (exemples au chiffre 3). Les estimations sont du ressort de la direction; l'auditeur doit obtenir des éléments probants suffisants et adéquats. Compte tenu de diver-ses incertitudes, le risque d'anomalie significative dans les estimations est plus élevé.

2-4

Nature des estimations comptables

Des estimations complexes dans les états financiers peuvent impliquer des connaissances spéciales et augmenter la marge d'appréciation.

5

Si l'incertitude liée à un élément ou le manque de données objectives empêche le calcul d'une estimation raisonnable, l'auditeur déterminera si son rapport doit s'écarter du texte standard.

7NAS 700

Procédures d'audit

L'auditeur doit réunir suffisamment d'éléments probants sur le caractère raison-nable d'une estimation comptable. La compréhension des méthodes d'estimation facilite la planification de l'audit.

8, 9

L'auditeur doit appliquer au moins une des approches suivantes (a à c) pour l'au-dit d'une estimation comptable:

10

Examen et test de la procédure suivie par la direction (a)

Étapes d'audit appartenant habituellement à l'audit des procédures suivies par la direction

11

NAS 540 Audit des estimations comptables

313

L'auditeur évaluera les hypothèses et les données servant de base à l'estimation (analyse, nature de la préparation, exhaustivité, exactitude, pertinence). Il peut en outre être opportun de demander des éléments probants en dehors de l'entreprise ou de faire appel à un expert.

12-18NAS 620

L'auditeur examine les méthodes de calcul et les formules utilisées. Il compare, si possible, les estimations des périodes précédentes avec les résultats effectifs de la période en cours afin d'apprécier la fiabilité des méthodes d'estimation.

Des estimations importantes dans les états financiers sont habituellement exami-nées et approuvées par la direction. L'auditeur apprécie alors la documentation et examine si le contrôle et l'approbation ont été faites à un niveau approprié de la direction.

18-20

21

Utilisation d'une estimation indépendante (b)

L'auditeur peut effectuer et obtenir une estimation indépendante pour la compa-rer avec celle effectuée par la direction. S'il utilise l'estimation d'un tiers, l'audi-teur contrôle les données, les hypothèses et les méthodes de calcul utilisées.

22

Revue des éléments postérieurs à la clôture (c)

Les transactions et les événements qui se produisent après la fin de l'exercice peuvent souvent fournir des éléments probants pour des estimations dans les états financiers.

23

Évaluation des résultats des procédures d'audit

L'auditeur doit effectuer une évaluation finale du caractère raisonnable de l'esti-mation pour savoir si elle est conforme à d'autres éléments probants et s'il existe des événements postérieurs à la clôture qui influencent les données et les hypo-thèses utilisées lors de l'estimation.

24, 25

S'il existe une différence entre l'estimation de l'auditeur et celle figurant dans les états financiers, l'auditeur doit examiner si ceux-ci doivent être corrigés ou non. Si la direction refuse la correction nécessaire, l'auditeur déterminera si l'inci-dence sur les états financiers est importante. En présence de plusieurs différen-ces, l'auditeur évaluera les estimations comptables dans leur ensemble.

26, 27

NAS 545 Audit des évaluations en juste valeur et des informations fournies les concernant __________________________________________________________________________________

322

Norme d'audit suisse: Audit des évaluations en juste valeur et

des informations fournies les concernant (NAS 545)


La présente NAS donne des instructions sur l’audit des évaluations en juste va-leur et des informations fournies les concernant. Les évaluations en juste valeur peuvent provenir soit de l’enregistrement initial de la transaction ou de change-ments de valeur ultérieurs; elles sont traitées de manière différente suivant le ré-férentiel comptable applicable.

L’auditeur doit réunir des éléments probants pour parvenir à la conclusion que les évaluations en juste valeur et les informations fournies les concernant corres-pondent au référentiel comptable applicable.

La direction de l’entreprise est responsable des évaluations en juste valeur et des informations fournies les concernant.

Les hypothèses touchant les évaluations en juste valeur, reposant sur des estima-tions et prospectives, sont par essence inexactes. L’auditeur n’est pas tenu de prédire des éléments futurs à cet égard. On se référera à la NAS 540 pour l’audit des estimations et hypothèses.

Les différents référentiels comptables donnent des prescriptions différentes concernant les évaluations en juste valeur et les informations fournies les concernant. Il existe aussi certaines prescriptions conformes aux usages de la branche. La présente NAS n’aborde ni les référentiels comptables en cause ni les usages de la branche, mais présente simplement dans l’annexe quelques particu-larités de différentes normes.

Le concept d’évaluations en juste valeur se fonde normalement sur le principe de continuité de l’exploitation. La juste valeur n’est donc pas un e valeur résultant d’une liquidation forcée. L’évaluation en juste valeur peut êtr e à la fois simple et très complexe, ce qui dépend de la négociabilité de l’actif à évaluer et de sa dé-pendance par rapport à des estimations. Si une évaluation raisonnable n’est pas possible, l’auditeur décide s’il doit s’écarter du texte standa rd du rapport.

1

3, 17

4

5NAS 540

6Annexe

7-9


323

Prise de connaissance du processus suivi par l’entreprise pour aboutir aux évaluations en juste valeur et pour définir les informations fournies les concernant; procédures de contrôle appropriées et évaluation du risque

L’auditeur doit acquérir une connaissance du processus suivi pour les évalua-tions en juste valeur et les contrôles nécessaires dans l’entreprise. Cela lui per-met de fixer la nature, la date et l’étendue des opérations d’a udit.

Points d’appréciation pour obtenir cette prise de connaissance

Pour déterminer les opérations d’audit, l’auditeur doit en outr e estimer le risque inhérent et le risque de contrôle. Le risque inhérent dépend directement du fait que la procédure des évaluations en juste valeur est simple ou complexe.

10, 11, 13

12

14-16NAS 400

Appréciation du caractère approprié des évaluations en juste valeur et des informations fournies les concernant

Pour apprécier si les évaluations en juste valeur et les informations fournies les concernant sont conformes au référentiel comptable applicable, l’auditeur se fonde sur sa connaissances de ces normes, sur l’activité de l’e ntreprise et de la branche ainsi que sur les résultats d’autres procédures d'audit.

Si le référentiel comptable lie ses dispositions à certaines conditions (p. ex. libé-ration de l’estimation si cela est impraticable ou en cas de dépendance de l’évaluation par rapport aux intentions d’agir de la direction) , l’auditeur doit ob-tenir des éléments probants sur le fait que ces conditions sont remplies (cf. exem-ples au chiffre 23).

Lorsque le référentiel comptable applicable admet différentes méthodesd’évaluation en juste valeur, l’auditeur prend connaissance des motifs qui ont conduit l’entreprise à sélectionner la méthode choisie et doit apprécier si l’entreprise applique cette méthode de manière cohérente. Si la direction modifie la méthode d’évaluation, l’auditeur apprécie si le changement e st approprié dans les circonstances données.

17-20

21-23

24-28


324

Utilisation des travaux d’un expert

L’auditeur doit déterminer s’il convient de faire appel à un ex pert. Le cas échéant, il doit suivre la NAS 620. Il doit notamment apprécier si la définition de "juste valeur" utilisée par l’expert et la méthode d’évaluation sont conformes à celles de la direction et au référentiel comptable applicable. Il doit apprécier si les travaux de l’expert donnent des éléments probants suffisants et adéquats.

Contrôle des évaluations en juste valeur et des informations fournies les concernant

L’auditeur doit vérifier les évaluations en juste valeur et les informations four-nies les concernant sur la base de ses estimations du risque inhérent et du risque de contrôle. Les opérations d’audit prévues peuvent être très diverses, compte tenu des grandes différences de complexité des évaluations en juste valeur.

Caractéristiques de grandes incertitudes dans les évaluations complexes en juste valeur

Considérations relatives aux opérations d’audit possibles

Examen des hypothèses majeures retenues par la direction du modèle financier d’évaluation et des informations sous-jacentes utilisées

Points d’appréciation pour l’audit des évaluations en juste v aleur et des in-formations fournies les concernant

La comparaison des évaluations en juste valeur de périodes précédentes avec les résultats de la période en cours peut fournir des éléments probants.

L’auditeur doit apprécier si les hypothèses retenues par la direction fournissent dans leur ensemble une base raisonnable pour les évaluations en juste valeur et les informations fournies les concernant. Pour ce faire, les informations – par exemple le cadre conceptuel selon l’IASB, chiffres 24 ss – doiv ent être pertinen-tes, fiables, neutres, compréhensibles et complètes.

29-32NAS 620

33-36

35

36

37

38

39-40


325

L’appréciation des hypothèses se fait à l’aide de justification s de sources internes et externes, également à la lumière d’informations historiques et en tenant compte des possibilités de l’entreprise. Les hypothèses doivent être cohérentes: ainsi, une hypothèse peut être raisonnable en soi mais elle peut ne pas l’être en relation avec d’autres hypothèses. L’auditeur apprécie la sensi bilité sur le résul-tat des évaluations des modifications apportées aux hypothèses majeures ou en-courage la direction à identifier les hypothèses ayant une influence particulière sur l’évaluation (p. ex. avec une analyse de sensibilité).

Critères et exemples d’appréciation si les hypothèses à la base des évalua-tions en juste valeur sont réalistes et raisonnables

L’auditeur doit vérifier les informations utilisées pour les évaluations en juste valeur et les informations fournies les concernant. Il doit apprécier si ces évalua-tions ont été correctement faites à partir de ces informations et des hypothèses de la direction. Exemples de telles opérations d’audit au chiffre 51.

Préparation de manière indépendante d’autres estimations en juste valeur à des fins de comparaison

L’auditeur peut effectuer ses propres évaluations en juste valeur pour étayer l’évaluation de l’entreprise. À cet effet, il peut partir des m êmes hypothèses que la direction (qu’il a analysées dans le sens des chiffres 37 ss) ou développer d’autres hypothèses à des fins de comparaison.

Événements postérieurs à la clôture

L’auditeur doit prendre en compte l'impact des événements postérieurs à la clô-ture sur les évaluations en juste valeur et les informations fournies les concer-nant. Des transactions postérieures à la clôture peuvent fournir des éléments pro-bants (p. ex. prix d’achat d’un immeuble de rapport vendu après la clôture).

41-46

47-49

50, 51

52

53-55NAS 560


326

Informations relatives aux justes valeurs

L’auditeur doit apprécier si les informations concernant les justes valeurs four-nies dans les états financiers de l’entreprise correspondent au référentiel compta-ble appliqué par l'entreprise. Celui-ci exige le plus souvent de telles informations car elles sont pertinentes pour apprécier le patrimoine, la situation financière et les résultats de l’entreprise. Lors de l'audit des évaluations en juste valeur et des informations fournies dans l'annexe aux états financiers les concernant, l’auditeur applique habituellement le même type de procédures d’audit que celles suivies pour les postes correspondants du bilan et du compte de résultats (cf. dif-férents chiffres ci-dessus). Il apprécie si les informations sont appropriées dans le contexte de l’ensemble des états financiers et– surtout en cas d’incertituded’évaluation ou lorsqu’aucune juste valeur fiable ne peut être déterminée – si el-les sont suffisantes pour informer les destinataires. Si les informations en juste valeur ne satisfont pas au référentiel comptable applicable, l’auditeur apprécie s’il y a de ce fait une anomalie significative dans les états financiers.

56-60


L’auditeur doit obtenir des déclarations écrites de la direction concernant le ca-ractère raisonnable des hypothèses majeures retenues, y compris le fait qu'elles reflètent correctement les intentions de la direction et sa capacité à mener au tra-vers de l'entreprise les actions envisagées (chiffres 22 et 23).

Autres points pour les déclarations de la direction

63NAS 580

64

Communication avec les responsables de la gestion et du contrôle

La NAS 260 demande que l’auditeur communique avec les organes compétentsau sujet des questions apparues lors de l’audit des états financiers. Les évalua-tions en juste valeur sont typiques de tels points de discussion car ils sont sou-vent liés à une incertitude importante et à des risques.

Explications sur les évaluations en juste valeur et les informations fournies les concernant selon différents référentiels comptables

65

Annexe

NAS 550 Parties liées

353

Norme d'audit suisse: Parties liées (NAS 550)


L'identification et l'adéquation de la publication des opérations entre parties liées ainsi que leur influence sur les états financiers doivent être assurées dans le cadre des procédures d'audit. On n'attend toutefois pas que l'ensem-ble de telles opérations puissent être constatées durant l'audit.

Chiffre

2, 13

La définition de l'expression "parties liées" se trouve au chiffre 4. 4

La direction est responsable de l'identification des parties liées et de l'in-formation sur les opérations entre parties liées. Elle doit mettre en œuvre les systèmes comptables et de contrôle interne appropriés.

5

Existence de parties liées et informations en annexe

L'exhaustivité des informations données en annexe est liée pour l'auditeur à un certain degré d'incertitude. En outre, les opérations entre parties liées peuvent avoir une influence essentielle sur les états financiers. L'auditeur doit dès lors avoir un degré de connaissance des activités, de l'environne-ment et du secteur du client lui permettant d'identifier de telles opérations.

Cela est également important car les informations données s'alignent sur le référentiel comptable utilisé et que de telles opérations peuvent avoir des conséquences fiscales.

Les procédures en relation avec l'exhaustivité des informations reçues sont expliquées au chiffre 7, mais elles doivent être adaptées aux circonstances.

3, 6-8

NAS 550 Parties liées

354

Opérations entre parties liées

Pour pouvoir déterminer le nom de toutes les parties liées, l'auditeur exa-minera les documents mis à sa disposition par la direction de l'entreprise. Il appréciera également l'adéquation des mesures de l'entreprise pour identi-fier les parties liées.

Pendant l'audit, l'auditeur restera attentif aux opérations qui semblent inha-bituelles compte tenu des circonstances et qui peuvent indiquer l'existence de parties liées jusqu'alors inconnues. Les procédures seront adaptées en conséquence (cf. exemples au chiffre 12).

9, 10

11, 12

Examen des opérations entre parties liées identifiées

La justification d'une transaction entre parties liées peut être insuffisante en raison des relations étroites des deux entreprises. Pour obtenir néanmoins des éléments probants appropriés, l'auditeur peut envisager de demander des confirmations de parties liées ou de tiers impliqués (banques, avocats, garants).

14


L'auditeur doit se procurer une déclaration écrite dans laquelle la direction atteste que les informations fournies sur l'identification des parties liées sont exhaustives et que l'information sur les parties liées est correctement décrite en annexe.

15

Conclusion et rapport d'audit

Si l'auditeur n'est pas en mesure de réunir des éléments probants suffisants et adéquats sur les parties liées et les opérations entre parties liées, il doit modifier son rapport en conséquence.

16

NAS 560 Événements postérieurs à la clôture

361

Norme d'audit suisse: Événements postérieurs à la clôture

(NAS 560)


Cette NAS expose les principes relatifs à la responsabilité de l'auditeur concer-nant les événements postérieurs à la date du bilan. L'auditeur doit prendre en considération l'incidence des événements postérieurs à la clôture sur les états fi-nanciers et son rapport.

Chiffre

1-3

La NAS distingue plusieurs cas, à savoir: • événements jusqu'à la date du rapport de l'auditeur • éléments constatés après la date du rapport mais avant la publication des

états financiers • éléments constatés après la publication des états financiers.

Faits découverts jusqu'à la date du rapport de l'auditeur

L'auditeur doit mettre en œuvre des procédures visant à détermi ner si des évé-nements sont survenus entre la date de clôture et celle de son rapport, événe-ments exigeant soit une modification des états financiers, soit d'être publiés (exemples de telles procédures au chiffre 5). On n'attend toutefois pas de l'audi-teur qu'il examine en permanence tous les faits pour lesquels des résultats satis-faisants ont déjà été obtenus.

4-7

Faits découverts après la date du rapport de l'auditeur, mais avant la publi-cation des états financiers

L'auditeur n'est pas tenu d'appliquer des procédures après la date de son rapport. Lorsqu'il a connaissance, après la date de son rapport mais avant la publication des états financiers, d'un événement qui risque d'avoir une incidence significative sur ces derniers, il en discute avec la direction.

8, 9

Si la direction corrige les états financiers, l'auditeur mettra en œuvre les procédu-res nécessaires et fournira à la direction un nouveau rapport.

10

NAS 560 Événements postérieurs à la clôture

362

Si l'auditeur est convaincu que les états financiers doivent être modifiés et que la direction omet de le faire, l'auditeur modifie son rapport (dans la mesure où il n'a pas encore été remis à l'entreprise) et exprime une opinion avec réserve ou une opinion défavorable. Lorsque le rapport de l'auditeur a déjà été déposé, l'auditeur demande à la direction de l'entreprise au plus haut niveau de ne pas communi-quer le rapport aux tiers.

11, 12

Faits découverts après la publication des états financiers

Après la publication des états financiers, l'auditeur n'est pas tenu de procéder à une quelconque investigation concernant ces derniers. Lorsqu'il a connaissance, après la publication des états financiers, de l'existence d'un événement qui aurait pu influencer sensiblement les états financiers, il en discute avec la direction.

Si la direction corrige les états financiers, l'auditeur mettra en œuvre les procédu-res nécessaire en la circonstance et contrôlera les mesures prises par la direction pour s'assurer que toutes les personnes en possession des états financiers précé-demment publiés soient informées de la situation. L'auditeur établira un nouveau rapport avec un paragraphe d'observations renvoyant à une remarque dans les états financiers expliquant la raison de la modification des états financiers et du rapport.

Lorsque la direction ne prend pas les mesures nécessaires pour s'assurer que tou-tes les personnes en possession des états financiers et du rapport de l'auditeur précédemment publiés soient dûment informées de la situation et qu'elle ne corrige pas les états financiers, l'auditeur informera la direction de l'entreprise au plus haut niveau que des mesures seront prises par lui pour éviter que les tiers intéressés utilisent son rapport.

13, 14

15, 16

17, 17A

Offre publique d'achat

La NAS renvoie à des cas particuliers possibles en relation avec des offres pu-bliques d'achat à l'étranger.

19

NAS 570 Hypothèse de continuité d'exploitation (Going concern)

369

Norme d'audit suisse: Continuité de l'exploitation (Going Concern)

(NAS 570)


Responsabilité de la direction

La direction est tenue d'estimer la capacité de l'entreprise à poursuivre son ex-ploitation car l'hypothèse de continuité de l'exploitation est un principe important de l'établissement des états financiers. Peu importe que les normes de présenta-tion des comptes applicables prescrivent ou non ce principe de manière explicite. Dans l'hypothèse de continuité de l'exploitation, le bilan, l'évaluation et la pré-sentation des actifs et des dettes se font dans l'hypothèse où l'entreprise entend et peut poursuivre son activité.

La direction doit apprécier l'hypothèse de continuité de l'exploitation avec un re-gard porté sur l'avenir, cette estimation étant d'autant plus difficile que l'entre-prise est exposée à des facteurs externes et complexes. L'appréciation de la pour-suite de l'exploitation doit porter sur une période d'au moins 12 mois.

Liste des faits et conditions pouvant jeter le doute sur la poursuite de l'exploi-tation.

Responsabilité de l'auditeur

La responsabilité de l'auditeur est d'apprécier la validité de l'utilisation par la di-rection de l'hypothèse de continuité de l'exploitation. Des menaces pesant sur celle-ci peuvent survenir de manière inattendue; de ce fait, l'absence de référence dans le rapport de l'auditeur quant à une incertitude sur la continuité de l'exploi-tation ne peut être considérée comme une garantie de la pérennité de l'entreprise.

Lors de la phase de planification de l'audit, mais aussi lors d'étapes ultérieures de l'audit, l'auditeur doit prendre en compte l'existence de faits ou d'événements susceptibles de remettre en cause la continuité de l'exploitation et adapter éven-tuellement son estimation des risques. Il aura recours si nécessaire à des procé-dures d'audit supplémentaires. S'il constate que la direction ne s'est pas ou pas suffisamment penchée sur le thème de la continuité de l'exploitation, il doit de-mander une estimation suffisante et adéquate de la situation en matière de conti-nuité de l'exploitation.

Chiffre

3-5

717-21

8

9, 10

11-16


370

L'auditeur, comme la direction, doit appliquer un mode de considération axé sur l'avenir pour l'appréciation de la continuité de l'exploitation. En ce qui concerne les faits et conditions pouvant jeter un doute considérable sur celle-ci et allant plus loin dans l'avenir que la période minimale de 12 mois (cf. paragraphe pré-cédent), l'auditeur n'est pas tenu à d'autres procédures que d'interroger la direc-tion de l'entreprise.

Si l'auditeur constate des faits (présents ou futurs) faisant peser des doutes im-portants sur la continuité de l'exploitation, il doit étendre ses procédures de façon à obtenir des éléments probants suffisants justifiant l'hypothèse de continuité de l'exploitation.

Liste des procédures possibles en cas de doute important sur la continuité de l'exploitation

Conclusions et rapport d'audit

S'il existe une incertitude importante sur la capacité de l'entreprise à poursuivre son activité, il en sera fait état clairement dans les états financiers. Les faits mo-tivant cette incertitude seront décrits de manière suffisante. L'attention des desti-nataires des états financiers sera attirée sur le fait que l'entreprise peut ne pas être en mesure de poursuivre son activité.

S'il existe une incertitude importante pesant sur la capacité de l'entreprise à continuer son activité mais que l'hypothèse de continuité de l'exploitation se dé-fend néanmoins et que, par ailleurs, la/les raison(s) générant cette incertitude im-portante est/sont suffisamment décrite(s) dans les états financiers, l'auditeur déli-vre une opinion sans réserve. Il ajoute en même temps au rapport un paragraphe d'informations complémentaires d'où il ressort qu'il existe une incertitude impor-tante sur la capacité de l'entreprise à poursuivre son exploitation. Le complément renvoie aux remarques correspondantes dans les états financiers.

Exemples de rapports 1 et 2

Si les indications sur le problème de la poursuite de l'exploitation ne sont pas suffisantes dans les états financiers ou si elles font complètement défaut, l'audi-teur doit délivrer une opinion d'audit avec réserve, voire une opinion défavora-ble.

Exemple de rapport 3 (opinion d'audit avec réserve en raison d'informationsinsuffisantes dans les états financiers)

Exemple de rapport 4 (recommandation de renvoi en raison de l'absence d'in-formations dans les états financiers)

22-25

26, 27

28, 29

30-32

32, 33

Annexe

Annexe

Annexe


371

Si, sur la base de ses procédures (cf. paragraphe précédent), l'auditeur estime que l'hypothèse de continuité de l'exploitation sur la base des états financiers n'est pas envisageable, il doit délivrer une opinion d'audit défavorable en raison d'une base de valeur erronée.

Exemple de rapport 5 (opinion d'audit défavorable et recommandation de renvoi en raison de bases de valeur erronées)

Si, bien qu'y ayant été invitée par l'auditeur, la direction ne procède pas à une estimation de la capacité de l'entreprise à poursuivre son exploitation ou si cette estimation est insuffisante, bien qu'il existe des doutes quant à cette dernière, l'auditeur doit délivrer une opinion d'audit avec réserve ou défavorable.

Retard des états financiers

Lorsque l'auditeur constate un retard important dans l'achèvement et la publica-tion des états financiers après les procédures d'audit, l'auditeur examine la ques-tion de savoir si et comment les motifs ayant entraîné ce retard modifient l'ap-préciation de la capacité de l'entreprise à poursuivre son exploitation.

35-36A

Annexe

39

NAS 580 Déclarations de la direction à l'auditeur

396

Norme d'audit suisse: Déclarations de la direction à l'auditeur

(NAS 580)


La présente NAS donne des directives en relation avec les déclarations de la di-rection.

1

Remarques ressortant du droit des sociétés anonymes 2B, 3B

Reconnaissance par la direction de sa responsabilité en matière d'établisse-ment des états financiers

L'auditeur doit s'assurer que la direction prend acte de sa responsabilité pour les états financiers et qu'elle a approuvé formellement ces derniers.

Déclarations de la direction comme éléments probants

L'auditeur doit obtenir des déclarations de la direction pour des aspects significa-tifs (pour des raisons de clarté, de préférence par écrit) si des éléments probants suffisants et adéquats ne peuvent pas être obtenus d'une autre manière.

L'auditeur ne doit pas reprendre sans autre des déclarations de la direction im-portantes et se rapportant aux états financiers (manière de procéder concernant le contrôle, cf. chiffre 6). Les déclarations de la direction ne se substituent en aucun cas à d'autres éléments probants qui peuvent être obtenus. Si une déclaration de la direction est en contradiction avec d'autres éléments probants, l'auditeur re-pensera le cas échéant la fiabilité d'autres déclarations de la direction. Si l'audi-teur ne peut pas obtenir suffisamment d'éléments probants sur un aspect signifi-catif, bien qu'un tel élément probant devrait être obtenu, il y a une limitation de l'étendue de l'audit également lorsqu'il existe une déclaration de la direction sur cette situation.

3, 3A

4

5-9

NAS 580 Déclarations de la direction à l'auditeur

397

Documentation des déclarations de la direction

À titre de documentation, l'auditeur joint à ses dossiers de travail les résumés d'entretiens ou une déclaration écrite de la direction.

10

Formes de déclarations écrites 11

Éléments principaux d'une déclaration d'intégralité

Une déclaration d'intégralité écrite de la direction à l'égard de l'auditeur est la forme habituelle des déclarations à obtenir périodiquement.

11A

Prescriptions de forme sur les déclarations d'intégralité: Généralités Date Signature Déclaration d'intégralité pour d'autres audits prescrits par la loi

Exemple de déclaration d'intégralité

121314-14C14DNAS 260 Annexe

Mesures en cas de refus de la direction de fournir des déclarations

Si la direction refuse de fournir les déclarations demandées par l'auditeur (éga-lement la déclaration d'intégralité selon les chiffres 11A ss), ceci constitue une limitation de l'étendue des travaux d'audit. Cela aboutit à une opinion d'audit avec réserve ou à une impossibilité de délivrer une opinion d'audit. L'auditeur déterminera la fiabilité des autres déclarations faites par la direction et établira si ce refus peut avoir d'autres incidences sur le contenu de son rapport.

15

NAS 600 Utilisation des travaux d'un autre auditeur

410

Norme d'audit suisse: Utilisation des travaux d'un autre auditeur

(NAS 600)


La présente NAS donne des directives sur la façon dont un auditeur utilise les travaux (y c. des services connexes, chiffre 3) d'un autre auditeur concernant les informations financières de secteurs de l'entreprise. Le mandat commun de deux auditeurs comme auditeurs des comptes annuels et le lien entre un auditeur et son prédécesseur ne font pas l'objet de la présente NAS.

1, 3-5 NAS 910

Définition "auditeur principal" Définition "autre auditeur" Définition "secteurs de l'entreprise "

345

Acceptation de la mission en tant qu'auditeur principal

L'auditeur principal doit examiner si sa part aux travaux suffit pour assumer la responsabilité en tant qu'auditeur principal.

6

Critères d'appréciation 6

Procédures mises en œuvre par l'auditeur principal

Lorsque l'auditeur principal envisage d'utiliser les travaux d'un autre auditeur, il doit évaluer l'incidence sur son audit et la compétence professionnelle de cet au-diteur. Il instruit celui-ci sur les principales exigences de la mission (points d'ins-tructions au chiffre 9) et exige des confirmations écrites pour les aspects essen-tiels.

2, 7, 9

L'auditeur principal doit tenir compte des principales constatations d'audit de l'autre auditeur. En outre, il doit mettre en œuvre des procédu res afin d'obtenir suffisamment d'éléments probants montrant que le travail de l'autre auditeur ré-pond aux objectifs de l'auditeur principal (exemples de procédures à suivre au chiffre 10). Suivant les circonstances, ces examens peuvent se faire sous forme condensée ou être totalement omis (p. ex. s'il existe déjà suffisamment d'élé-ments probants pour apprécier la qualité du travail de l'autre auditeur). L'auditeur principal peut parvenir à la conclusion que des contrôles complémentaires sont nécessaires sur le travail de l'autre auditeur.

8, 10-13

NAS 600 Utilisation des travaux d'un autre auditeur

411

L'auditeur principal consignera dans ses dossiers de travail les éléments d'infor-mations concernant les secteurs de l'entreprise dont les comptes ont été audités par d'autres auditeurs, leur importance pour les états financiers de l'entreprise dans son ensemble et le nom des autres auditeurs. L'auditeur principal consigne-ra également ses propres procédures et les conclusions en rapport avec l'appré-ciation du travail de l'autre auditeur.

14

Coopération

La coopération et la communication entre l'auditeur principal et l'autre auditeur doivent se faire dans l'intérêt de l'audit de l'entreprise dans son ensemble.

15

Remarques concernant le rapport

Lorsque l'auditeur principal ne peut pas utiliser les travaux de l'autre auditeur et qu'il n'a pas été en mesure de mettre en œuvre des procédures c omplémentairessuffisantes, il existe une limitation de l'étendue de l'audit et il doit formuler une opinion avec réserve ou une impossibilité d'exprimer une opinion.

Si le rapport de l'autre auditeur s'écarte du texte standard, l'auditeur principal dé-terminera si son propre rapport doit lui aussi s'écarter du texte standard.

16

NAS 700

17

Partage des responsabilités

L'utilisation des travaux d'un autre auditeur dans le sens de la présente NAS ne dégage pas l'auditeur principal de sa responsabilité de porter une appréciation sur les états financiers de l'entreprise dans son ensemble.

18A

NAS 610 Examen des travaux de l'audit interne

418

Normes d'audit suisses: Examen des travaux de l'audit interne

(NAS 610)


La présente NAS donne des directives sur la façon de prendre en considération les travaux de l'audit interne (définition au chiffre 3) par l'auditeur.

1, 3

L'auditeur externe doit revoir les activités de l'audit interne ainsi que leur inci-dence potentielle sur les procédures d'audit externes.

2, 4

Étendue et objectifs de l'audit interne

L'étendue et les objectifs de l'audit interne sont très variables et dépendent de la nature de l'entreprise ainsi que des exigences de la direction.

Principales activités de l'audit interne

5

5

Relation entre l'audit interne et l'auditeur externe

Les objectifs de l'audit interne diffèrent de ceux de l'auditeur externe. Toutefois, certains des moyens mis en œuvre pour atteindre ces objectifs r espectifs sont si-milaires et certains aspects de l'audit interne peuvent être utiles pour définir les procédures d'audit externe.

L'audit interne fait partie de l'entreprise. Quel que soit son degré d'autonomie, il ne peut jouir de la même indépendance que celle être exigée de l'auditeur ex-terne. Si celui-ci utilise des parties des travaux de l'audit interne, il demeure néanmoins seul responsable de l'opinion d'audit à délivrer.

6, 7

8

Prise de connaissance et évaluation préliminaire des travaux de l'audit in-terne

L'auditeur externe doit acquérir une connaissance suffisante des activités de l'au-dit interne; il estimera si et – le cas échéant – comment les a ctivités de l'audit in-terne ont des répercussions sur ses procédures d'audit. De telles estimations ont un caractère provisoire au moment de la planification de l'audit.

Critères d'appréciation pour la prise de connaissance et pour l'évaluation pré-liminaire des travaux de l'audit interne.

9-13

13

NAS 610 Examen des travaux de l'audit interne

419

Liaison et coordination

Lorsque l'auditeur externe envisage d'utiliser les travaux de l'audit interne, il prendra en compte le plan d'audit interne prévu pour la période et en discutera dans les meilleurs délais (p. ex. calendrier, procédures, documentation). Le contact avec l'audit interne est plus efficace si des entretiens ont lieu à intervalles réguliers.

14, 15

Évaluation et revue des travaux de l'audit interne

Lorsque l'auditeur externe a l'intention d'utiliser des travaux spécifiques de l'au-dit interne, il doit évaluer et revoir ces travaux en prenant en considération les aspects de risque et de caractère essentiel.

Points d'appréciation

16-18NAS 400 NAS 320

17

L'auditeur externe consignera ses conclusions résultant de l'évaluation et de l'e-xamen des travaux de l'audit interne spécifiques revus.

19

NAS 620 Utilisation des travaux d'un expert

426

Norme d'audit suisse: Utilisation des travaux d'un expert

(NAS 620)


La présente NAS donne des directives sur l'utilisation des travaux d'un expert (définition au chiffre 3) par l'auditeur.

1, 3

L'expert peut être engagé par l'entreprise auditée ou par l'auditeur et il peut être employé par l'entreprise auditée ou par l'auditeur.

5

Détermination des exigences à l'égard d'un expert

Au cours de l'audit, l'auditeur a parfois besoin de réunir des éléments probants sous forme de rapports, d'évaluations, etc. d'experts.

Exemples de contributions d'experts Points d'appréciation pour l'exigence de l'intervention d'un expert

Compétence et objectivité de l'expert

Lorsque l'auditeur envisage d'utiliser les travaux d'un expert, il doit déterminer la compétence professionnelle et l'objectivité de ce dernier. S'il s'agit d'un expert connu de lui, il peut simplifier l'évaluation. Le risque de manque d'objectivité de l'expert est plus élevé dans le cas où celui-ci est employé par l'entreprise auditée ou lié d'une manière ou d'une autre à celle-ci. Si l'auditeur doute de la compé-tence ou de l'objectivité de l'expert, il fera part de ses réserves à la direction et déterminera quelles sont les mesures complémentaires à mettre en œuvre (élé-ments probants supplémentaires sur le travail de l'expert ou procédures d'audit complémentaires).

Étendue des travaux de l'expert

L'auditeur doit réunir des éléments probants suffisants et adéquats montrant que l'étendue des travaux de l'expert répond aux objectifs de l'audit. Il est possible d'y parvenir en réunissant des instructions (écrites) adéquates.

Exemples d'instructions

6

67

8-10

11

11

NAS 620 Utilisation des travaux d'un expert

427

Évaluation des travaux de l'expert

Points d'appréciation 12, 13

L'auditeur peut souvent ne pas remettre en question les hypothèses et les métho-des utilisées par l'expert faute de connaissances professionnelles mais il doit s'ef-forcer de les comprendre pour pouvoir se convaincre de l'opportunité de la vrai-semblance de ces hypothèses et de ces méthodes.

Si les résultats de l'expert fournissent des éléments probants insuffisants ou contradictoires, l'auditeur doit résoudre le problème par des mesures supplémen-taires (discussions avec l'entreprise et avec l'expert, procédures d'audit supplé-mentaires, écarts par rapport au texte standard dans le rapport).

14

15

Référence à un expert dans le rapport de l'auditeur

Si l'auditeur utilise le texte standard pour son rapport, il ne doit pas faire état des travaux de l'expert. Si, à la suite des travaux de l'expert, l'auditeur décide de s'écarter du texte standard, il peut être judicieux de se référer aux travaux de l'expert ou de les décrire en présentant cet écart.

16, 17

NAS 700 Rapport de l'auditeur sur les états financiers

434

Norme d'audit suisse: Rapport de l'auditeur sur les états financiers

(NAS 700)


Le but de la présente NAS est d'établir des principes et de donner des explica-tions quant à la forme et au contenu du rapport délivré par l'auditeur sur le résul-tat de ses travaux. Lorsque l'audit est prescrit par la loi, celle-ci comporte des dispositions spéciales sur le rapport de l'auditeur (énumération au chiffre 1A).

Comme base de son jugement, l'auditeur doit examiner et apprécier les conclu-sions qu'il a tirées des éléments probants obtenus. L'examen et l'appréciation ren-ferment la question de savoir si les états financiers répondent aux normes de pré-sentation des comptes applicables. Le rapport doit renfermer un jugement clai-rement formulé sur les états financiers dans leur ensemble (opinion d'audit).

Éléments du rapport

Le rapport de l'auditeur renferme les éléments fondamentaux suivants:

• Intitulé• Destinataire • Désignation des états financiers • Description des responsabilités • Confirmation de qualification et d'indépendance • Nature et étendue de l'activité d'audit • Opinion d'audit • Recommandation d'approbation ou de renvoi • Date• Nom et adresse de l'auditeur • Signature de l'auditeur • États financiers (en annexe).

La présente NAS fournit un texte standard pour les rapports d'audits prescrits par la loi.

Chiffre

1, 1A

2-4A

5, 5A

6, 6A 7, 7A 8, 11A 9, 9A, 10 10A12-1517-21C46C-46M23-24A2526A-26E26F-26H

5B


435

Rapport de l'auditeur (texte standard)

L'auditeur délivre une opinion d'audit sans réserve (détails aux chiffres 17-21C) lorsqu'il parvient à la conclusion que les états financiers correspondent à tous les égards importants aux normes de présentation des comptes applicables. Pour les états financiers dont le but est de donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats, l'auditeur doit parvenir en outre à la conclu-sion que les états financiers donnent cette image, en conformité avec le référen-tiel dont l'utilisation est indiquée dans les états financiers.

Nombreux exemples se rapportant à des audits prescrits par la loi

Écarts par rapport au texte standard

Le rapport de l'auditeur s'écarte du texte standard dans les cas suivants: • éléments n'ayant pas d'incidence sur l'opinion d'audit (compléments, "empha-

sis of matter"): - éléments ayant une incidence sur les états financiers:

éléments importants concernant la continuité de l'exploitation autres incertitudes majeures

- éléments n'ayant pas d’incidence les états financiers - remarques sur des violations de la loi ou des statuts (en particulier)

• éléments ayant une incidence sur l'opinion d'audit: - opinion d'audit avec réserve (qualified opinion") - impossibilité de délivrer une opinion d'audit ("disclaimer of opinion") - opinion d'audit défavorable ("adverse opinion").

Éléments n'ayant pas d'incidence sur l'opinion d'audit (compléments)

Éléments ayant une incidence sur les états financiers

Dans certains cas, le rapport de l'auditeur s'écarte du texte standard lorsqu'on lui ajoute un paragraphe pour faire ressortir un élément ayant une incidence sur les états financiers et au sujet desquels les états financiers comportent des indica-tions plus précises. Un tel complément n'influence pas l'opinion d'audit ni la re-commandation d'approbation ou de renvoi.

27, 27A

Annexe 1

29-29B30-35E

30-34

35-35B35C-35E36-46B37, 37A 38-38B39, 39A

30


436

Exemples de compléments typiques: • mise en évidence d'un élément important qui concerne la poursuite de l'ex-

ploitation ("going concern") • mise en évidence d'une incertitude importante dont l'issue dépend d'événe-

ments futurs et influençant vraisemblablement les états financiers.

Éléments n'ayant pas d'incidence sur les états financiers

Il peut arriver que l'on s'écarte du texte standard pour faire état de situations sans incidence sur les états financiers. On peut donc faire usage d'un complément pour satisfaire à des exigences spéciales de rapport de l'auditeur allant au-delà des états financiers.

Remarques relatives à des violations de la loi ou des statuts

Si, au cours d'un audit prescrit pas la loi, on constate des violations de prescrip-tions légales ou statutaires qui n'ont pour objet ni les états financiers ni la comp-tabilité, il en sera fait état séparément dans le rapport (remarque).

31

32-34

35-35B

35C-35E

Éléments ayant une incidence sur l'opinion d'audit

En présence de l'une des deux situations suivantes et si la répercussion (réelle ou possible) sur les états financiers est importante selon l'estimation de l'auditeur, celui-ci ne peut pas délivrer d'opinion d'audit sans réserve.

• Restriction(s) de l'étendue de l'audit: cette situation conduit soit à une opi-nion d'audit avec réserve ("qualified opinion") ou à une impossibilité de déli-vrer une opinion d'audit("disclaimer of opinion").

• Divergence(s) d'opinion avec la direction de l'entreprise au sujet d’anomalies résultant de règles de présentation des comptes, de la manière dont elles sont appliquées ou d’indications dans les états financiers: cette situation conduit soit à une opinion d'audit avec réserve ("qualified opinion") ou à une opinion d'audit défavorable ("adverse opinion").


36, 40

41-44B

45-46B

Annexe 2


437

Recommandation d'approbation ou de renvoi

Si l'auditeur recommande à l'organe compétent d'approuver les comptes annuels ou les comptes consolidés sans réserve, il fait ressortir que ces comptes sont à son avis conformes, à tous les égards importants, aux normes de présentation des comptes applicables (loi, référentiel comptable) et qu'il n'y a pas de limitation importante de l'étendue de l'audit. Cette recommandation aide l'organe compé-tent à prendre sa décision mais il n'est pas tenu de s'y conformer.

• Lorsque l'auditeur délivre une opinion avec réserve, il recommande à l'or-gane compétent d'approuver les états financiers.

• Lorsque l'auditeur délivre une opinion d'audit défavorable, il recommande en général, pour cette raison, le renvoi des comptes annuels ou des comptes consolidés à l'organe compétent.

• En cas d'impossibilité de délivrer une opinion d'audit, l'auditeur ne peut en général délivrer qu'une recommandation de renvoi.


46E

46F, 46G

46H, 46I

46J-46L

Annexes1 et 2

NAS 710 Données comparatives

545

Norme d'audit suisse: Données comparatives

(NAS 710)


La présente NAS donne des instructions sur les obligations de l’auditeur en rela-tion avec les données comparatives.

La NAS cite deux concepts différents de données comparatives (chiffres compa-ratifs et états financiers comparatifs) mais traite du concept de données compara-tives en usage en Suisse.

Définition „chiffres comparatifs“ et „états financiers compar atifs“

Chiffres comparatifs

Responsabilité de l’auditeur

L’auditeur doit réunir des éléments probants lui permettant d’o btenir l’assurance que les chiffres comparatifs satisfont aux exigences du référentiel comptable ap-plicable. L’étendue des procédures d’audit appliquées aux chiff res comparatifs est beaucoup moins importante que pour l’audit des chiffres de la période en cours.

Procédures pour garantir que les chiffres comparatifs satisfont aux exigences Procédures si les états financiers de la période précédente ont été audités par

un autre auditeur ou ne l’ont pas été

Si l’auditeur se heurte à une anomalie possible dans les chiffres comparatifs, il doit effectuer des opérations d’audit supplémentaires.

Rapport

L’auditeur ne se réfère normalement pas dans son rapport aux chiffres compara-tifs ; dans certaines circonstances uniquement, il est nécessaire de faire une réfé-rence, notamment dans les cas suivants:

1

3-4Annexe 1

3

6

67, 8

9

10, 11

NAS 710 Données comparatives

546

Écarts par rapport au texte standard dans le rapport de la période précédente

Anomalies se répercutant sur les états financiers de la période précédente Procédures lorsque les chiffres comparatifs ont été adaptés dans des états fi-

nanciers déjà approuvés par l’organe compétent

Nouvel auditeur – Exigences supplémentaires

Si le nouvel auditeur entend se référer dans son rapport au rapport de son prédé-cesseur sur les chiffres comparatifs, certaines informations (énumération au chif-fre 17) sont nécessaires.

États financiers de la période précédente non audités

Si les états financiers de la période précédente n’ont pas été audités, l’auditeur doit indiquer dans son rapport que les chiffres comparatifs n’ont pas été audités. Dans ce cas, l’auditeur a l’obligation de mettre en œuvre des p rocédures d’audit appropriées sur les soldes d’ouverture de la période en cours.

Si l’auditeur constate une anomalie significative dans les chiffres comparatifs, il demande une correction. Si celle-ci est refusée, l’auditeur doit émettre un rapport s’écartant du texte standard.

12, 13 Annexe 2 Ex. A, B 14-1616A

17Annexe 2 Ex. C

18NAS 510

19

NAS 720 Autres informations présentées dans des documents contenant des états financiers audités

559

Norme d'audit suisse: Autres informations présentées dans des documents contenant

des états financiers audités (NAS 720)


La présente NAS donne des instructions sur la façon dont l’auditeur tient compte d’autres informations non soumises à un audit, présentées dans des documents contenant des états financiers audités.

L’auditeur doit prendre connaissance des autres informations publiées afin d’identifier les incohérences significatives avec les états financiers audités.

D’autres informations (informations financières autres que celles des états finan-ciers et informations non financières, telles qu’indications relatives à des activi-tés) se trouvent principalement dans les rapports de gestion mais aussi dans d’autres documents tels que les prospectus d’émission.

Lorsque l’auditeur est tenu de présenter un rapport séparé sur d’autres informa-tions, ses responsabilités sont déterminées par la nature du mandat et les pres-criptions légales y relatives.

1

2, 3, 6

4-5A

8

Accès aux autres informations présentées

Afin que l’auditeur puisse tenir compte d’autres informations f igurant dans le rapport de gestion, il doit y avoir accès en temps utile (c’est-à-dire avant la date de son propre rapport).

La responsabilité de l’auditeur ne concernant que les informations auxquelles se réfère son rapport, il n’est pas tenu de s’assurer que les autr es informations sont correctement présentées.

9

10

NAS 720 Autres informations présentées dans des documents contenant des états financiers audités

560

Incohérences significatives relevées

Si l’auditeur relève une incohérence significative, il doit déterminer s’il convient de modifier les états financiers audités ou les autres informations présentées. De même, éventuellement après avoir préalablement discuté de la situation avec la direction, il devra envisager la nécessité d’une correction s’i l se heurte à une anomalie significative dans les autres informations. Si l’entreprise refuse la correction demandée, des mesures appropriées – en fonction des circonstances – seront nécessaires, à savoir

une opinion d’audit avec réserve ou défavorable un complément dans le rapport l’information des responsables de la haute direction le respect des NAS 240 et 250 si l’anomalie constitue une violation de la loi.

Lorsque toutes les autres informations publiées ne sont pas disponibles avant la date du rapport d’audit, l’auditeur les consultera dès que poss ible après cette date afin de déterminer des incohérences significatives éventuelles.

Lorsque la correction des états financiers audités s’impose, l’ auditeur se confor-mera à la NAS 560.

Lorsque l’entreprise procède à des corrections dans ces documents une fois qu’elle aura donné connaissance des états financiers, du rapport de l’auditeur et d’autres informations, il peut être nécessaire que l’auditeur s ’assure que les des-tinataires des états financiers aient bien été informées des corrections.

11-18

12132318A

19

21

22

NAS 800 Rapport de l'auditeur sur des missions d'audit spéciales

566

Norme d'audit suisse: Rapport de l'auditeur sur des missions d'audit spéciales

(NAS 800)


La présente NAS donne des instructions sur les missions d’audit spéciales. Le domaine d’application est défini aux chiffres 1-1B.

Pour les missions d’audit spéciales, le rapport de l’auditeur d oit contenir une opinion d’audit clairement exprimée selon laquelle le rapport se fonde sur les éléments probants obtenus et les conclusions qui en ont été tirées.

Remarques d’ordre général

Avant d’accepter une mission d’audit spéciale, l’auditeur doit s’assurer que le client est d’accord sur la nature précise de la mission.

L’auditeur peut indiquer dans son rapport sur des missions d’au dit spéciales le but du rapport et les exigences éventuelles en matière de diffusion et d’utilisation afin d’éviter que le rapport soit utilisé à des fins autres que celles prévues.

Éléments du rapport (sauf pour l’audit d’états financiers con densés)

Si l’auditeur reçoit des prescriptions de forme particulière pour le rapport (p. ex. d’une autorité de surveillance), il doit néanmoins se conformer aux exigences de cette NAS. Le cas échéant, la forme de rapport prescrite peut être modifiée par des changements de formulation ou en joignant un rapport distinct.

Des mesures particulières s’imposent lorsque les informations (financières) dont l’auditeur doit faire état ou les bases de ces informations contiennent des marges d’interprétation importantes.

1-1B

2

3

4

5

6

7-8


567

Rapport sur des états financiers établis selon un référentiel comptable diffé-rent

Description de tels états financiers

Le rapport de l’auditeur sur les états financiers préparé selon un référentiel comptable doit contenir une indication précise sur le référentiel comptable utilisé ou doit faire référence à l’annexe aux états financiers donnant cette information. Si les états financiers ne font pas clairement ressortir qu’ils ont été établis en conformité avec une autre base, le réviseur doit s’écarter du texte standard.

Rapport sur des éléments des états financiers

Il peut être demandé à l’auditeur d’exprimer une opinion sur un ou plusieurs éléments des états financiers (p. ex. créances ou calculs de bonus). L’opinion d’audit se rapportera alors au fait que l’élément vérifié corre spond au référentiel comptable applicable.

Pour définir l’étendue de sa mission, l’auditeur doit prendre e n compte le fait qu’il ne peut pas considérer isolément les éléments à vérifier. En outre, il devra fixer les limites d’importance relative autrement que lors de l’audit des mêmes éléments lorsqu’ils font partie des états financiers dans leur ensemble.

Le rapport de l’auditeur sur une rubrique des états financiers doit comporter une indication précisant le référentiel comptable utilisé ou y faisant référence par un renvoi. L’opinion doit indiquer si la rubrique est présentée conformément au ré-férentiel comptable applicable.

Exemples

Lorsque l’auditeur a formulé une opinion défavorable ou une impossibilitéd’exprimer une opinion sur les états financiers pris dans leur ensemble, il doit rendre son rapport sur les rubriques auditées des états financiers uniquement lorsqu’elles ne constituent pas une partie significative de ces derniers.

9

10, 11

12

13, 14

16

Annexe 2

17


568

Rapport sur le respect de clauses contractuelles

L’auditeur peut être tenu de rédiger un rapport sur le respect de clauses contrac-tuelles (p. ex. en relation avec des conditions de prêt). Pour des raisons de com-pétence professionnelle, il n’acceptera de tels mandats que lorsque la mission porte exclusivement sur l’examen du respect de questions comptables et finan-cières. Si le risque d’audit (risque que des violations graves de conventions ne soit pas détecté), l’auditeur devra envisager s’il ne soit pas, en lieu et place, donner la préférence à l’examen sur la base des procédures convenues.

L’auditeur doit exprimer dans son rapport une opinion quant au respect par l’entreprise des clauses particulières de l’accord.

Rapport sur des états financiers condensés

L’auditeur ne pourra émettre un rapport sur des états financiers audités que s’il a également délivré une opinion sur les états financiers qui ont servi de base aux états financiers condensés.

Les états financiers condensés doivent être identifiés comme tels. Étant donné que les chiffres présentés dans les états financiers condensés sont abrégés, l’auditeur renoncera dans son opinion à se référer à l’image fi dèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l’entreprise.

Éléments du rapport

18-19NAS 920

20

21

22-24

25

NAS 810 Examen d'informations financières prévisionnelles

588

Norme d'audit suisse: Examen d'informations financières prévisionnelles

(NAS 810)


La présente NAS donne des instructions sur l’examen d’informati on financières prévisionnelles.

Éléments probants à obtenir pour l’examen d’informations fina ncièresprévisionnelles.

Les informations financières prévisionnelles peuvent prendre la forme de prévi-sions (forecast) ou de projections (projection).

Définition „prévisions“ Définition „projections“

La direction est responsable de la préparation et de la présentation des informa-tions financières prévisionnelles. Elle les établit à usage interne ou pour les des-tiner à des tiers (p. ex. en tant qu’élément d’un prospectus).

1

2

3

45

6, 7

Assurance fournie par l’auditeur concernant les informations financières prévisionnelles

Il est difficile à l’auditeur de délivrer une opinion positive sur le fait que les in-formations prévisionnelles sont libres d’anomalies significatives. C’est pourquoi la présente NAS exige pour le rapport uniquement un niveau d’assurance modéré („moderate level of assurance“) concernant les hypothèses de la direction.

8, 9 NAS 120

Acceptation de la mission

Critères d’appréciation avant d’accepter la mission

L’auditeur ne doit pas accepter une mission s’il est évident qu e les hypothèses sont clairement irréalistes ou qu’il estime que les informations prévisionnelles ne seront adaptées à l’usage qui en sera fait. L’auditeur et le cl ient peuvent convenir des termes de la mission ; une lettre de mission écrite aidera à éviter les malen-tendus.

10

11, 12


589

Connaissance des activités et de l’environnement de l’entrepris e

L’auditeur doit acquérir un niveau de connaissance des activités et de l’environnement suffisant pour apprécier si toutes les hypothèses significatives pour la préparation des informations financières prévisionnelles ont été recen-sées. Il devra en outre déterminer dans quelle mesure il peut se référer à des in-formations financières historiques. Si le rapport sur les états financiers de la pé-riode précédente s’écarte du texte standard ou si l’entreprise se trouve en phase de démarrage, ces éléments devront être pris en considération dans l’examen des informations financières prévisionnelles.

Périodes concernées

Dès lors que les hypothèses deviennent de moins en moins fiables au fur et à me-sure que la période s’allonge, celles-ci deviennent plus spéculatives et les évalua-tions plus difficiles.

Critères d’appréciation pour la durée de la période future

Procédures d’examen

Facteurs de détermination pour fixer les procédures d’examen (dans ce cas)

L’auditeur évaluera la source et la fiabilité des éléments émanant de sources in-ternes et externes. Cette appréciation se fera à la lumière d’informations histori-ques et sur la base des données de l’entreprise (p. ex. capacités de production disponibles). Il ne sera pas nécessaire d’obtenir de justification sur les hypothè-ses théoriques, mais l’auditeur devra s’assurer que les hypothè ses sont cohéren-tes et réalistes dans le contexte des informations financières prévisionnelles. Il devra également s’assurer que les informations financières prévisionnelles ont été établies correctement sur la base des hypothèses de la direction (p. ex. par des calculs correspondants).

L’auditeur demandera des déclarations écrites à la direction (responsabilité, but des informations financières prévisionnelles, exhaustivité des hypothèses majeu-res).

Présentation et publication

Critères d’appréciation de la présentation et de la publication

13, 15

16

17

18-24

25

26


590

Rapport d’examen sur des informations financières prévisionnelles

Éléments et contenu du rapport

Lorsque l’auditeur estime que la présentation des informations financières prévi-sionnelles et/ou la publication y relative ne sont pas appropriées, il doit exprimer une opinion avec réserve ou une opinion défavorable dans son rapport sur ces informations ou se retirer du mandat. S’il estime que des hypothèses significati-ves ou des estimations importantes ne constituent pas une base raisonnable pour les informations financières prévisionnelles, il doit exprimer une opinion défavo-rable dans son rapport ou se retirer du mandat.

Lorsque l’examen est entravé par des conditions qui empêchent l ’application d’une ou de plusieurs procédures jugées nécessaires en la circonstance, l’auditeur doit soit se retirer du mandat, soit formuler dans son rapport une im-possibilité d’exprimer une opinion et décrire les limitations de l’étendue des tra-vaux.

Exemple de rapport sur des prévisions Exemple de rapport sur des projections

27, 28

31, 32

33

Annexe 1 Annexe 2

NAS 910 Review (examen succinct)

605

Norme d'audit suisse: Review (examen succinct)

(NAS 910)


Cette NAS traite des devoirs de l'auditeur en cas de review (examen succinct) ainsi que de la forme et du contenu du rapport. Un examen succinct se fait en premier lieu pour les états financiers ou les comptes intermédiaires, mais il peut également avoir lieu pour d'autres informations financières.

Chiffre

1, 2, 3A

Objectif d'une review (examen succinct)

L'objectif d'une review est de permettre à l'auditeur de préciser s'il s'est heurté à des éléments dont il peut conclure que les états financiers ne correspondent pas au référentiel comptable applicable. Pour cette assertion, l'auditeur exécute des procédures qui livrent moins d'éléments probants dûment fondés que pour un au-dit.

3

Principes généraux d'une review (examen succinct)

L'auditeur doit respecter les Règles professionnelles de la Chambre fiduciaire (Règles d'organisation et d'éthique professionnelle) et les textes les concrétisant. Il doit planifier et exécuter ses travaux de review avec une attitude critique en fonction de cette NAS.

L'auditeur obtient les éléments probants nécessaires en premier lieu par des in-vestigations et des procédures analytiques.

4-6

7NAS 520

Assurance modérée

Au contraire de l'audit (avec un degré d'assurance élevé, "high assurance" et as-surance formulée de manière positive), la review donne un degré d'assurance modéré que les informations consultées ne comportent pas d'anomalie significa-tive ("moderate assurance"); l'assurance est formulée de manière négative.

9


606

Termes et conditions de la mission

L'auditeur et le client doivent s'entendre sur les termes et conditions de la mis-sion d'examen succinct. Pour les détails en relation avec les conditions du man-dat, on se référera à la NAS 210. Le chiffre 12 donne des exemples sur le conte-nu d'une confirmation de mandat pour une mission d'examen succinct.

Exemple de confirmation de mandat

10NAS 210

12

Annexe 1

Planification, documentation

Pour planifier un examen succinct d'états financiers, l'auditeur doit acquérir ou actualiser ses connaissances sur les activités de l'entreprise, y compris l'évalua-tion de son organisation, de ses systèmes comptables, de ses caractéristiques d'exploitation, de la nature de ses actifs, passifs, revenus et charges ainsi que sur ses procédés de fabrication et ses méthodes de commercialisation. Sur la base de cette connaissance, il peut interroger les personnes concernées, planifier des opé-rations de review appropriées ainsi qu'apprécier correctement les informations obtenues. Le cas échéant, il peut prévoir de faire appel à des tiers.

L'auditeur doit documenter les faits importants à titre d'éléments probants pour sa review et faire en sorte que la review soit exécutée en fonction de la présente NAS.

13-16NAS 600 NAS 620

17NAS 230

Procédures et éléments probants

Les facteurs déterminants pour fixer les opérations d'examen succinct sont énu-mérés au chiffre 18. En ce qui concerne le caractère significatif, l'auditeur doit se livrer aux mêmes considérations que pour un audit, c'est-à-dire que le caractère significatif est indépendant du niveau d'assurance délivré.

Liste des opérations de review habituelles (sert uniquement à titre d'illustra-tion et ne doit pas être considérée comme un programme de travail ni comme une check-list)

L'auditeur doit s'enquérir si des événements postérieurs à la date du bilan sont intervenus. S'il existe des raisons de supposer que les informations examinées comportent des anomalies significatives, l'auditeur procédera à des opérations d'examen succinct supplémentaires ou plus étendues.

18, 19

20Annexe 2 20A

21, 22


607

Conclusions et rapport

Le rapport de l'auditeur doit contenir une conclusion écrite clairement exprimée sous la forme d'une assurance négative au sujet des normes de présentation des comptes applicables (cf. Préface explicative NAS 120).

Pour la structure et le contenu, le rapport d'examen succinct correspond par ana-logie au rapport de l'auditeur (cf. exemples à l'annexe 3).

L'auditeur doit constater que, dans son examen succinct, il n'a pas relevé de faits laissant à penser que les états financiers ne correspondent pas aux normes de pré-sentation des comptes applicables. S'il a, en revanche, relevé de tels faits, il les présentera et les quantifiera, si possible. Dans le rapport, cela conduit soit:

• à assortir l'assurance négative d'une réserve ou • à délivrer une assurance négative. C'est ce qu'il convient de faire lorsque

les faits constatés modifient radicalement la situation d'ensemble (cf. exemples à l'annexe 3).

23-24C

25, 26 NAS 700

27a,b

S'il existe une limitation importante à l'étendue de l'examen succinct, l'auditeur la décrira et devra soit:

27c

• assortir l'assurance négative d'une réserve ou • conclure qu'aucune assurance ne peut être fournie (cf. exemples à l'an-

nexe 3).

L'auditeur doit dater son rapport de la date de la fin de ses travaux d'examen suc-cinct, mais au plus tôt de la date à laquelle la direction a approuvé les états fi-nanciers.

Exemples de textes de rapport

28

Annexe 3

NAS 920 Examen d'informations financières sur la base de procédures convenues

636

Norme d'audit suisse: Examen d'informations financières sur la base de procédures convenues

(NAS 920)


La présente NAS donne des directives pour les mandats sur des procédures d'au-dit convenues ("agreed-upon procedures") et sur le rapport y relatif. Dans certai-nes conditions et si cela est praticable, elle peut également être utilisée pour des mandats concernant des informations non financières.

1-3

Objet d'une mission d'examen sur la base de procédures convenues

Dans une telle mission, on applique les procédures d'audit qui ont été convenues avec l'entreprise (éventuellement avec un tiers). Le rapport porte sur les constata-tions effectives; aucune assurance n'est exprimée.

4, 5

Seules les parties avec lesquelles les procédures d'audit ont été convenues sont les destinataires du rapport. D'autres destinataires ne connaissent pas le contexte et pourraient mal interpréter les résultats. Si le cercle des destinataires est élargi plus tard, l'auditeur veillera à ce que toutes les parties soient – si possible (chiffre 10) – d'accord avec les conditions du mandat.

6, 9A, 10

Principes généraux d'un examen sur la base de procédures convenues

L'auditeur doit respecter les règles professionnelles et les règlements de la Chambre fiduciaire. Il est en principe soumis aux principes suivants: intégrité, objectivité, compétence professionnelle, soin et diligence, confidentialité, pro-fessionnalisme, respect des normes techniques et professionnelles. L'indépen-dance n'est pas une exigence contraignante; les conditions du mandat ou des prescriptions légales peuvent toutefois prescrire des dispositions sur l'indépen-dance. Si tel n'est pas le cas, il en sera fait état dans le rapport.

7

NAS 920 Examen d'informations financières sur la base de procédures convenues

637

Définition des termes de la mission

L'auditeur et l'entreprise (éventuellement d'autres parties destinataires du rap-port) doivent être clairement d'accord sur les procédures d'audit et les autres conditions du mandat (points les plus importants d'une telle convention au chif-fre 9). Les conditions de la mission doivent être documentées dans une lettre de mission, notamment les procédures et la déclaration que le rapport n'est remis qu'aux parties avec lesquelles les procédures d'audit ont été convenues.

9, 11, 12

Exemple d'une lettre de mission Annexe 1

Planification et documentation

L'auditeur doit planifier ses travaux afin que ceux-ci soient effectués de manière efficiente et documenter les questions importantes permettant de fournir des éléments probants.

13, 14

Procédures et éléments probants

L'auditeur doit mettre en œuvre les procédures convenues (exemp les au chiffre 16 et dans le modèle de rapport de l'Annexe 2); les éléments probants réunis ser-viront de base au rapport.

15, 16

Rapport

Le rapport sur les procédures d'audit convenues doit faire état de la mission et des procédures de façon que la nature et l'étendue des travaux soient compréhen-sibles.

17

Liste de points obligatoires pour le rapport sur les constatations effectives 18 Exemple de rapport Annexe 2

NAS 930 Missions de compilation d'informations financières

649

Norme d'audit suisse: Missions de compilation d'informations financières

(NAS 930)


La présente NAS donne des instructions pour les missions de compilation d'in-formations financières (Compilation) et le rapport y relatif. Si cela est praticable, elle devrait également être utilisée pour la compilation d'informations non finan-cières. Les missions d'assistance limitée pour l'établissement des états financiers ne sont pas des missions de compilation d'informations financières.

1, 1A, 2, 2A

Objectif d'une mission de compilation d'informations financières

L'objectif d'une mission de compilation d'informations financières consiste à re-cueillir, classer et faire la synthèse d'informations financières, habituellement en relation avec des états financiers ou des parties d'états financiers. Il n'est pas né-cessaire que le mandataire examine les informations; il ne donne pas non plus d'assurance sur ces informations.

3, 4

Principes généraux d'une mission de compilation d'informations financières

Le mandataire doit respecter les règles professionnelles et les textes de la Cham-bre fiduciaire. Il est notamment soumis aux principes suivants: intégrité, objecti-vité, compétences professionnelles, soin et diligence, confidentialité, profession-nalisme, respect des normes techniques et professionnelles. L'indépendance n'est pas une exigence contraignante; en son absence, il devra en être fait mention dans le rapport.

Si l'on utilise le nom du mandataire en relation avec la compilation d'informa-tions financières, il en sera fait état dans le rapport (chiffre 18 et Annexe 2).

Définition des termes de la mission

Le mandataire et le client doivent être bien d'accord sur les conditions de la mis-sion. Les conditions les plus importantes (p. ex. étendue de la mission, forme du rapport) doivent être documentées dans une lettre de mission.

5

6

7, 8

NAS 930 Missions de compilation d'informations financières

650

Exemples de contenus possibles Exemple de lettre de mission

7Annexe 1

Planification et documentation

Le mandataire doit planifier ses travaux afin que ceux-ci soient exécutés de ma-nière conforme au but visé et documenter les questions importantes permettant de fournir des éléments probants.

9, 10

Procédures

Pour remplir sa mission, le mandataire doit avoir des connaissance sur l'activité et l'environnement de l'entreprise, sur le référentiel comptable applicable ainsi que sur la forme et le contenu des informations financières nécessaires.

En règle générale, le mandataire ne procédera pas à des investigations sur l'ap-préciation de la fiabilité et de l’exhaustivité des informations reçues, n'évaluera pas les contrôles internes ni ne réexaminera les faits exposés. De telles étapes seront toutefois envisagées lorsque l'auditeur aura connaissance que des informa-tions sont fausses, incomplètes ou de nature à induire en erreur. Si, dans ce contexte, il existe des informations à fournir et des corrections supplémentaires à effectuer et si l'entreprise s'y refuse, le mandataire se démettra de son mandat et en communiquera les raisons à l'entreprise. Il doit apprécier ensuite les informa-tions ainsi établies pour voir si elles sont appropriées et si elles ne donnent pas l'apparence qu'il n'y a pas d'anomalie significative (exemples au chiffre 15).

Le mandataire doit se faire confirmer par la direction: • qu'il est conscient de sa responsabilité pour les informations financières; • que les données comptables fournies sont exactes et exhaustives; et • que toutes les informations significatives ou pertinentes lui ont été communi-

quées.

11, 12

13-16

17

Rapport

Points pour les rapports sur la mission de compilation d'informations finan-cières

Exemples de rapports

Les informations financières établies par le mandataire doivent faire clairement ressortir qu'elles n'ont pas été vérifiées (exemples au chiffre 19).

18

Annexe 2

19

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Documents