1

Table des matires

Partie I : Cadre lgal du droit comptable 9

Chapitre 1 : Evolution du droit comptable 10 1.1. Origine et volution du droit comptable 11 1.1.1. Le droit comptable belge 11 1.1.2. Les normes IAS/IFRS 12 1.2. Sources du droit comptable belge 13

1.2.1. Le droit europen 13 1.2.2. Le droit belge 13 1.2.3. La commission des normes comptables 14 1.2.4. Les organismes professionnels 15

Chapitre 2 : Les obligations comptables 16 2.1. Qui doit tenir une comptabilit ? 16 2.2. Les principes de base 17

2.2.1. Le postulat de la personnalit de lentreprise 17 2.2.2. Le postulat de la continuit de lexploitation 18 2.2.3. Le postulat de lunit montaire 18 2.2.4. Le principe de prudence 19 2.2.5. Le principe de sincrit et dimage fidle 19 2.2.6. Le principe d'appropriation 20

2.3. Dimension des socits 20 2.4. Les obligations comptables et de contrle des comptes 22

2.4.1. Le caractre complet de la comptabilit et de l'inventaire 22 2.4.2. L'irrversibilit des critures 24 2.4.3. Les pices justificatives 25 2.4.4. Linventaire 26 2.4.5. Dlai de conservation des documents 27

2.4.5.1. Droit comptable 27 2.4.5.2. Au niveau TVA 28 2.4.5.3. Au niveau fiscal 28 2.4.5.4. Droit social 29 2.4.5.5. Conclusion 29

2.5. Les obligations TVA 30

2

Partie II : Le passif du bilan 32

Chapitre 3 : Le capital (compte 10) 33 3.1. Dfinition 33 3.2. Constitution dune socit 34

3.2.1. Capital minimum librer 34 3.2.2. Comptabilisation 35

3.3. Appel de fonds 36 3.4. Augmentation de capital 38

3.4.1. Augmentation de capital par oprations internes 39 3.4.2. Augmentation de capital par mission dactions reprsentatives

dapports nouveaux 39 3.4.3. Augmentation de capital par le capital autoris 41

3.5. Rduction de capital 42 3.5.1. Rduction de capital par apurement de pertes existantes et de

pertes prvisibles 42 3.5.2. Rduction de capital par remboursement aux actionnaires 43 3.5.3. Rduction de capital par dispense de versements du capital non

encore appel 44 3.6. Amortissement du capital 44 3.7. Annexe VIII. Etat du capital (C12 et C13) 45 3.8. Maintien du capital social 47 3.9. Exercices 48

Chapitre 4 : La prime dmission (compte 11) 50 4.1. Dfinition 50 4.2. Comptabilisation 50

4.2.1. Constitution de la prime dmission 50 4.2.2. Utilisation de la prime dmission 51 4.2.3. Warrants 51

Chapitre 5 : Plus-values de rvaluation (compte 12) 53 5.1. Dfinition 53 5.2. Principes 53 5.3. Comptabilisation 54

5.3.1. Plus-value de rvaluation 54 5.3.2. Amortissements de la plus-value 55 5.3.3. Plus-value excdentaire 56 5.3.4. Reprise de rduction de valeur 56 5.3.5. Conversion en capital 56 5.3.6. Vente d'un actif rvalu 58 5.3.7. Exonration temporaire d'impt 60 5.3.8. Plus-values de rvaluation et norme IAS 16 60

5.4. Exercices 61

3

Chapitre 6 : Les rserves (compte 13) 63 6.1. Rserve lgale (compte 130) 63 6.2. Rserves indisponibles (compte 131) 63

6.2.1. Rserves indisponibles pour actions propres (compte 1310) 63 6.2.2. Autres rserves indisponibles 64

6.3. Rserves immunises (compte 132) 65 6.4. Rserve disponibles (compte 133) 66

Chapitre 7 : Le rsultat report (compte 14) 67 7.1. Rsultat report 67 7.2. Tableau daffectation et prlvement du rsultat 67 7.3. Comptabilisation 68

7.3.1. Rsultat report des exercices prcdents 68 7.3.2. Affectation dun bnfice 68 7.3.3. Affectation dune perte 68

7.4. Remarque sur la distribution de bnfice 70 7.5. Exercices 71

Chapitre 8 : Les subsides en capital (compte 15) 72 8.1. Dfinitions et principes 72 8.2. Comptabilisation 73

8.2.1. Subsides en investissements 73 8.2.2. Subsides sans investissements 74 8.2.3. Subsides pour la recherche et le dveloppement 74 8.2.4. Modification du taux dimposition 75 8.2.5. Remboursement du subside 76 8.2.6. Obtention du subside aprs linvestissement 76 8.2.7. Actifs non amortissables 77 8.2.8. Vente de l'immobilisation avant la fin du transfert des subsides 77

8.3. Subsides et normes IAS/IFRS 20 78 8.3.1. Dfinition 78 8.3.2. Comptabilisation 78

8.3.2.1. Obtention de la subvention 78 8.3.2.2. Remboursement de la subvention 79

8.4. Exercices 80

Chapitre 9 : Les provisions et impts diffrs (compte 16) 81 9.1. Provisions 81

9.1.1. Principes 81 9.1.2. Provisions pour pensions et obligations similaires 82 9.1.3. Provisions pour charges fiscales 83 9.1.4. Provisions pour gros entretien et/ou grosse rparation 84 9.1.5. Provisions pour autres risques et charges 86

9.1.5.1. Provision pour rente viagre 86 9.1.5.2. Provisions pour fluctuations de prix 90 9.1.5.3. Provision pour les indemnits payer au personnel en cas de

fermeture de l'entreprise 90 9.1.6. Provisions et normes IAS 91

4

9.1.6.1. Dfinition 91 9.1.6.2. Comptabilisation 92 9.1.6.3. Evaluation 92

9.1.7. Exercices 93 9.2. Impts diffrs 95

9.2.1. Dfinitions 95 9.2.2. Principes 95 9.2.3. Comptabilisation 97 9.2.4. Impts diffrs et normes IAS 98

9.2.4.1. Dfinition 98 9.2.4.2. Evaluation 99 9.2.4.3. Comptabilisation 99

9.2.5. Exercices 100

Chapitre 10 : Les dettes de long terme (compte 17) 101 10.1. Dfinitions et principes 101 10.2. Dettes financires 103

10.2.1. Etablissements de crdit (compte 173) 103 10.2.2. Emprunts subordonns (compte 170) 104 10.2.3. Emprunts obligataires non subordonns (compte 171) 106

10.2.3.1. Emprunts obligataires privs 106 10.2.3.2. Emprunts obligataires publics 108

10.2.4. Dettes de location financement (compte 172) 109 10.2.5. Autres emprunts (compte 174) 109

10.3. Dettes commerciales (compte 175) 109 10.3.1. Fournisseurs (compte 1750) 109 10.3.2. Effets payer (compte 1751) 110

10.4. Acomptes reus sur commandes (compte 176) 110 10.5. Autres dettes (comptes 178 et 179) 111 10.6. Annexe X : Etat des dettes 112 10.7. Avis de la CNC 113 10.8. Dettes long terme et normes IAS 115 10.9. Exercices 115

Chapitre 11 : Les dettes de court terme (comptes 42 48) 118 11.1. Dfinitions et principes 118 11.2. Dettes plus d'un an chant dans l'anne (comptes 42) 118 11.3. Dettes financires (comptes 43) 119

11.3.1. Crdit de caisse 119 11.3.2. Crdit dacceptation lexportation 119 11.3.3. Crdit dacceptation limportation 120

11.4. Dettes commerciales (comptes 44) 121 11.4.1. Facture dachat 121 11.4.2. Factures recevoir 121 11.4.3. Factures dacompte 122

11.5. Dettes fiscales, sociales et salariales (comptes 45) 122 11.6. Acomptes reus sur commandes (comptes 46) 123 11.7. Autres dettes (comptes 47-48) 123

5

Chapitre 12 : Les comptes de rgularisation du passif (comptes 492/493) 124 12.1. Dfinitions et principes 124 12.2. Charges imputer (comptes 492) 125 12.3. Produits reporter (comptes 493) 125

Partie III : Lactif du bilan 127

Chapitre 13 : Les frais dtablissement (compte 20) 128 13.1. Dfinitions et principes 128 13.2. Comptabilisation 129

13.2.1. Activation directe 129 13.2.2. Activation indirecte avec compensation 129 13.2.3. Activation indirecte sans compensation 130 13.2.4. Amortissements 131

13.3. Annexe 132 13.4. Frais dtablissements et norme IAS 132 13.5. Exercices 133

Chapitre 14 : Les immobilisations incorporelles (compte 21) 135 14.1. Dfinitions et principes 135 14.2. Comptabilisation 137

14.2.1. Production interne 137 14.2.2. Acquisition auprs de tiers 138 14.2.3. Amortissement 138 14.2.4. Royalties 139 14.2.5. Logiciel 139

14.3. Immobilisations incorporelles et norme IAS 140 14.3.1. Dfinition et principes 140 14.3.2. Comptabilisation 140

14.3.2.1. Immobilisations incorporelles acquises de tiers 141 14.3.2.2. Immobilisations incorporelles gnres en interne 141

14.4. Exercice 143

Chapitre 15 : Les immobilisations corporelles (comptes 22/27) 144 15.1. Principes gnraux 144 15.2. Terrains et constructions (compte 22) 145

15.2.1. Dfinition 145 15.2.2. Biens dtenus en usufruit ou nue-proprit 146

15.2.2.1. Comptabilisation de lusufruit 146 15.2.2.2. Comptabilisation de la nue-proprit 147

15.2.3. Cas particuliers 147 15.3. Installations, machines et outillage (compte 23) 148 15.4. Mobilier et matriel roulant (compte 24) 149 15.5. Immobilisations dtenues en location-financement (compte 25) 149

15.5.1 Dfinition 149 15.5.2. Exemple de comptabilisation 150

6

15.5.2.1. Comptabilisation chez le preneur 151 15.5.2.2. Comptabilisation chez le bailleur 153

15.5.3. Cas particulier : Sale and lease back 154 15.6. Autres immobilisations corporelles (compte 26) 156 15.7. Immobilisations en cours et acomptes verss (compte 27) 156

15.7.1. Lentreprise est matre duvre 156 15.7.2. Lentreprise excute en interne 158

15.8. Immobilisations corporelles et normes IAS 158 15.8.1. Dfinition et principes 158 15.8.2. Comptabilisation 159 15.8.3. Amortissement 161

15.9. Exercices 161

Chapitre 16 : Les immobilisations financires (compte 28) 163 16.1. Type de participation 163

16.1.1. Entreprises lies 164 16.1.2. Entreprises avec lesquelles il existe un lien de participation 165 16.1.3. Autres immobilisations financires 166 16.1.4. Crances sur des entreprises reprises en rubriques 28 167

16.2. Rductions de valeur sur immobilisations financires 167 16.3. Autres avis CNC 170 16.4. Droits de souscription 170 16.5. Immobilisations financires et norme IAS 171 16.6. Exercices 172

Chapitre 17 : Les crances plus dun an (compte 29) 174 17.1. Principes 174 17.2. Comptabilisation 175

17.2.1. Crances rsultant de location-financement 175 17.2.2. Prt avec intrts 175 17.2.3. Crance sans intrts 176

17.3. Exercice 177

Chapitre 18 : Les stocks et les commandes en cours dexcution (compte 3) 178 18.1. Stocks 178

18.1.1. Dfinitions et principes 178 18.1.2. Stocks de matires premires (compte 30), de fournitures (compte 31)

et de marchandises (compte 34) 179 18.1.3. En-cours de fabrication (compte 32), produits finis (compte 33)

et immeubles destins la vente (compte 35) 180 18.1.4. Rductions de valeur 180 18.1.5. Stocks et normes IAS 181

18.1.5.1. Dfinitions 181 18.1.5.2. Evaluation 182 18.1.5.3. Comptabilisation 182

18.2. Commandes en cours dexcution (compte 37) 183 18.2.1. Dfinition 183 18.2.2. Evaluation des commandes en cours dexcution 183

7

18.2.2.1. La mthode de "lachvement des travaux" 184 18.2.2.2. La mthode du "pourcentage d'avancement des travaux" 184

18.2.3. Comptabilisation en fin dexercice 185 18.2.4. Rductions de valeur sur commandes en cours dexcution 186 18.2.5. Commandes en cours dexcution et norme IAS 187

18.2.5.1. Dfinitions 187 18.2.5.2. Evaluation 187 18.2.5.3. Comptabilisation 188

18.3. Exercice 188

Chapitre 19 : Les crances moins dun an (comptes 40-41) 189 19.1. Dfinition et principes 189 19.2. Crances commerciales (compte 40) 189

19.2.1. Ventes de marchandises 189 19.2.2. Factures tablir 190 19.2.3. Ventes au comptant 190 19.2.4. Crances douteuses 191

19.3. Autres crances (compte 41) 192 19.4. Exercices 193

Chapitre 20 : Les placements de trsorerie (comptes 50/53) 194 20.1. Rachat dactions propres (compte 50) 194

20.1.1. Principes 194 20.1.2. Comptabilisation 195

20.1.2.1. Rachat dactions propres pour destruction 195 20.1.2.2. Rachat dactions propres pour revente au personnel 196

20.2. Attribution de Stock Options au personnel par mission dactions propres 196 20.2.1. Principes 196 20.2.2. Comptabilisation 197

20.2.2.1. Attribution des stock-options 197 20.2.2.2. Exercice des options 197

20.3. Les options sur action (Avis CNC - 167/1 et 167/2) 198 20.3.1 Dfinition 198 20.3.2. Comptabilisation chez le dtenteur de loption 199

20.3.2.1. Acquisition de loption 199 20.3.2.2. Revente de l'option avant l'chance 199 20.3.2.3. Leve de loption 199 20.3.2.4. Non leve de loption 200

20.3.3. Comptabilisation chez lmetteur de loption 200 20.3.3.1. Comptabilisation de lengagement 200 20.3.3.2. Comptabilisation de la prime perue par l'metteur de l'option 200 20.3.3.3. Leve de loption 201 20.3.3.4. Non leve de loption par son titulaire 201

20.3.4. Exemple de comptabilisation dune option call chez lmetteur de loption 201 20.3.4.1. Premire approche 201 20.3.4.2. Deuxime approche 203 20.3.4.3. Synthse 205

20.4. Titre revenu fixe (compte 52) 206

8

20.4.1. Comptabilisation dobligations ou de bons de caisse 206 20.4.2. Comptabilisation de Zro-bonds 207

20.5. Dpt terme (compte 53) 208 20.6. Exercices 208

Chapitre 21 : Les valeurs disponibles (comptes 54/58) 210 21.1. Principes 210 21.2. Valeurs chues lencaissement (compte 54) 210 21.3. Etablissements de crdit et Office des chques postaux (compte 55 et 56) 211

21.3.1. Solde crditeur 211 21.3.2. Paiement par chque 211 21.3.3. Paiement par virement 212

21.4. Caisse (compte 57) 212 21.5. Virements internes (compte 58) 213

21.5.1. Retrait du compte en banque 213 21.5.2. Dpt sur le compte en banque 213

Chapitre 22 : Les comptes de rgularisation dactif (490/1) 214 22.1. Dfinitions et principes 214 22.2. Charges reporter (comptes 490) 215 22.3. Produits acquis (comptes 491) 216

Bibliographie 217

9

Partie I : Cadre lgal du droit comptable

10

Chapitre 1 : Evolution du droit comptable

La comptabilit gnrale est le processus didentification, de mesure et de communication de linformation conomique visant permettre ceux qui sont intresss par cette information de porter des jugements en connaissance de cause et de prendre des dcisions 1.

Son objet est donc de collecter et de classer toutes les informations concernant lactivit de lentreprise et ayant une incidence financire, en vue de les prsenter sous la forme dune information structure appele Comptes annuels ou tats comptables .

Selon Causin, le droit comptable peut tre divis en deux parties : le droit des comptes, li la notion de comptabilit, et le droit comptable gnral, li la notion de reddition de compte.

Une partie droit des comptes qui concerne ltablissement des tats financiers ( financial statements ) des entreprises, cest--dire le bilan, le compte de rsultats, les annexes et le bilan social. Le droit des comptes est bas sur la technique de la comptabilit en partie double et est constitu dun ensemble de rgles et de doctrines la fois trs labores et trs cohrentes, ce qui lui confre le statut de branche du droit.

Une seconde partie droit comptable gnral qui regroupe lensemble des rgles relatives aux comptes, la reddition de compte et linformation patrimoniale, et qui est selon ses aspects - connexe au droit civil, au droit des socits, au droit financier, au droit pnal et au droit des socits, voire au droit administratif.

Comme son intitul lindique, ce cours repose essentiellement sur le droit des comptes.

1 American Accounting Association, A statement of accounting theory, 1968, P. 1.

11

1.1. Origine et volution du droit comptable

1.1.1. Le droit comptable belge

Les origines de la doctrine comptable sont trs anciennes. En 1494 dj, on trouvait trace dun expos sur les principes de la comptabilit en partie double (par Luca Pacioli, un moine italien). En 1673, Colbert prenait une ordonnance sur le commerce de terre qui tablissait les rgles de tenue des livres par les commerants. Cependant, ce stade, les diffrents concepts comptables ne faisaient pas encore lobjet de textes lgaux.

Ce nest quaprs la seconde guerre mondiale que le droit comptable est apparu, dans le cadre de la normalisation comptable . Jusqualors, les entreprises organisaient et prsentaient leur comptabilit selon leurs propres besoins et concepts. Une standardisation simposait donc pour viter des comptes disparates, non utilisables dans le cadre dune amlioration de la connaissance de lconomie. Aprs la deuxime guerre, dautres facteurs ont pouss la normalisation comptable :

- lextension des entreprises implique des financements et lappel aux marchs financiers internationaux : une comptabilit fiable permet dobtenir la confiance ncessaire ;

- la gestion et la proprit de lentreprise sont spares : la reddition de comptes fiables permet au propritaire de contrler la gestion ;

- lconomie concerte (bases jetes en 1958 - concertation syndicat/patronat) : les conseils dentreprises souhaitent recevoir des donnes fiables ;

- le Trait de Rome (1957) cre la Communaut Europenne : on vise harmoniser la lgislation comptable en matire de prsentation des comptes annuels.

Le droit comptable a ensuite subi de nombreuses rformes, souvent relie avec celles menes dans le domaine du contrle des comptes. En effet, il tait difficile pour lInstitut des Rviseur dEntreprises (IRE, cr par la loi du 22 juillet 1953) dexercer sa mission de contrle des comptes en labsence de lgislation sur la comptabilit et les comptes annuels des entreprises.

12

1.1.2. Les normes IAS/IFRS

La normalisation comptable est lensemble des rgles et principes appliqus spontanment par les entreprises ou imposs par la loi afin quelles puissent tablir sur les mmes bases leur comptabilit et la prsentation des documents de synthse. Cependant, la lgislation comptable diffre parfois fortement dun pays lautre. Afin de pouvoir comparer les socits entre elles, la mise en place dun rfrentiel comptable international tait donc indispensable.

En outre, cette harmonisation internationale est aussi rendue ncessaire par linternationalisation des marchs financiers. En effet, les entreprises multinationales doivent se soumettre aux exigences comptables du pays dimplantation mais galement aux exigences du pays dorigine et ce, afin de rendre des comptes la maison-mre ( Reporting financier ). Elles se retrouvent donc dans lobligation de tenir deux comptabilits conformes aux normes comptables de chaque pays. Ladoption dun rfrentiel comptable international permettrait ces socits de ne plus tenir quune seule comptabilit.

Ainsi, en vue dtablir une harmonisation comptable internationale, les normes IAS/IFRS ont t dfinies, de manire assurer la comparabilit et la transparence des tats financiers. Les normes IAS (International Accounting Standards), galement appeles IFRS (International Financial Reporting Standards), reprsentent un rfrentiel comptable bas sur le principe de la fair value , cest--dire la comptabilisation la juste valeur. Les normes recommandent labandon du cot historique et son remplacement par la valeur relle ou juste valeur , cest--dire la valeur laquelle un actif peut tre ngoci entre les parties (dans des conditions de concurrence normale).

Actuellement, seules les socits cotes en bourse doivent utiliser le rfrentiel des normes IAS/IFRS pour leurs comptes consolids depuis lexercice 2005, ce qui reprsente environ 6.700 socits cotes europennes, dont 140 en Belgique [DELVAUX, FRONVILLE, SERVAIS, 2004]. Il ny a pas dobligation pour les socits non cotes mais il est clair que les normes IAS deviendront lunique rfrentiel pour les comptes consolids.

Les normes IAS comportent nanmoins les inconvnients suivants :

- elles ncessitent un lourd investissement en formation et un cot important ; - il ny a pas de version abrge pour les PME ;

13

- de nombreuses incertitudes existent au niveau fiscal, suite aux ajustements comptabiliss en normes IAS.

1.2. Sources du droit comptable belge

1.2.1. Le droit europen

La Communaut Europenne a tabli des directives dictant les principes gnraux en matire de droit comptable :

- la 4me directive (1978) relative aux comptes annuels des entreprises ; - la 3me directive (1978) relative aux fusions des socits anonymes et la 6m

directive (1982) relative aux scissions des socits anonymes ; - la 7me directive (1983) relative aux comptes consolids ; - la 8me directive relative au contrle lgal des documents comptables.

1.2.2. Le droit belge

Le droit comptable auquel se trouvent soumises les socits en Belgique rsulte :

- de la loi du 17 juillet 1975 relative la comptabilit des entreprises ; - de lAR du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels des entreprises ; - de lAR du 12 septembre 1983 portant excution de la loi du 17 juillet 1975 relative

la comptabilit des entreprises ; - de lAR du 12 septembre 1983 dterminant la teneur en la prsentation d'un plan

comptable minimum normalis ; - de la loi du 7 mai 1999 contenant le Code des Socits ; - de lAR du 30 janvier 2001 portant excution du Code des Socits (modifie lAR du

08 octobre 1976) ; - de lAR du 25 janvier 2005 portant sur la reconnaissance de la comptabilit (modifie

lAR du 12 septembre 1983).

14

1.2.3. La commission des normes comptables

La commission des normes comptables (CNC) a t mise en place par le lgislateur pour faire face aux mutations du droit comptable qui devaient sensuivre aprs la loi du 17/07/1975. Elle a pour mission de (article 13) :

- donner tout avis au Gouvernement et au Parlement la demande de ceux-ci ou dinitiative ;

- dvelopper la doctrine comptable et formuler les principes dune comptabilit rgulire, par voie davis ou de recommandations.

Depuis le dbut de lanne 2005, il lui a t confi la mme mission lgale en ce qui concerne les associations sans but lucratif, les associations internationales sans but lucratif et les fondations.

La Commission des normes comptables est compose de 16 membres nomms par selon les modalits suivantes (Article 2 de lAR du 21 octobre 1975 modifi par les arrts royaux du 19 fvrier 1990, 30 dcembre 1991, 16 juin 1994, 14 janvier 1999, 11 juillet 2002, 25 mars 2003 et 3 avril 2006) :

1. deux membres sont nomms sur proposition du Ministre des Finances, parmi les fonctionnaires suprieurs des administrations fiscales;

2. un membre est nomm sur une liste double prsente par la Commission bancaire, financire et des Assurances, parmi les membres du comit de direction ou le personnel de direction de celle-ci;

3. un membre est nomm sur une liste double prsente par le Conseil de l'Institut des Rviseurs d'Entreprises, parmi les membres de cet Institut;

4. un membre est nomm sur une liste double prsente par le Conseil de l'Institut des experts comptables et des conseils fiscaux, parmi les membres de cet Institut;

5. un membre est nomm sur une liste double prsente par le Conseil de l'institut professionnel des comptables et fiscalistes, parmi les membres de cet Institut;

6. un membre est nomm sur proposition de la Ministre qui a les Classes moyennes dans ses attributions, choisi sur des listes doubles prsentes par les organisations reprsentatives des Classes moyennes;

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7. neuf membres sont nomms raison de leur comptence particulire en matire de comptabilit et de comptes annuels, dont quatre sur une liste double prsente par le Conseil central de l'Economie, deux par le Ministre de l'Economie, un par la Ministre de la Justice, un par le Ministre du Budget, et un par la Ministre qui a les Classes moyennes dans ses attributions.

Les membres sont nomms pour un terme de six ans renouvelable. En cas de remplacement d'un membre en cours de mandat, le nouveau membre achve le mandat de celui qu'il remplace (Article 3 de lAR du 21 octobre 1975 modifi par les arrts royaux du 19 fvrier 1990, 30 dcembre 1991, 16 juin 1994, 14 janvier 1999, 11 juillet 2002, 25 mars 2003 et 3 avril 2006).

Au cours des 30 dernires annes, la commission des normes comptables (CNC) a mis de trs nombreux avis et recommandations auxquels les socits peuvent se rfrer. Ces avis de la CNC nont pas force obligatoire. Cependant, ils sont trs souvent respects et mme traduits en normes lgales ou rglementaires. Ils constituent donc une source importante quant linterprtation du droit comptable et lapplication des rgles des cas concrets.

La CNC nest toutefois pas comptente en matire fiscale et ne souhaite pas, dans ses avis, interfrer dans les comptences et prrogatives des administrations fiscales. Cest la raison pour laquelle elle ne donne pas davis sur les questions relatives des constructions juridiques ou comptables qui semblent inspires principalement par les motifs fiscaux. Par contre, elle met des avis relatifs la doctrine comptable prsentant un intrt gnral suffisant, mais elle ne soccupe pas de la qualification dune opration dun point de vue juridico-fiscal (Avis dans le Bulletin de la CNC 30).

1.2.4. Les organismes professionnels

Linstitut des Experts-Comptables (IEC), lInstitut des Rviseurs dEntreprise (IRE) et lInstitut Professionnel de la Comptabilit (IPC) en sont les trois organismes professionnels principaux.

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Chapitre 2 : Les obligations comptables

2.1. Qui doit tenir une comptabilit ?

Toute entreprise doit tenir une comptabilit approprie la nature et l'tendue de ses activits en se conformant aux dispositions lgales particulires qui les concernent (Article 2 de la loi du 17/07/1975).

Par "entreprise", il faut entendre (Article 1 de la loi du 17/07/1975) : - les personnes physiques ayant la qualit de commerant; - les socits commerciales ou forme commerciale l'exception des organismes

administratifs publics viss l'article 2 de la loi du 22 mai 2003 portant organisation du budget et de la comptabilit du Etat fdral, et les groupements europens d'intrt conomique;

- les organismes publics qui exercent une mission statutaire caractre commercial, financier ou industriel;

- les organismes, non viss aux points 2 et 3, dots ou non d'une personnalit juridique propre qui exercent avec ou sans but de lucre une activit caractre commercial, financier ou industriel, auxquels les dispositions du prsent chapitre sont, par catgories d'organismes, rendues applicables par arrt royal.

Les personnes physiques qui n'ont pas leur domicile en Belgique, les entreprises de droit tranger vises ci-dessus ainsi que les groupements europens d'intrt conomique ayant leur sige l'tranger, ne sont soumis aux dispositions du prsent chapitre qu'en ce qui concerne les succursales et siges d'opration qu'ils ont tablis en Belgique. L'ensemble de leurs succursales et siges d'oprations dans le pays est considr comme une entreprise. Les livres, comptes et pices justificatives relatifs ces siges et succursales sont conservs en Belgique.

Enfin, les socits du secteur financier et des assurances sont soumises une loi particulire.

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2.2. Les principes de base

Les principes comptables gnralement reconnus reposent sur certains postulats de base, fondements du processus comptable.

2.2.1. Le postulat de la personnalit de lentreprise

Une entit conomique ou comptable peut tre une organisation, une socit ou un groupe. Il peut sagir dune entreprise commerciale (comme le groupe Colruyt), dune entit publique (comme la province de Hainaut), dune commune (comme la Ville de Mons), dune cole, dun tournoi de tennis (comme le tournoi dAnvers) ou dun club (comme le Sporting Club de Charleroi).

Selon le postulat de la personnalit de lentreprise, il est possible dassocier des vnements conomiques une entit comptable particulire. Cependant, les activits de lentit doivent tre spares :

des activits de son propritaire et

de toutes les autres entits conomiques.

Pour illustrer cette notion, prenons lexemple de Florimont Galeriani, propritaire dune boutique de chocolats. Sil impute ses frais personnels (sa nourriture, le chauffage de sa maison qui est distincte de son magasin) sur la comptabilit de sa boutique, il viole le postulat de la personnalit de lentreprise. De mme, selon ce postulat, il est possible de diviser, des fins comptables, les activits des agences de location de voiture Avis, de celle de la socit de vente de voitures DIeteren, qui en est pourtant propritaire, en deux entits conomiques distinctes.

Le postulat de la personnalit de lentreprise peut tre appliqu toute entit conomique, quelle soit organise en entreprise individuelle, en socit de personnes ou en socit par actions.

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2.2.2. Le postulat de la continuit de lexploitation (Article 32 de lAR du 30/01/01)

La continuit de lexploitation (Going concern) suppose quon continuera dexploiter lentreprise dans un avenir rapproch. En dpit des nombreuses faillites, les entreprises ont un taux de survie relativement lev et le postulat de la continuit de lexploitation des fins comptables est fond.

On prsentera alors les comptes annuels de lentit conomique de manire rgulire, et intervalles de temps semblables, selon le principe de priodicit. Les tats financiers seront alors comparables, car on veillera maintenir, selon le principe de permanence des mthodes des mthodes comparables dune priode lautre, priode appele exercice comptable.

Le cot historique devient alors la valeur la plus approprie pour comptabiliser les lments dactif comme les btiments ou les machines : cest le prix dbours pour acqurir ces lments, ou en tous les cas leur valeur au moment o ils sont entrs dans le patrimoine de lentreprise. On ignorera le postulat de la continuit de lexploitation et le principe du cot dorigine ou historique si lentreprise prvoit mettre fin son exploitation. Dans ce cas, les dcideurs compareront le cot et la valeur marchande estime et utiliseront le moins lev des deux.

NB : En normes IAS, lentreprise doit valuer si elle est capable de poursuivre son activit. Si oui, les tats financiers doivent tre tablis sur une base de continuit dexploitation (IAS 1.23). Notons encore que dans certaines circonstances, comme la comptabilisation des oprations des grandes entreprises cotes, la notion de cot historique sera remplace, pour certains lments du patrimoine, par une autre approche, appele juste valeur et base sur le futur.

2.2.3. Le postulat de lunit montaire

Le postulat de lunit montaire exige que lon enregistre uniquement les donnes des oprations que lon peut exprimer en termes montaires. Il permet la comptabilit de quantifier (mesurer) les activits conomiques. En Belgique et dans leuro-land, on utilisera leuro. Ce postulat interdit dinclure dans les comptes certaines donnes, comme la sant du

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propritaire, la qualit du service et les qualits morales des employs, car on ne peut les quantifier en termes montaires.

Le postulat complmentaire de lunit montaire stable pose que lunit de mesure demeure suffisamment constante dans le temps. En dautres termes, on ne tient pas compte de linflation (hausse des prix) ou de la dflation (baisse des prix) en additionnant, en soustrayant ou en comparant les euros de diffrentes annes.

2.2.4. Le principe de prudence

Dans les rfrentiels comptables europens, applicable la grande majorit des entreprises, le principe selon lequel, entre deux possibilits, le comptable choisit celle qui prsentera la situation financire de la manire la moins favorable. Par exemple, seuls les profits acquis sont enregistrs, alors que les pertes sont rpertories ds quelles sont probables. Ce principe est galement dapplication en droit comptable belge (Article 32 de lAR du 30/01/01).

Par contre, ce principe nest pas appliqu de la mme manire pour les grandes entreprises cotes suivant des rfrentiels internationaux (IAS 1.20).

2.2.5. Le principe de sincrit et dimage fidle

Piliers internationaux des objectifs de la comptabilit, la sincrit (full disclosure principle) et limage fidle (fair view principle) indiquent que tout tat comptable doit divulguer toute linformation connue au moment o il est tabli, de manire donner aux lecteurs des comptes limage la plus fidle possible de la situation de lentit.

Selon larticle 24 de lAR du 30/01/2001, les comptes annuels doivent donner une image fidle du patrimoine, de la situation financire ainsi que des rsultats de la socit.

Ce principe implique que :

tous les principes voqus prcdemment ont t respects ;

la publication annuelle des comptes procure aux utilisateurs une information adquate, refltant la ralit de lentreprise ;

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toute rgle inapproprie la situation de lentreprise est carte ;

toute information complmentaire utile est donne (en annexe).

NB : selon la norme IAS 1.10, les tats financiers doivent prsenter une image fidle de la situation financire, de la performance financire et des flux de trsorerie dune entreprise.

2.2.6. Le principe d'appropriation

La loi impose toute entreprise, relevant de son champ d'application, de tenir une comptabilit rpondant certaines exigences. Cette obligation est assortie de sanctions civiles et pnales.

Ce faisant, la loi poursuit un objectif d'intrt gnral li au bon fonctionnement des entreprises, sous l'angle du suivi administratif et comptable de leurs oprations et de leur situation et aux intrts des tiers qui sont en relation avec ces entreprises. Dans cette optique, elle vise essentiellement la comptabilit "gnrale". Ceci ne signifie toutefois pas que, pour l'entreprise, la tenue de la comptabilit ne relverait pas au premier chef d'objectifs de gestion. Ceux- ci exigeront, dans la majorit des cas, des dveloppements allant sensiblement au-del de ce que requiert la rglementation comptable, entre autres en ce qui concerne les comptes individuels ou particuliers, en matire de dtermination des cots de revient et pour la mise en ouvre des responsabilits dlgues. C'est dans ce contexte, notamment, que s'inscrit l'exigence fondamentale selon laquelle la comptabilit doit tre approprie la nature et l'tendue des activits de l'entreprise.

2.3. Dimension des socits

Grandes entreprises : Sont considres comme grandes entreprises au regard du Code des Socits, les entreprises dont la moyenne annuelle du nombre de travailleurs occups excde 100 personnes ou les entreprises qui dpassent plus d'un des critres ci-aprs :

moyenne annuelle du nombre de travailleurs occups : 50 ; chiffre d'affaires annuel (hors TVA) : 7.300.000 EUR ; total du bilan : 3.650.000 EUR.

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Petites et moyennes entreprises :

Les petites et moyennes socits sont les socits dotes de la personnalit juridique qui, pour le dernier et l'avant-dernier exercice cltur, ne dpassent pas plus d'une des limites suivantes (Article 15 du Code des Socits) :

nombre de travailleurs occups (en quivalents temps plein et en moyenne annuelle) : 50 ;

chiffre d'affaires annuel, hors TVA : 7.300.000 EUR ; total du bilan : 3.650.000 EUR ;

sauf si le nombre de travailleurs occups, en moyenne annuelle, dpasse 100.

Trs petites entreprises : Sont considres comme trs petites entreprises, les personnes physiques qui sont des commerants, les socits en nom collectif ou en commandite simple, dont le chiffre d'affaires HTVA du dernier exercice nexcde pas 500.000 EUR (article 1 de lAR du 12/09/83, modifi par article 1 de lAR du 25/01/2005).

Ce montant est port 620.000 euros en cas de vente au dtail d'hydrocarbures, gazeux ou liquides, destins la propulsion des vhicules automobiles circulant sur la voie publique (article 1 de lAR du 12/09/83, modifi par article 1 de lAR du 25/01/2005).

Type de comptabilit selon la dimension de la socit

Les moyennes et grandes entreprises doivent tenir une comptabilit en partie double selon le schma lgal, tablir un inventaire annuel et dresser des comptes annuels. Ces comptes annuels sont soumis l'examen et l'approbation de l'assemble gnrale dans les six mois de la clture de l'exercice. Ils comprennent le bilan, le compte des rsultats ainsi que l'annexe (y compris le bilan social) et forment un tout (art. 92 du Code des Socits). Dans les trente jours qui suivent cette approbation et au plus tard sept mois aprs la date de clture de l'exercice, ils doivent tre dposs la Banque Nationale qui en vrifie le contenu (art. 98 du Code des Socits).

Les petites entreprises peuvent tablir et publier leurs comptes annuels selon un schma "abrg" et ne sont pas obliges d'tablir un rapport de gestion.

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Enfin, les trs petites entreprises peuvent opter pour une comptabilit simplifie qui consiste en la tenue de trois livres minimum (un journal financier, un journal des achats et un journal des ventes) et dun inventaire. Trs souvent, ils sont complts par un journal des oprations diverses.

2.4. Les obligations comptables

Selon Article 4 de la loi du 17/07/1975, toute comptabilit est tenue selon un systme de livres et de comptes et conformment aux rgles usuelles de la comptabilit en partie double.

2.4.1. Le caractre complet de la comptabilit et de l'inventaire

Le principe du caractre complet de la comptabilit et de l'inventaire implique que toutes les oprations et tous les faits enregistrer dans la comptabilit gnrale y soient mentionns et que tous les lments de patrimoine constituant un actif ou un passif, un droit ou un engagement enregistrer dans l'inventaire y soient ports. A cet gard, il importe de souligner, en particulier, l'obligation de comptabiliser effectivement, de manire complte et sincre, les droits et engagements "hors bilan".

Les oprations sont inscrites sans retard, de manire fidle et complte et par ordre de dates, sans blancs ni lacunes, soit dans un livre journal unique soit dans un journal auxiliaire unique ou subdivis en journaux spcialiss. Elles sont mthodiquement inscrites ou transposes dans les comptes qu'elles concernent.

- sans retard : le lgislateur nimpose pas un dlai dtermin dans lequel l'opration doit tre comptabilise mais souligne que pour qu'une comptabilit puisse tre considre comme rgulire, il faut que l'enregistrement comptable des oprations intervienne rapidement aprs leur conclusion ou aprs que l'entreprise ait eu connaissance du fait comptable en cause. En revanche, la loi impose de manire expresse la comptabilisation journalire des ventes et prestations au dtail lorsque celles-ci font l'objet d'une inscription globale par

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journe (art. 6 al. 2 de la loi du 17/07/1975), et non pas une comptabilisation opration par opration et, en ce qui concerne les entreprises tenant une comptabilit simplifie, des mouvements des disponibilits en espces et en compte et des soldes journaliers en espces, ainsi que des prlvements oprs en espces ou en nature par le commerant lui-mme (art. 5 al. 2 de la loi du 17/07/1975).

- de manire fidle : ceci implique que l'inscription dans la comptabilit traduise fidlement la substance de l'opration. Ce principe ncessite que : les oprations soient saisies individuellement; l'criture corresponde la pice justificative; la qualification comptable de l'opration, s'exprimant notamment par l'indication des comptes auxquels elle doit tre impute, soit correcte et corresponde la ralit.

- par ordre de dates : plusieurs dates peuvent, en principe, tre prises en considration : la date laquelle l'opration (p. ex. la vente ou la prestation de service) a t effectue;

la date de la pice justificative (p. ex. la date de la facture); la date laquelle la pice justificative a t reue; la date laquelle l'opration a t enregistre dans la comptabilit; la date de valeur comptable, c'est--dire la date laquelle l'opration est cense avoir influenc le patrimoine de l'entreprise. On citera, titre d'exemple, les critures qui doivent tre rattaches l'exercice cltur ou une priode comptable coule, mme si elles n'ont t enregistres matriellement qu'au cours de la priode ou de l'exercice suivant.

Dans le facturier d'entre, ce sera normalement la date de rception de la facture ou encore la date mentionne sur les factures reues. Dans le facturier de sortie, ce sera normalement la date d'mission de la facture. Pour les achats et les ventes au comptant, ce sera normalement le jour de l'opration. Pour le livre de banque, la date laquelle l'opration a t effectue par la banque ou, pour les chques et virements mis, la date laquelle ces titres ont t mis. Dans les journaux non spcialiss, l'ordre squentiel ne sera pas unique : la date de rfrence sera normalement la date laquelle l'opration est comptabilise.

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Les mouvements totaux enregistrs au cours de la priode dans le journal auxiliaire unique ou dans les journaux spcialiss font, mensuellement au moins, l'objet d'une criture rcapitulative dans un livre central. Cette criture est trimestrielle au moins, pour les entreprises vises l'article 5 de la loi du 17/07/1975 qui tiennent leur comptabilit selon les prescriptions des articles 3 et 4 de la loi du 17/07/1975. Cette criture rcapitulative comporte soit le montant total des mouvements enregistrs dans l'ensemble de ces journaux auxiliaires, ventils selon les comptes gnraux ou les rubriques de synthse prvus au plan comptable de l'entreprise que ces mouvements ont concerns soit, lorsque la technique comptable adopte par l'entreprise comporte l'inscription simultane des donnes dans les journaux auxiliaires et dans les comptes concerns, le total des mouvements enregistrs dans chacun de ces journaux auxiliaires. Les comptes ouverts sont dfinis dans un plan comptable appropri l'activit de l'entreprise. Ce plan comptable est tenu en permanence tant au sige de l'entreprise qu'aux siges des services comptables importants de l'entreprise, la disposition de ceux qui sont concerns par lui.

2.4.2. L'irrversibilit des critures

L'irrversibilit des critures implique : - qu'une criture ne peut tre modifie ultrieurement autrement que de manire visible,

c'est--dire laissant apparatre, d'une part l'criture initiale et, d'autre part, la correction apporte;

- qu'une criture ne peut tre omise ultrieurement, sans que l'criture initiale et son

annulation ultrieure n'apparaissent clairement; - qu'une criture additionnelle ne peut tre insre aprs coup, sans que cela

n'apparaisse clairement.

Pour corriger une criture, la manire la plus simple est de passer ultrieurement une criture de correction ou de contre-passation, faisant rfrence l'criture initiale et appuye par une pice justificative justifiant la modification.

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2.4.3. Les pices justificatives

"Toute criture s'appuie sur une pice justificative date et porte un indice de rfrence celle-ci" (art. 6 de la loi du 17/07/1975).

La pice justificative appuie et justifie l'criture. Elle peut tre mais n'est pas ncessairement un acte ou un crit faisant preuve l'gard de tiers de l'opration en cause. Une quittance signe fera preuve l'gard de celui qui l'a signe.

Sous l'angle du droit comptable, la facture constitue, une fois vrifie et accepte, la pice justificative par excellence des oprations de vente et d'achat de biens et de prestations de services. Par ailleurs, toutes les critures relatives des oprations internes (constitutions et rgularisations d'amortissements, de rductions de valeurs ou de provisions, calculs de prorata, rvaluations, variations de stocks, imputation de cots indirects aux stocks ou aux immobilisations, etc.), doivent s'appuyer, elles aussi, sur des pices justificatives, internes celles-l, qui, de toute vidence, ne font pas preuve d'oprations avec des tiers.

Quant au contenu des pices justificatives, il est gnralement admis qu'elles doivent rpondre aux conditions suivantes :

le texte doit tre univoque et doit dcrire clairement l'opration; son origine doit tre identifiable. S'il s'agit d'une pice externe, elle doit permettre

d'identifier la contrepartie. S'il s'agit d'une pice interne, elle doit permettre d'identifier la personne ou le service dont elle mane;

elle doit tre date; lors de sa comptabilisation, une rfrence l'criture correspondante doit y tre faite; elle doit tre accessible tout moment et ds lors tre classe mthodiquement.

Les pices justificatives doivent tre conserves, en original ou en copie, durant dix ans et tre classes mthodiquement. Ce dlai est rduit trois ans pour les pices qui ne sont pas appeles faire preuve l'gard de tiers (art. 6 de la loi du 17/07/1975).

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2.4.4. Linventaire

Toute entreprise procde, une fois l'an au moins, avec bonne foi et prudence, aux oprations de relev, de vrification, d'examen et d'valuation ncessaires pour tablir la date choisie un inventaire complet de ses avoirs et droits de toute nature, de ses dettes, obligations et engagements de toute nature relatifs son activit et des moyens propres qui y sont affects. Les pices de l'inventaire sont transcrites dans un livre. Les pices dont le volume rend la transcription difficile sont rsumes dans le livre auquel elles sont annexes (art. 9 1 de la loi du 17/07/1975).

Cette disposition est reprise par les lois sur les socits dont l'article 77 prvoit que : "chaque anne, les administrateurs dressent un inventaire et tablissent les comptes annuels" et que "ces documents sont tablis conformment la loi du 17 juillet 1975 relative la comptabilit et aux comptes annuels des entreprises et ses arrts d'excution (...)".

Cette obligation d'inventaire s'applique l'ensemble des entreprises, y compris donc celles qui sont vises l'article 5 de la loi.

L'inventaire constitue la constatation de l'tat de l'ensemble des lments constitutifs du patrimoine de l'entreprise un moment dtermin. Il porte, par consquent, sur les lments de patrimoine existants cette date, exprims ou exprimer dans les postes du bilan ou dans les comptes de patrimoine numrs la classe 0 du plan comptable minimum normalis.

Il ne consiste pas en une transcription des montants comptabiliss. Il comporte tout d'abord un relev individualis de ce qui forme, cette date, le patrimoine de l'entreprise : immobilisations incorporelles, corporelles et financires, stocks et en-cours de fabrication, crances, placements de trsorerie, disponibilits, lments constitutifs des capitaux propres, provisions requises pour risques en cours, dettes, montants actifs et passifs rgulariser, garanties constitues, commandes passes et reues autres que les commandes courantes, marchs terme sur devises et marchandises, options confres, "instruments financiers", autres engagements, ... Ce relev doit tre complet. Il s'agit d'un relev vrifi (les lments mentionns existent-ils rellement ? Et tous les lments du patrimoine ont-ils t relevs ?).

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Ce relev est simultanment qualitatif : il implique un examen et une valuation de chaque lment du patrimoine. Cet examen et cette valuation doivent tre oprs avec prudence et bonne foi. L'valuation doit tre faite selon les rgles et critres dtermins par les dispositions rglementaires en matire de comptes annuels auxquelles l'entreprise est soumise et par les rgles arrtes, en conformit avec les dispositions rglementaires prcites, par l'organe de gestion de l'entreprise.

L'inventaire doit, aux termes de l'article 9 2 de la loi du 17/07/1975, tre ordonn de la mme manire que le plan comptable de l'entreprise. Les rgles d'valuation arrtes par l'organe d'administration de l'entreprise doivent tre actes dans le livre d'inventaire et tre rsumes dans l'annexe aux comptes annuels.

2.4.5. Dlai de conservation des documents

2.4.5.1. Droit comptable

La lgislation comptable impose deux dlais minimum de conservation des journaux et des livres : 3 et 10 ans. Ainsi, les entreprises sont tenues de conserver pendant dix ans partir du premier janvier de l'anne qui suit leur clture :

- le livre journal unique ; - le journal de centralisation ; - les trois journaux prvus larticle 5 de la loi du 17 juillet 1975 : le journal des achats

et importation, le journal des ventes et exportation et le journal financier ; - le livre dinventaire.

Ces livres doivent tre conservs en original. Les pices justificatives qui appuient les inscriptions dans ces livres doivent galement tre conserves en original ou en copie pendant dix ans partir du premier janvier de l'anne qui suit leur clture.

Ce dlai est toutefois rduit trois ans pour les pices qui ne sont pas appeles faire preuve l'gard de tiers.

Les livres et les pices justificatives doivent tre accessibles, classs et numrots. Ils doivent galement rester lisibles durant toute la dure de conservation.

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2.4.5.2. Au niveau TVA

Les livres, factures et autres documents dont la tenue, la rdaction, ou la dlivrance sont prescrites par le Code TVA ou en excution de celui-ci, doivent tre conservs par les personnes qui les ont tenus, dresss, dlivrs ou reus pendant une priode de 10 ans (Code TVA, article 60).

Sont ainsi viss les factures ou documents relatifs aux acquisitions intracommunautaires de biens ou aux achats effectus l'tranger, les livres et documents comptables, les contrats, les factures ou documents relatifs aux prestations de services et aux livraisons de biens, les extraits de compte, les documents de paiement et les autres livres ou documents relatifs l'activit.

Cette priode de dix ans commence partir du premier janvier de l'anne qui suit la clture pour les livres, de la date s'il s'agit de factures ou d'autres documents, ou de l'anne au cours de laquelle le droit dduction a pris naissance. En ce qui concerne la documentation relative aux analyses, la programmation et l'exploitation de systmes informatiss, le dlai prend cours partir du premier janvier de l'anne qui suit la dernire anne pendant laquelle le systme a t utilis.

Les factures doivent tre conserves sous la forme originale, papier ou lectronique et la preuve de l'origine, le contenu des factures ainsi que leur lisibilit doivent tre garantis durant toute la priode de conservation.

2.4.5.3. Au niveau fiscal

Les livres et documents doivent tre conservs la disposition de l'administration jusqu' l'expiration de la cinquime anne ou du cinquime exercice comptable qui suit la priode imposable laquelle ils se rapportent (CIR 92, art. 315).

Ce dlai sapplique tous les livres et documents dont le contribuable dispose et qui sont indispensables la dtermination des revenus imposables.

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Le dlai de conservation de la documentation relative aux analyses, la programmation et l'exploitation de systmes informatiss, expire la fin du cinquime exercice comptable qui suit la priode imposable pendant laquelle le systme a t utilis.

2.4.5.4. Droit social

La lgislation sociale impose un dlai de conservation minimum de 5 ans pour les documents sociaux suivants :

- Les comptes individuels des membres du personnel ; - Le registre du personnel ; - Les contrats dtudiants.

2.4.5.5. Conclusion

Dlai de conservation Lgislation comptable - le livre journal unique ;

- le journal de centralisation ; - le journal des achats, le journal des ventes et le journal financier ; - le livre dinventaire ; - les pices justificatives

10 ans

Administration de la TVA - les livres et documents comptables ; - les contrats ; - les factures relatives aux acquisitions, aux prestations de services et aux livraisons de biens ; - les extraits de compte ; - les documents de paiement ; - les autres livres et documents relatifs l'activit

10 ans

Lgislation fiscale tous les livres et documents indispensables la dtermination des revenus imposables

5 ans

Lgislation sociale - les comptes individuels des membres du personnel ; - le registre du personnel ; - les contrats dtudiants

5 ans

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2.5. Les obligations TVA

Les obligations en matire de TVA sont les suivantes : - lors du dbut d'activit, de la modification ou de la cessation de vos activits,

l'assujetti doit en faire la dclaration endans le mois son bureau de contrle de la TVA ou via un guichet d'entreprises. Une telle dclaration est en outre obligatoire en cas de transfert du sige de l'entreprise (domicile de l'entrepreneur ou sige social de l'entreprise) ;

- dlivrer des factures et calculer la TVA sur ces factures ; - rentrer des dclarations priodiques la TVA : soit mensuellement, soit

trimestriellement (optionnel si le chiffre d'affaires ne dpasse pas 500.000 ) ; - payer la TVA due l'Etat ; - dposer un listing TVA annuel, chaque anne avant le 31 mars ; - tenir un tableau des biens d'investissements.

Il existe galement des rgimes particuliers :

Le rgime forfaitaire

Pour certaines professions, la TVA peut tre calcule de manire simple et forfaitaire. Le chiffre d'affaires taxable n'est pas dtermin sur base de factures, mais sur base des achats effectus et des prestations fournies. Les conditions pour bnficier du rgime sont les suivantes :

- il doit s'agir d'une personne physique, d'une SPRL ou d'une SNC; - 75 % du chiffre d'affaires doit consister en des oprations pour lesquelles aucune

facture ne doit tre tablie; - le chiffre d'affaires HTVA ne peut dpasser 750.000 EUR.

Le rgime de la franchise (art. 56 du Code de la Taxe sur la Valeur Ajoute) Si le chiffre d'affaires annuel d'une personne assujettie la TVA ne dpasse pas 5.580 EUR, elle peut bnficier de la franchise de taxe. Elle ne devra verser aucune TVA, ni ne faire apparatre la taxe sur ses factures.

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Elle devra toutefois mentionner sur ses factures qu'elle bnficie du rgime de la franchise de la taxe. Par contre, elle n'a pas le droit de dduire la TVA qui grve les biens et services qu'elle a utilis pour effectuer ses oprations.

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Partie II : Le passif du bilan

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Chapitre 3 : Le capital (compte 10)

3.1. Dfinition (art. 95 de lAR du Code des Socits)

Par capital souscrit, il faut entendre : a) en ce qui concerne les socits anonymes, les socits prives responsabilit limite

et les socits en commandite par actions, le capital social souscrit; b) en ce qui concerne les socits coopratives, le montant du fonds social; c) en ce qui concerne les socits en commandite simple de droit belge, le montant du

fonds de commandite statutaire ou, dfaut, la valeur conventionnelle des valeurs fournies ou fournir en commandite;

d) en ce qui concerne les socits en nom collectif de droit belge, l'avoir social prvu par les statuts ou, dfaut, la valeur conventionnelle des apports;

e) en ce qui concerne les entreprises, personnes physiques et les succursales en Belgique d'entreprises de droit tranger, les moyens propres affects durablement par la personne physique l'activit de son entreprise ou par l'entreprise trangre l'activit de ses succursales en Belgique, dans la mesure o ces moyens propres ne rsultent pas de bnfices mis en rserve ou reports et inscrits sous les rubriques IV. et V.

Dans les cas viss sous c), d) et e), l'intitul du poste "Capital souscrit" est adapt en consquence.

Le capital non appel constitue une crance sur les actionnaires et forme un poste de dduction du capital. C'est la partie du capital dont la libration entire n'a pas encore t demande.

Le solde des deux donne le capital rellement apport par les actionnaires, c'est--dire le capital libr.

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3.2. Constitution dune socit

Pralablement la constitution de la socit, les fondateurs remettent au notaire instrumentant un plan financier dans lequel ils justifient le montant du capital social de la socit constituer (art. 440 du Code des Socits).

En cas d'apport en nature, un rviseur d'entreprises est dsign pralablement la constitution de la socit par les fondateurs. Le rviseur fait rapport, notamment sur la description de chaque apport en nature et sur les modes d'valuation adopts. Ce rapport indique quelle est la rmunration effectivement attribue en contrepartie des apports (art. 444 du Code des Socits).

3.2.1. Capital minimum librer

Aucun minimum lgal nest impos pour le capital de la SCRIS, de mme que pour les SNC et les SCS. Il est en effet fix statutairement.

Pour les SPRL, le capital social doit tre de 18.550 au moins (art. 214 du Code des Socits). Ds la constitution de la socit, le capital doit tre libr concurrence de 6.200 au moins (12.400 pour la SPRLU). En outre, chaque part souscrite en numraire doit tre libre d'un cinquime au moins; et les parts sociales ou parties de parts sociales correspondant des apports en nature doivent tre entirement libres (art. 223 du Code des Socits).

Pour les SCRL, le capital social doit galement tre de 18.550 au moins (art. 390 du Code des Socits). La part fixe du capital social doit tre intgralement libre ds la constitution concurrence de 6.200 (art. 397 du Code des Socits).

Pour les SA et SCA, le capital social doit tre de 61.500 au moins (art. 439 du Code des Socits). Ds la constitution de la socit, le capital doit tre libr intgralement concurrence de 61.500 . En outre, chaque action correspondant un apport en numraire et chaque action correspondant, en tout ou en partie, un apport en nature doivent tre libres

35

d'un quart; les actions correspondant en tout ou en partie des apports en nature doivent tre entirement libres dans un dlai de cinq ans dater de la constitution de la socit.

3.2.2. Comptabilisation

Une S.A. est constitue au capital de 150.000 , reprsent par la souscription en espces de trois actionnaires concurrence de 55.000 et dun actionnaire par apport en nature des lments suivants :

Terrains et constructions 320.000 Machines 80.000 Marchandises 180.000 Crances sur clients 142.500 Fournisseurs 322.500 Dettes sociales 225.000

Les terrains et constructions sont hypothqus concurrence de 25%. Les titres souscrits en espces sont librs concurrence du minimum lgal. Les frais de constitution slvent 15.000 et sont rgls par chque.

1) Souscription (= engagement)

Cran ces diverses : actionnaires

4160

100 Capital souscrit

150.000

150.000

Frais de constitution

200

5501 Cheque

15.000

15.000

2) Libration (= concrtisation de lengagement)

Apport en nature

Valeur nette = 95.000 (Total des actifs dettes, y compris lhypothque)

36

22 Terrains et constructions 320.000 23 Machines 80.000 34 Marchandises 180.000

400 Clients 142.500 4160 Crances diverses

95.000 440 Fournisseurs

322.500

45 Dettes sociales

225.000

1733 Emprunt hypothcaire

80.000

Apport en espces (libration du minimum lgal)

550 Banque 13.750 101 Capital non appel 41.250

4160 Crances diverses : action.

55.000

3.3. Appel de fonds

Une SPRL a t constitue au capital de 420.000 , reprsent par 8.400 actions de 50 . Lactionnaire Jean avait apport un immeuble pour 250.000 , du matriel roulant pour 30.000 et des installations pour 10.000 . Les actionnaires Dupont et Dumont avaient souscrit chacun 1.000 actions, Lenoir, Lerouge et

Leblanc chacun 200 actions. Ils ont tous librs immdiatement le minimum lgal.

Par la suite, la socit lance un appel de fonds concurrence de 40 % du capital souscrit en espces. Dupont et Dumont apportent ensemble un immeuble dune valeur de 50.000 hypothqu pour 20 %. Lenoir, assujetti la T.V.A, apporte une machine (TVA 21 %). Lerouge libre en espces les 40 % appels et Leblanc ne libre, quant lui, que 20 % de sa souscription initiale.

1) Souscription (= engagement)

40 % du capital souscrit en espces 130.000 x 40 % = 52.000

Crances diverses 4100 101 Capital non appel

52.000 52.000

37

2) Libration (= concrtisation de lengagement)

Valeur de lapport de Dupont et Dumont = 40 % du K quils ont (1.000 actions x 2) x 50 x 40 % = 40.000

Constructions 4100 Crances diverses : act. 40.000

221

1733 Emprunt hypothcaire

50.000

10.000

Valeur de lapport de Lenoir : 200 x 50 x 40 % = 4.000

230 Machine 4.000 411 TVA rcuprer 840

4100 Crances diverses : act.

4.000

483 Dettes diverses : act.

840

Lactionnaire qui a achet la machine paie la TVA et peut la rcuprer. Cette TVA rcuprer suit le bien et se retrouve donc dans la socit constitue, qui rcuprera donc la TVA mais devra la rembourser lactionnaire ayant apport la machine dette vis--vis de lactionnaire.

Valeur de lapport de Lerouge et Leblanc : (200 actions x 2) x 50 x 40 % = 8.000 550 Banque 6.000 4101 Capital appel non vers 2.000

4100 Crances diverses : action.

8.000

Lactionnaire Leblanc est dfaillant concurrence de 2.000 (compte de crance latente spcifique = capital appel non vers ).

Actionnaires dfaillants Le solde non vers de lappel de fonds est transfr dans le compte 4101 Capital appel non vers . Si la socit subit des charges conscutives cette situation, elle rcuprera ces frais auprs de lactionnaire dfaillant (cest--dire sur ce quil a dj libr). En cas de non versement, les titres seront revendus et le solde du montant libr par lactionnaire dfaillant lui sera rembours.

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Exemple :

Rcupration des frais de remise en vente (125 ) : 4101 Capital appel non vers 125

748 Rcupration de frais auprs de tiers

125

Revente des titres pour 6.500 : 200 titres x 50 = 10.000 dont 2.500 libr la cration et 4.000 pour lappel de fonds reste 3.500 appeler sur les 10.000 :

550 Banque 6.500 4101 Capital appel non vers 6.500

Dcompte des frais et remboursement du solde lactionnaire dfaillant :

4101 Capital appel non vers 4.375 550 Banque

4.375 2.500 la cration + 2.000 appel de fonds (au lieu 4.000 ) frais (125 )

3.4. Augmentation de capital

Une augmentation de capital peut se raliser de deux manires diffrentes : - soit par incorporation dlments internes ; - soit par mission dactions reprsentatives dapports nouveaux.

L'augmentation du capital est dcide par l'assemble gnrale aux conditions requises pour la modification des statuts, le cas chant, en appliquant l'article 560 du Code des Socits. Une augmentation de capital peut galement tre dcide par le conseil d'administration dans les limites du capital autoris (art. 581 du Code des Socits). Les formalits et conditions prescrites pour la constitution de socits sont aussi requises pour toute augmentation de capital (sauf le plan financier) (art. 582 611 du Code des Socits).

Si l'augmentation de capital annonce n'est pas entirement souscrite, le capital n'est augment concurrence des souscriptions recueillies que si les conditions de l'mission ont expressment prvu cette possibilit (art. 584 du Code des Socits).

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3.4.1. Augmentation de capital par oprations internes

Le bnfice de l'exercice peut tre utilis pour augmenter le capital.

Affectations au capital et la prime d'mission 691

100 Capital

Les dettes constituent un avoir qui peut tre converti en capital.

Capital non appel 101

100 Capital

Dettes LT 17

101 Capital non appel

L'augmentation de capital peut galement avoir lieu par l'incorporation de rserves, primes d'mission, plus-values de rvaluation et bnfices reports.

11 Primes d'mission 12 Plus-values de rvaluation 13 Rserves 100 Capital

Bnfice report 140 790 Bnfice report de l'exercice prcdent

Affectations au capital et la prime d'mission 691 100 Capital

NB : Une telle augmentation de capital ne modifie pas le total bilantaire puisquil ny a pas dapports nouveaux.

3.4.2. Augmentation de capital par mission dactions reprsentatives dapports nouveaux

Lorsqu'une SA effectue une augmentation de capital, les actionnaires existants bnficient d'un droit prfrentiel. En effet, les actions souscrire en espces doivent tre offertes par

40

prfrence aux actionnaires proportionnellement la partie du capital que reprsentent leurs actions (art. 592 du Code des Socits). Ce droit prfrentiel a pour objectif de protger les actionnaires contre les changements de pouvoir et les pertes rsultant d'un prix d'mission plus bas. Le droit de prfrence peut tre exerc pendant un dlai qui ne peut tre infrieur quinze jours dater de l'ouverture de la souscription. Ce dlai est fix par l'assemble gnrale ou, lorsque l'augmentation est dcide dans le cadre du capital autoris, par le conseil d'administration (art. 593 du Code des Socits). L'ouverture de la souscription ainsi que son dlai d'exercice sont annoncs par un avis publi huit jours au moins avant cette ouverture, aux Annexes du Moniteur belge, dans un organe de presse de diffusion nationale et dans un organe de presse rgional du sige de la socit. La publication de cet avis peut toutefois tre omise lorsque toutes les actions de la socit sont nominatives. Dans ce cas, le contenu de l'avis doit tre port la connaissance des actionnaires par lettre recommande (art. 593 du Code des Socits).

Un autre moyen de protection de lactionnaire consiste faire payer une prime dmission aux nouveaux actionnaires.

Lorsqu'une prime d'mission des actions nouvelles est prvue, le montant de cette prime d'mission doit tre intgralement vers ds la souscription (art. 587 du Code des Socits).

En cas d'apports en numraire librer lors de la passation de l'acte constatant l'augmentation de capital, les fonds sont pralablement dposs par versement ou virement un compte spcial ouvert au nom de la socit auprs de La Poste (Postchque) ou d'un tablissement de crdit tabli en Belgique. Si l'augmentation n'est pas ralise dans les trois mois de l'ouverture du compte spcial, les fonds seront restitus leur demande, ceux qui les ont dposs (art. 600 du Code des Socits).

Exemple :

Une socit anonyme au capital de 10.000.000 (10.000 actions, valeur nominale 1.000 ) dcide daugmenter ses capitaux propres de 2.800.000 . Ce montant correspond au montant total de lapport de fonds (capital souscrit + prime dmission) et est entirement souscrit et libr en espce concurrence du minimum lgal. Elle a en outre accumul des rserves concurrence de 2.100.000 , un bnfice report de 1.300.000, des subsides en capital de 600.000 et des dettes pour 12.000.000 .

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a. Valeur intrinsque : = Fonds propres (10 15) / Nbre dactions avant augmentation du capital = 14.000.000 / 10.000 = 1.400 = valeur dmission, dont 1.000 de VN et 400 de PE

b. Actions crer : = Augmentation de K / valeur intrinsque = 2.800.000 / 1.400 = 2.000 actions

c. Prime dmission : = (valeur intrinsque valeur nominale) x nombre dactions crer = (1.400 1.000) x 2.000 = 800.000

Apport de fonds de 2.800.000 dont 800.000 de PE et 2.000.000 de K

d. Valeur intrinsque des actions aprs augmentation : = 16.800.000 / 12.000 = 1.400

1) Souscription

Crances diverses : actionnaires 100 Capital souscrit 2.000.000

4160

11 Primes dmission

2.800.000

800.000

2) Libration 550 Banque 1.300.000 101 Capital non appel 1.500.000

4160 Crances div. : actionnaires.

2.800.000

3.4.3. Augmentation de capital par le capital autoris

La dcision d'augmentation du capital relve normalement de l'assemble gnrale. Cependant, les statuts peuvent autoriser le conseil d'administration augmenter en une ou plusieurs fois le capital social souscrit concurrence d'un montant dtermin qui, pour les socits faisant ou ayant fait publiquement appel l'pargne, ne peut tre suprieur au montant dudit capital social (art. 603 du Code des Socits). Cette autorisation par les statuts n'est valable que pour cinq ans (art. 604 du Code des Socits). L'assemble gnrale peut cependant renouveler chaque fois l'autorisation (pour 5 ans maximum).

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La technique du capital autoris n'est d'application que sur la S.A. (et la S.C.A.) et ne concerne donc ni la S.P.R.L. ni la S.C.

3.5. Rduction de capital

Toute rduction du capital social ne peut tre dcide que par l'assemble gnrale dans les conditions requises pour les modifications aux statuts moyennant le traitement gal des actionnaires qui se trouvent dans des conditions identiques (article 612, Code des Socits).

Si la rduction du capital s'opre par un remboursement aux actionnaires ou par dispense totale ou partielle du versement du solde des apports, les cranciers dont la crance est ne antrieurement la publication, ont, dans les deux mois de la publication aux Annexes du Moniteur belge de la dcision de rduction du capital, nonobstant toute disposition contraire, le droit d'exiger une sret pour les crances non encore chues au moment de cette publication. La socit peut carter cette demande en payant la crance sa valeur, aprs dduction de l'escompte (article 613, Code des Socits).

3.5.1. Rduction de capital par apurement de pertes existantes et de pertes prvisibles

Lassemble gnrale extraordinaire de la socit MAGIC dcide de diminuer le capital par apurement des pertes reportes figurant au bilan (11.000 ) et, dans le mme temps, de constituer une rserve pour les pertes prvisibles (4.000 ). A la date de lacte notari de la rduction du capital, on effectue les critures comptables suivantes :

Capital souscrit 791 Prlvement sur le capital et les primes

d'mission 11.000

100

13111 Autres rserves indisponibles: rserve pour une perte prvisible

15.000

4.000

En fin dexercice comptable, la perte reporte est supprime du bilan.

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Perte reporte de lex. prcdent 690 141 Perte reporte

11.000 11.000

De mme, on imputera galement, dans laffectation des rsultats, la perte de cet exercice comptable (4.300 ) sur la rserve constitue pour pertes prvisibles.

Autres rserves indisponibles: rserve pour une perte prvisible

13111

792 Prlvement sur les rserves

4.000

4.000

La rserve constitue pour couvrir une perte prvisible ne peut excder 10 % du capital souscrit aprs rduction. Cette rserve ne peut, sauf en cas de rduction ultrieure du capital, tre distribue aux actionnaires; elle ne peut tre utilise que pour compenser des pertes subies ou pour augmenter le capital par incorporation de rserves (article 614, Code des Socits).

3.5.2. Rduction de capital par remboursement aux actionnaires

La rduction de capital par remboursement aux actionnaires entrane une diminution des fonds propres. Ce type de rduction de capital est trs rare tant donn le besoin de financement continuel des entreprises. Pour ce type de rduction, un dlai dattente de deux mois aprs la publication de la dcision de remboursement dans le Moniteur belge doit tre respect avant deffectuer le remboursement (pour respecter larticle 613, Code des Socits).

Au moment de la dcision de remboursement, une dette apparat envers les actionnaires.

Capital souscrit 100 489 Autres dettes diverses : capital

rembourser

A l'expiration du dlai d'attente, le montant d est rembours.

Autres dettes diverses : capital rembourser

489

550 Banque

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3.5.3. Rduction de capital par dispense de versements du capital non encore appel

La rduction de capital par une dispense de l'obligation de faire des versements pour la partie du capital non encore appel ncessite galement un dlai dattente de deux mois (pour respecter larticle 613, Code des Socits). Pendant ce temps, il faut comptabiliser une crance l'actif de la socit.

Capital souscrit 100 489 Autres dettes diverses : capital

rembourser

Autres crances diverses 419 101 Capital non appel

A l'expiration du dlai d'attente, la dispense peut tre comptabilise.

Autres dettes diverses : capital rembourser

489

419 Autres crances diverses

3.6. Amortissement du capital

Les statuts peuvent prvoir qu'une partie des bnfices sera affecte l'amortissement du capital par voie de remboursement au pair des actions dsignes par tirage au sort, sans que le capital exprim ne soit rduit (article 615, Code des Socits). L'amortissement ne peut tre ralis qu' l'aide de sommes distribuables (article 615, Code des Socits). Les actions sont remplaces par des actions de jouissance. Les actionnaires dont les actions sont amorties conservent leurs droits dans la socit, l'exclusion du droit au remboursement de l'apport ainsi qu' l'exclusion du droit de participation un premier dividende peru sur des actions non amorties dont le montant est dtermin par les statuts (article 615, Code des Socits).

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Il s'agit d'une opration entirement diffrente d'une rduction de capital ralise par remboursement aux actionnaires. En effet, il s'agit d'une affectation d'un bnfice. Ce remboursement constituant une attribution aux actionnaires d'un bnfice, il doit tre opr par le biais du compte d'affectations et de prlvements.

Actions rembourser 474 Actions rembourser

697

453 Prcompte retenu

Les actions sont amorties avec retenue de 25 % de prcompte mobilier, puisque le fisc considre une telle opration comme une destination de bnfices.

Si le remboursement est effectu l'aide d'une rserve pralablement constitue, la comptabilisation prcdente doit tre suivie d'un prlvement sur la rserve.

Rserves indisponibles capital amorti 13119 792 Prlvement sur les rserves

Le capital souscrit peut tre rparti selon quil est ou non amorti :

Capital souscrit 1000

Capital souscrit non amorti 100

1001 Capital souscrit amorti

3.7. Annexe VIII. Etat du capital (C12 et C13)

VIII. Etat du capital A. Capital social

1. Capital souscrit (poste 100) 2. Composition du capital

Cet tat suit le principe de l'information des actionnaires et des tiers comme le prvoit l'article 479 du Code des socits. Cette partie de lannexe montre les mutations du capital social au cours de l'exercice, sa composition par type d'action et par actions nominatives et au porteur.

B. Capital non libr 1. Montant non appel (poste 101) 2. Montant appel, non libr

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Cette disposition est uniquement applicable aux socits anonymes et aux socits en commandite par actions. Elle comprendra :

le nombre des actions souscrites ;

l'indication des versements effectus ;

la liste des actionnaires qui n'ont pas encore entirement libr leurs actions, avec l'indication des sommes dont ils sont redevables.

C. Actions propres

La dtention d'actions propres est strictement rglemente par les articles 620 625 du Code des Socits pour la S.A., 657 du Code des Socits pour la SCA, 321 327 du Code des Socits pour les S.P.R.L. L'annexe mentionne le montant et le nombre d'actions dtenues.

D. Obligation d'mission d'actions Les engagements concernant des emprunts convertibles et ceux dcoulant de l'exercice de droits de souscription sont repris sparment. La rubrique est uniquement d'application pour les S.A. et SCA.

E. Capital autoris, non souscrit

L'article 603 du Code des Socits autorise le conseil d'administration de la S.A. procder une augmentation de capital, de la faon prvue dans les statuts et dcide par l'assemble gnrale. Cest l'augmentation non exerce qui est mentionne ici. Par exemple, un capital

souscrit de 20 millions, un capital autoris de 5 millions pour le porter 25 millions. Si le conseil d'administration a dj employ 2 millions, on mentionne 3 millions sous le code 8751.

F. Actions hors capital

G. Structure de l'actionnariat de l'entreprise la date de la clture de l'anne En application des articles 627 et 632 du Code des Socits et de l'article 4 2 de la loi du 2 mars 1989 relatif la publicit des participations importantes dans des socits cotes en bourse et la rglementation des offres publiques d'acquisition, chaque entreprise doit indiquer son actionnariat la date de clture de ses comptes

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3.8. Maintien du capital social (article 633 du Code des Socits)

Cette disposition concerne les SA et SCA.

Si, par suite de perte, l'actif net est rduit un montant infrieur la moiti du capital social, l'assemble gnrale doit, sauf dispositions plus rigoureuses dans les statuts, tre runie dans un dlai n'excdant pas deux mois dater du moment o la perte a t constate en vue de dlibrer de la dissolution ventuelle de la socit et ventuellement d'autres mesures annonces dans l'ordre du jour.

Le conseil d'administration justifie ses propositions dans un rapport spcial tenu la disposition des actionnaires au sige de la socit quinze jours avant l'assemble gnrale. Si le conseil d'administration propose la poursuite des activits, il expose dans son rapport les mesures qu'il compte adopter en vue de redresser la situation financire de la socit.

L'absence du rapport prvu par l'alina 2 entrane la nullit de la dcision de l'assemble gnrale.

Les mmes rgles sont observes si, par suite de perte, l'actif net est rduit un montant infrieur au quart du capital social mais, en ce cas, la dissolution aura lieu si elle est approuve par le quart des voix mises l'assemble.

Lorsque l'assemble gnrale n'a pas t convoque conformment au prsent article, le dommage subi par les tiers est, sauf preuve contraire, prsum rsulter de cette absence de convocation.

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3.9. Exercices

Exercice 1

Une S.A. est constitue au capital de 500.000 , reprsent par 10.000 actions de 50 . Les frais de constitution slvent 47.000 et sont pays par chque. Lactionnaire CPU (non assujetti la T.V.A.) apporte une construction pour 200.000 , une voiture pour 15.000 et des machines pour 10.000 . Les actionnaires PAD, GLORIEU et FAX souscrivent chacun 1.500 actions, DELEG et EMPIRE chacun 500 actions. Ils librent tous immdiatement le minimum lgal.

Par la suite, la socit lance un appel de fonds concurrence de 50 % du capital souscrit en espces. GLORIEU, assujetti la T.V.A., apporte une machine (TVA 21 %). Les actionnaires PAD et FAX apportent ensemble un immeuble ancien dune valeur de 100.000 hypothqu pour 25 %. EMPIRE libre en espces les 50 % demands. DELEG ne libre, quant lui, que 15 % de sa souscription initiale.

Comptabilisez toutes les critures de constitution et dappel de fonds.

Exercice 2

Le bilan de la S.A. JONAS se prsente comme suit :

ACTIF PASSIF Frais dtablissement Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Stocks

Crances < 1an Valeurs disponibles

20.000 245.000 800.000 140.000

245.000 300.000

Capital Rserves

Bnfice report

Subsides Provisions

Dettes

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La socit dcide de procder une augmentation de capital avec prime dmission correspondant la moiti de son actif immobilis, libre en espce concurrence du minimum lgal.

Il vous est demand de : 1) calculer la valeur intrinsque de laction avant augmentation de capital ; 2) calculer le nombre dactions aprs augmentation de capital ; 3) calculer le montant de la prime dmission ; 4) calculer le montant librer en cas dapport du minimum lgal ; 5) calculer la valeur intrinsque de laction aprs augmentation ; 6) passer les critures daugmentation du capital.

Exercice 3

Lassemble gnrale extraordinaire de la socit ROSE dcide de procder lapurement des pertes reportes au bilan (8.100 ) par une rduction de capital. Dans le mme temps et suite aux rsultats peu encourageants attendus pour cet exercice, elle a galement dcid de constituer une rserve pour les pertes prvisibles de 5.100 . En fin dexercice comptable, la perte de lexercice slve 5.250 .

Comptabilisez toutes les critures relatives cette rduction du capital.

Exercice 4

La socit MARS, qui dispose dun capital souscrit de 180.000 et de rserves disponibles pour 55.000 , dcide damortir son capital pour 60.000 (dont prcompte 25 %). Cette opration seffectue par affectation du bnfice de lexercice concurrence de 20.000 et par prlvement sur une rserve indisponible pralablement constitue partir des rserves disponibles de 40.000 .

Comptabilisez toutes les critures relatives lamortissement du capital.

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Chapitre 4 : La prime dmission (compte 11)

4.1. Dfinition

Une prime d'mission est la diffrence positive entre le prix d'mission de nouvelles actions et la valeur nominale ou fractionnaire d'actions existantes. Selon lavis de la CNC n 142, on entend par prime d'mission la diffrence entre le prix d'mission d'actions nouvelles et la partie de ce prix qui est porte au capital.

La prime d'mission reprsente un apport externe des associs la socit. Elle se distingue, notamment des rserves qui proviennent en principe de bnfices raliss par l'entreprise et mis par elle en "rserve" (Avis de la CNC n 142).

La prime d'mission ne fait pas l'objet de dispositions particulires du droit des socits.

Les montants reus pour des warrants qui ne sont pas lis des actions nouvellement mises sont galement comptabiliss dans les primes d'mission.

Un warrant est un droit qui permet son dtenteur d'acheter, pendant une priode donne, une valeur sous-jacente un prix fixe. En cas de warrant, il s'agit souvent d'une action.

4.2. Comptabilisation

4.2.1. Constitution de la prime dmission

La comptabilisation de la prime dmission lors dune augmentation de capital a dj explique au point 3.4.2. du Chapitre III. Rappelons que lorsqu'une prime d'mission est prvue sur des actions nouvelles, le montant de cette prime d'mission doit tre intgralement libr ds la souscription (art. 587 du Code des Socits).

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4.2.2. Utilisation de la prime dmission

La prime dmission peut tre incorpore au capital, ou distribue aux actionnaires (sans passer par le compte de rsultats), ou encore servir lapurement de pertes subies. En revanche, elle ne peut faire l'objet d'un prlvement pour alimenter un compte de rserve (Avis de la CNC n 142).

Incorporation au capital :

Primes d'mission 11 10 Capital

Distribution aux actionnaires :

Primes d'mission 11 489 Dettes diverses

Dettes diverses 489 55 Banque

Apurement de pertes :

Primes d'mission 11 791 Prlvement sur le capital et les primes

d'mission

4.2.3. Warrants

Lavis 139/7 de la CNC traite du mode de comptabilisation des warrants (droits de souscription) dans le chef de la socit qui les a mis :

4.2.3.1. Warrants mis de manire autonome

a) Warrants mis titre gratuit Aussi longtemps que les warrants ne sont pas exercs, ils n'ont aucune influence sur le

patrimoine de la socit mettrice. Leur mission napparat ds lors pas dans la comptabilit.

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b. Warrants mis titre onreux Le montant reu par la socit pour prix des warrants qu'elle a mis est assimilable en son chef une prime d'mission verse par les souscripteurs d'actions nouvelles, si le montant obtenu est dfinitivement acquis pour la socit, mme dans l'hypothse o, ultrieurement, les titulaires de warrants n'exerceraient pas leur droit de souscription. Les montants perus pour l'mission de warrants seront ds lors ports la rubrique des capitaux propres "Prime d'mission" et y seront maintenus, que les droits de souscription soient ou non exercs ultrieurement.

En cas d'exercice ultrieur, le prix des warrants sera port soit, entirement au capital, soit pour partie au capital et pour partie la prime d'mission.

4.2.3.2. Warrants mis attachs des actions nouvellement mises

Lorsque les warrants sont mis attachs des actions nouvellement mises et qu'un seul prix d'mission couvre les actions nouvelles et les warrants, il s'agit toujours d'un apport des associs et il n'y a pas de raison ni de justification de distinguer le montant affrent aux actions nouvelles et celui affrent aux warrants qui y sont attachs. Il s'ensuit que le prix

d'mission sera port selon la dcision de l'organe social comptent, soit entirement au capital, soit pour partie au capital et pour partie en prime d'mission.

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Chapitre 5 : Plus-values de rvaluation (compte 12)

5.1. Dfinition

Par plus-value de rvaluation, il faut entendre les plus-values non ralises, exprimes dans les comptes sur lments de l'actif immobilis (art. 95 de lAR du Code des Socits).

En outre, selon larticle 100 AR Code des socits, peuvent galement tre portes directement la rubrique III du passif "Plus-values de rvaluation" et y tre maintenues jusqu' la date de ralisation des biens auxquels elles sont affrentes :

les reprises de rductions de valeur actes sur les participations, les titres et autres valeurs de portefeuille, avant le 1er janvier 1976 ou, pour les socits dont l'exercice ne concide pas avec l'anne civile, avant le dbut de l'exercice cltur en 1977;

les reprises de rductions de valeur actes sur les immobilisations incorporelles et sur les immobilisations corporelles dont l'utilisation n'est pas limite dans le temps.

Une rvaluation est comptabilise pour faire correspondre la valeur comptable la valeur relle (principe de fidlit). Les rvaluations comptabilises amliorent ainsi l'aspect du bilan, grce quoi les fournisseurs accordent plus de dlais de paiement, etc. De plus, la rvaluation est a pour avantage dtre une opration neutre sur le plan fiscal aussi longtemps que la plus-value n'est pas utilise pour une distribution des bnfices.

5.2. Principes (art. 57 de lAR du Code des Socits)

Les socits peuvent procder la rvaluation de leurs immobilisations corporelles ainsi que des participations, actions et parts figurant sous leurs immobilisations financires, ou de certaines catgories de ces immobilisations, lorsque la valeur de celles-ci, dtermine en fonction de leur utilit pour la socit, prsente un excdent certain et durable par rapport leur valeur comptable. Si les actifs en cause sont ncessaires la poursuite de l'activit de la socit ou d'une partie de ses activits, ils ne peuvent tre rvalus que dans la mesure o la plus-value exprime

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est justifie par la rentabilit de l'activit de la socit ou par la partie concerne de ses activits.

La valeur rvalue retenue p