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INSTITUT DU BENCHMARKING

Bonnes pratiques pour le processus

laboration du budget

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Bonnes pratiques pour le processus laboration du budget | 4 |

Sommaire

2 - Environnement .................................................................................................................................................................................................................................. 5

2.1 Institut du Benchmarking ........................................................................................................................................................................................ 5

2.2 Code de conduite .......................................................................................................................................................................................................... 52.3 Notion de pratique ........................................................................................................................................................................................................ 52.4 Groupe de travail ............................................................................................................................................................................................................ 5

3 - Cadre de ltude .............................................................................................................................................................................................................................. 8

3.1 Objectif du groupe de travail .............................................................................................................................................................................. 83.2 Primtre de ltude .................................................................................................................................................................................................... 83.3 Dfinition et schma de principe du budget ........................................................................................................................................ 93.4 Finalit de ltude .......................................................................................................................................................................................................... 93.5 Principales tapes dans llaboration du budget ............................................................................................................................ 10

4 - Bonnes pratiques de construction du budget .................................................................................................................................................. 11

4.1 Identification des clients ........................................................................................................................................................................................ 114.1.1 Clients directs .................................................................................................................................................................................................................. 114.1.2 Clients indirects ............................................................................................................................................................................................................ 114.2 Finalits ................................................................................................................................................................................................................................ 124.3 Propritaire ........................................................................................................................................................................................................................ 124.4 Entres .................................................................................................................................................................................................................................... 124.4.1 Lettre de cadrage ........................................................................................................................................................................................................ 134.4.2 Donnes et hypothses denvironnement .............................................................................................................................................. 134.4.3 Matrice budgtaire .................................................................................................................................................................................................... 134.4.4 Procdures de gestion ............................................................................................................................................................................................ 144.4.5 Moyens ................................................................................................................................................................................................................................ 144.5 Sorties .................................................................................................................................................................................................................................... 154.6 Indicateurs de performance .............................................................................................................................................................................. 15

5 - Travaux complmentaires sur les relations amont et aval du processus ................................................................................ 16

5.1 Budget et stratgie ...................................................................................................................................................................................................... 165.1.1 Le budget comme outil de dclinaison et damnagement de la stratgie ............................................................ 165.1.2 Moyens pour transcrire la stratgie dans le budget de faon efficace ........................................................................ 175.1.3 Les rgles instituer pour la convergence .......................................................................................................................................... 175.1.4 La prise en compte des variations potentielles de lenvironnement dans le budget ......................................185.1.5 Ladaptation du processus budgtaire la stratgie du groupe et des units oprationnelles .............. 185.2 Utilisation du Budget .............................................................................................................................................................................................. 195.2.1 Gestion de la performance ................................................................................................................................................................................ 195.2.2 Pilotage des risques .................................................................................................................................................................................................. 195.2.3 Responsabilits et dcisions .............................................................................................................................................................................. 195.2.4 Motivation des ressources humaines ........................................................................................................................................................ 205.2.5 Amlioration de la lecture de lactivit .................................................................................................................................................. 205.2.6 Priodicit du dcoupage budgtaire ...................................................................................................................................................... 215.2.7 Lien entre budget et consolidation .............................................................................................................................................................. 215.2.8 Actualisation du budget ........................................................................................................................................................................................ 225.2.9 Support de communication et de benchmarking .......................................................................................................................... 22

5 - Conclusion ........................................................................................................................................................................................................................................ 24

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2 - Environnement2.1 Institut du Benchmarking

Cr en 1996, lInstitut du Benchmarking a pour ambition de crer un rseau dentreprises, ouvertes lchange, dans le cadre dune thique partage.

Cette dmarche contribue promouvoir le dveloppement de bonnes pratiques et faire ainsi progresser

lactivit de lentreprise.LInstitut du Benchmarking est membre du Global Benchmarking Network (GNB), dirig par Robert Campet qui regroupe environ 20 pays.

2.2 Code de conduiteTous les membres du groupe de travail Optimisation du Processus Budgtaire adhrent aux dispositions ducode de conduite de lInstitut du Benchmarking, notamment celles concernant laspect de la confidentialit.

Les membres se doivent de parler avec autorit de leur exprience au sein de leur entreprise. Les comptes-rendus, ainsi que tous les documents remis aux participants demeurent confidentiels.

Il a t dcid au sein du groupe de travail que ce rapport peut tre diffus et publi.

2.3 Notion de pratiqueLe benchmarking ne veut sintresser aux solutions que pour autant quelles soient vrifies par lexprience.Le groupe de travail a qualifi des pratiques observes et les a considr comme bonnes ou pas dans lamesure o elles apportent une valeur ajoute optimale en donnant, ceux qui les adoptent, un avantageconcurrentiel.

2.4 Groupe de travailLe groupe de travail a runi au cours de lanne 2000-2001 un panel dentreprises appartenant des sec-teurs conomiques trs divers.

Cette diversit a permis didentifier le plus petit commun multiple des bonnes pratiques mettre en uv-re concernant le sujet de notre tude.


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Lanimation de ce groupe a t assure par :

Animateurs : M. Bernard EscoffierSamuel Sponem Universit Paris Dauphine

M. Jacques Errard Institut du Benchmarking

M. Frank RapatelChristophe Vallet PricewaterhouseCoopers

Liste des entreprises participantes :

ALTADIS Mme Dominique Leblanc

ASSURANCES BANQUE POPULAIRE M. Philippe Pinault

AXA M. Pierre Alexis Bourdon

CANAL PLUS M. Thomas Christin

CHANEL Mme Isabelle Valentin

COFINOGA M. Stephan Guglieri

FORT JAMES M. ric Larnaud

FRANCE TELECOM Mme Marie Claire Poutrel

SODEXHO M. Dominique Branger

TOTAL FINA ELF M. Olivier Devouassoux

VIVENDI ENVIRONNEMENT M. Philippe Surjous


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3 - Cadre de ltude3.1 Objectif du groupe de travail

Lobjectif initial du groupe de travail concernait loptimisation du processus budgtaire.Toutefois avant davancer dans cette direction, il est apparu indispensable de vrifier ce que les entreprisesparticipantes pensaient des critiques formules par le CAM-I, et si certaines dentre elles pratiquaient

le No Budget .Du tour de table, il est ressorti que le processus budgtaire bien que sans doute perfectible, apparaissaitcomme central dans les dispositifs de gestion de la plupart des entreprises participantes et quaucune ne pra-tiquait le No budget , mieux, aucun des participants ne connaissait dentreprise le pratiquant.Cette vrification pralable nous a permis de conclure quil ne semble donc pas lordre du jour de suppri-mer ce processus, mais plutt de rechercher les moyens damliorer son efficience dans sa contribution acti-ve au management des entreprises.La deuxime remarque pralable discute au sein du groupe de travail a t que le budget est bien plusquun dispositif technique dans lequel on a voulu le cantonner pendant longtemps, il sagit dun processusqui lui-mme nest pas indpendant; il se situe au confluent dautres processus avec lesquels il entretient desrelations multiples et complexes: formulation des stratgies, laboration des plans (dont le budget nestquun sous-ensemble), et pilotage oprationnel.Lensemble de ces processus apparat prsent dans toutes les entreprises du groupe de travail mais avec descontours variables selon les problmatiques conomiques et la culture de ces entreprises.Dans le souci de proposer des solutions efficaces vis--vis de nos finalits, il nous a donc paru indispensablede clarifier les bornes de notre tude.

3.2 Primtre de ltudeAyant not plusieurs reprises dans nos discussions la difficult dtablir une distinction prcise entre lesnotions de budget et de plan, ainsi quun amalgame frquent entre les deux notions, nous avons dcid, afinde faciliter la communication, de considrer le budget comme tant la formalisation chiffre de lensembledes plans daction concourant la ralisation dobjectifs sur une priode dun an (le plus souvent, mais par-

fois moins), et le plan comme une prvision pluriannuelle: le budget pouvant se confondre avec la premireanne du plan.

Budget: horizon de prvision un an sauf exception. La priode de rfrence peut tre diffrente en fonc-

tion des exigences de lenvironnement. Ce budget est le plus souvent dcompos en cycles trimestriels

pour rpondre aux exigences de communication externe.

Plan : horizon de prvision pluriannuel permettant de vrifier que le dploiement des stratgies adoptes

conforte lentreprise dans la ralisation de ses objectifs moyen terme.

Ces rflexions pour parvenir dlimiter le champ du processus budgtaire, et en mme temps clairer sesrelations avec dautres processus connexes, nous ont conduit en proposer la modlisation suivante:


Boucle de contrle

stratgique

Boucle de contrle

oprationnelCulture de l'entreprise

Processus de rflexionstratgique

Processusd'laboration d'un plan

a 2/3 ans

Systmes de gestionVision du dirigeant

sur l'volutionncessaire de l'entreprise

Rsultats

Systme de pilotage

Systme de reporting

Processus d'laborationdu budget

cadragebudgtaire objectifs

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Cette modlisation positionne le processus budgtaire linterconnexion de la boucle de contrle strat-gique et de la boucle de pilotage oprationnel en tant que pivot central ces deux boucles.

Par rapport des modlisations classiques fondes sur lenchanement logique des activits, et la notion de "feedback ", cette prsentation insiste sur le ct itratif permanent de ces activits, et la notion dquilibrageconsubstantielle au processus budgtaire.

3.3 Dfinition et schma de principe du budgetSappuyant sur cette modlisation, et sur des dfinitions existantes du budget (H. Bouquin, J. Lochard)Le groupe de travail sest arrt la dfinition suivante :

Le Budget est la synthse formalise et chiffre qui aprs discussion et ngociation entre une Direction

oprationnelle et son Groupe, traduit sur une priode gnralement dun an, les ressources, les plans

daction, et les rsultats attendus, en ligne avec les objectifs moyen terme de lorganisation.

Cette dfinition concide avec le schma de principe suivant du processus budgtaire :


Entres

- Lettre de cadrage- Donnes et hypothsesd'environnement

- Procdure budgtaire- Moyens (hommes et systmes)- Matrice budgtaire ( dfinir

en interaction avec la structure

de responsabilit)

Budgetconstruitpar lesdirectionsoprationnelles

Budgetconsolidpar le contrlede gestiongroupe

Sorties

- Book- Engagements

Itrations

Arbitrages et affectation dfinitive des objectifs

Discussions et arbitrages lors de la remonte hirarchique

Finalits :

Orchestrer, allouer, ragir, communiquer

Clients :

Directs (direction gnrale et porteurs d'objectifs),

et indirects (actionnaires, tablissements financiers, analystes)

3.4 Finalit de ltudeLobjectif du travail a t didentifier des bonnes pratiques permettant de conjuguer au mieux les attentes des

clients et des intervenants vis--vis de loptimisation du processus budgtaire en incluant la minimisationdes cots correspondants pour lentreprise (y compris des cots cachs).

Note :

Par crainte dune focalisation trop restrictive sur le processus dlaboration budgtaire, le groupe de travail

a souhait complter cette tude en abordant des sujets connexes tels quen amont la relation avec la

stratgie , et en aval lutilisation du budget dans le cadre du pilotage oprationnel .

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3.5 Principales tapes dans llaboration du budgetOn peut rsumer les principales tapes de llaboration du budget dans le tableau suivant :


1. Prparation des rgles de gestion

2. Diffusion des instructionsbudgtaires de la hirarchie

3. Construction du budget par lesdirections oprationnelles

4. Consolidation des budgets

5. Discussion et approbation

6. Finalisation du supportde rfrence

7. Mensualisation ou trimestrialisa-tion

8. Actualisation

Mise jour des rgles de gestion parrapport la construction du budgetde lanne prcdente.

Rappel des attentes de la directiongnrale (objectifs financiers etoprationnels dans la lettre decadrage)

Dfinition des hypothses cono-miques

Procdure suivre (qui fait quoi,concepts et dfinitions, modle debudget respecter, calendriers).

Construction dun pr-budget auniveau central (parfois)

NB : au pralable, besoin de dfinirles rgles gnrales dorganisation

et les responsabilits

Plan dactions des Directions op-rationnelles, hypothses prix/volu-mes et variantes possibles

Chiffrage Articulation des budgets de vente,

dapprovisionnement, de person-nel, de production (budget dex-ploitation)

Budgets dinvestissements et bud-gets discrtionnaires.

Synthses : rsultat et trsoreriepour chaque unit.

Remonte et discussions tout aulong de la ligne hirarchique.

Consolidation pour avoir une vuedensemble de lentreprise.

Vrification de la cohrence inter-ne (prix de cession interne notam-ment)

Apprciation du degr de ralismedes hypothses et de leur sensibilitaux variables

Comparaison du budget des Direc-

tions oprationnelles avec lesobjectifs de la Direction Gnrale Itrations, arbitrages de la Direction

Gnrale et approbation des bud-gets

Ralisation du support de rfrence Diffusion du support aux personnes

concernes

Prise en compte des variations sai-sonnires pour le dcoupage ensous-priodes

Rajustement des budgets

Contrle de Gestion Groupe Contrle de Gestion oprationnel

Direction Gnrale Contrle de Gestion Groupe

Contrle de Gestion oprationnel Directions oprationnelles


Contrle de Gestion Groupe

Directions oprationnelles Direction Gnrale

Contrle de Gestion Groupe



tapes Descriptions Intervenants

NB : Bien que mentionn ci-dessus et afin de prserver le caractre exhaustif de cette approche, les points 7 & 8sont hors du champ dtude dcid par le groupe de travail

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4 - Bonnes pratiques de construction dubudget

4.1 Identification des clientsRemarques gnrales : le degr dexigence du client faonne le processus budgtaire et constitue donc un

lment essentiel pour le contrleur de gestion, dans la construction de son processus. De plus, on pourranoter une tendance lintrt croissant des clients indirects du processus son gard.A linverse du schma habituel bas sur la distinction clients internes/clients externes, la bonne pratique la-bore par le groupe de travail a consist identifier deux catgories de clients :

Les clients directs (utilisant "en primaire" le processus budgtaire pour leurs propres besoins)

Les clients indirects (concerns par certains rsultats du budget)

4.1.1 Clients directsParmi tous les clients directs du processus, le groupe de travail a considr comme une bonne pratique denretenir deux :

4.1.2 Clients indirectsDe mme, parmi tous les clients indirects auxquels il est possible de songer, le groupe de travail a considrcomme une bonne pratique de focaliser lattention sur trois groupes seulement :


Actionnaires

tablissements financiers

Analystes

Bonne pratique Justification

Le Budget peut servir de support de communication vers lactionnaire pour dmont-rer lengagement de la Direction Gnrale et de ce fait valider les attentes des action-naires.

Lvolution des offres de services rendus par ces tablissements transforme ces der-niers en vritables partenaires de lentreprise (ex: cash pooling), ainsi le budget per-met aux tablissements financiers de : Se rassurer sur la solvabilit de lentreprise Mieux comprendre lentreprise et ses problmatiques, et dadapter en consquen-

ce leur offre.

Sans vraiment tre communiqu dans le dtail aux analystes, le budget permet derpondre leurs attentes et dclairer leurs rflexions.

Direction gnrale

Porteurs dobjectifs


Vrifier que les objectifs donns moyen et long terme peuvent tre atteints Dfinir les moyens mettre disposition de lentreprise court terme Piloter la ralisation des objectifs Communiquer vers les clients indirects

Comprendre ce que lon attend deux Ngocier et arbitrer afin daboutir la conclusion dun contrat explicite entre la

Direction Gnrale et les porteurs dobjectifs valuer la capacit de leurs plans dactions, dlivrer les rsultats attendus dans

un environnement donn et avec les moyens allous Sassocier aux orientations stratgiques au travers de propositions de dveloppe-

ment de lactivit et de llaboration de nouveaux projets

NB : Dans un contexte ou dans un environnement spcifique, la ralisation desobjectifs peut se mesurer laune de ce contexte ou de cet environnement.

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4.2 FinalitsUne bonne pratique pour optimiser le processus budgtaire consiste afficher les finalits recherches et en limiter le nombre. Limiter lparpillement permet de se concentrer sur les objectifs principaux et de res-treindre les cots associs.

Nous en avons retenu quatre principales pour cet outil au service du management.

4.3 PropritaireLe Contrle de Gestion agissant par dlgation et pour le compte de la Direction Gnrale, dveloppe etmet en uvre les aspects pratiques du processus pour toutes les entits du Groupe. Ces travaux visent priori-tairement satisfaire les exigences de la Direction Gnrale et ventuellement traitent des spcificits decertaines entits.

4.4 EntresComme nous lavons vu dans le schma de principe du processus, celui-ci comporte plusieurs entres pourlesquelles le groupe de travail a identifi chaque fois, de bonnes pratiques correspondantes et leur justifica-tion. On les retrouve dans les tableaux ci-aprs :

4.4.1 Lettre de cadrage

Orchestrer

Allouer

Ragir

Communiquer


Mettre en ordre de marche lorganisation Supporter la ralisation des objectifs par des plans daction explicites Mettre au point le dispositif de suivi des oprations

Rpartir les objectifs et les ressources qui sous-tendent les actions

Mettre en place un rfrentiel permettant de mesurer la performance interne etexterne de lentreprise

Corriger la trajectoire par rapport aux drives Mettre disposition de lentreprise un mcanisme de pilotage permettant :

- la Direction Gnrale dobtenir en permanence une information fiable surlatteinte des objectifs et de pouvoir communiquer en interne et en externe sur les

rsultats obtenus- de planifier et dlguer le pilotage des actions ncessaires latteinte

des objectifs.

Officialiser en interne la fixation des objectifs et donc le niveau de performance atteindre

Prvenir les surprises et permettre lajustement ventuel des attentes Sassurer que les objectifs et les orientations cibles de lentreprise sont correcte-

ment communiqus aux acteurs concerns.

Existence dune lettre dorientation ou de cadrage prala-ble au budget qui est signe par la Direction Gnrale, etest adresse aux porteurs dobjectifs. Elle comportenotamment les points suivants : Rappel des principaux objectifs du Plan Information sur les changements majeurs dapproche et

de responsabilits ncessaires la construction et la-nalyse budgtaire par rfrence lexercice prcdentou aux pratiques de gestion antrieures

Description des bases de mesure de la performance etdes cibles atteindre pour la priode.

Comprendre et dcliner les attentes de la DirectionGnrale, attentes qui selon la nature des activits etdes mtiers de lentreprise peuvent tre diffrenciesdune division lautre

Dfinir la nature et le contenu du message que la Direc-tion Gnrale souhaite transmettre

Appliquer une approche managriale synthtique etadapte la structure et la culture de lentreprise

Confirmer la base de dclinaison des objectifs

Communiquer auprs des responsables les principauxchangements et leurs justifications en utilisant un langa-ge commun et uniforme


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Dfinition des ingrdients de la matrice budgtaire

Dfinition des niveaux daction pour atteindre les objec-tifs en fonction de la rpartition des responsabilits, de lastructure de lorganisation et de la dlgation managriale

Dimensionnement de la granularit* afin doptimiser lef-ficience du pilotage de lactivit et des contrles maisaussi se limiter linformation utile et ncessaire.

Lorientation managriale au regard de la culture de len-treprise doit conduire llaboration dun niveau de gra-nularit dimensionn soit par un choix de : Responsabilisation par objectifs Linstauration dun processus approfondi de contrle

des destinations analytiques

(* Granularit : niveau de dtail de linformation)

Communication de la performance en interne et en externe

Dlimiter le primtre oprationnel de la matrice (bilan,compte de rsultats, tableau de financement, lmentsnon financiers : processus mtiers produits )

Adapter si ncessaire la matrice budgtaire aux capaci-ts daction des porteurs dobjectifs (locaux, systmesdinformation )

Dfinir la granularit en fonction des niveaux deresponsabilit et de dlgation accords

Limiter la granularit la seule satisfaction des besoinsdes clients

Matriser les cots lis la gestion et la maintenancede la matrice au travers de sa granularit

Calquer la structure de la matrice budgtaire sur celledu pilotage de lactivit et apporter en consquence unecapacit danalyse et dexplication que seul un niveaude granularit judicieux permet de pratiquer

Alimenter les destinations analytiques en phase Rel ne doit pas systmatiquement impliquer une alimenta-tion en phase budget

Construire la structure de la matrice partir de troiscomposants : cellule de base composant de la cellu-le (nature analytique) agrgats

valuer la performance de lactivit Exploiter la matrice budgtaire, en interne, pour grer

les ressources et lactivit, en externe, pour commenterla performance de lentreprise


4.4.2 Donnes et hypothses denvironnement

4.4.3 Matrice budgtaireLa matrice budgtaire, structure de construction et danalyse, comporte des lments et des mthodes jugsindispensables au pilotage des rsultats et plus spcifiquement :

Tenir compte des donnes, des hypothses et descontraintes pour rpondre au mieux aux attentes desclients et adapter les stratgies budgtaires en consquen-ce. Cette approche implique une : Considration de lenvironnement dans lequel opre

lentreprise Prise en compte de toutes les modifications internes et

externes en cours ou futures laboration danalyses de sensibilit permettant desti-

mer les impacts de variation de lenvironnement et fixa-tion dun jeu central dhypothses cohrentes

Ces donnes et hypothses varient selon : Type dactionnaire (familial, atomis, financier ...) Culture dentreprise (dlgation, centralisation, vision

des dirigeants) Type de march et primtre de lactivit de lentreprise

(croissance, concurrence ) Problmatique conomique de lentreprise dans son

march (cours des devises, cours des matires premires)

Prise en compte de plus en plus forte de lvolution dumarch en cours danne, dans llaboration du proces-sus budgtaire


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4.4.4 Procdures de gestionUne lettre de cadrage comme la disponibilit de la matrice budgtaire ne sont en aucun cas des lmentssuffisants pour permettre une laboration efficace du budget. Ces lments indispensables sont donc com-plter par des procdures de gestion gnralement mises par le Contrle de Gestion, en accord avec laDirection Gnrale notamment en ce qui concerne le processus darbitrage.

4.4.5 MoyensLlaboration dun budget est un processus consommateur de ressources et dattention managriale, auniveau du Contrle de Gestion, mais aussi celui des Directions oprationnelles et de la Direction Gnra-le. Pour amliorer lefficacit densemble, il importe donc de limiter la priode de temps et les moyenshumains qui y sont consacrs au juste ncessaire, en les calibrant qualitativement en fonction des enjeux eten mettant leur disposition des outils dinformation performants.

Formalisation de la procdu-re budgtaire

Fixation des rgles de ges-tion de la matrice budgtairede faon partage au regarddu "Rel" (la Comptabilitdevant sorganiser pour four-nir un rel pour chaque casede la matrice)

Constitution de scnariialternatifs et formalisationdes commentaires

Changement rgulier desrgles de gestion budgtaire

Calendrier

Dcrire le rle des acteurs au sein du processus. Dfinir la nature et le contenu des documents fournir ou mettre disposition. tablir et formaliser les niveaux de granularit. Instaurer des rgles darbitrage lors de la phase de validation.

laborer un langage commun et une logique de construction partage Interprter et analyser lactivit en fonction des mthodes de gestion retenues au sein

du Groupe. Traduire de manire dtaille et oprationnelle les dcisions tant au niveau des don-

nes environnementales quau sein de la matrice budgtaire. Respecter les rles fondamentaux de chaque fonction, le Contrle de Gestion permet

que chaque case de la matrice soit alimente au niveau prvisionnel, la Comptabiliten fait de mme au niveau du Rel .

Veiller la cohrence des formats avec ceux communiqus aux tablissements finan-ciers.

Associer la remonte de donnes du budget de rfrence les dpendances clefs Formaliser des scnarii alternatifs en cas de changement significatif du contexte

Garantir que la matrice budgtaire se calque bien sur lactivit et quelle prend encompte lvolution permanente des besoins oprationnels, sans pour autant grossirde faon incontrle

Fixer un chancier tout au long du processus Veiller linstauration et au respect des dlais Se focaliser sur une cible pralablement dfinie Identifier et intgrer les composantes qui se diffrencient du cycle principal


Dimensionner le nombre etla qualit des effectifs enfonction de besoins justifispar limportance des choixdcisionnels

Structurer lanimation durseau de gestion

Disposer de systmes din-formation de gestion perfor-mants

Constituer une quipe restreinte, flexible capable de communiquer efficacementavec les responsables oprationnels

Orienter le profil des ressources vers lanalyse prospective Matriser les outils de Bureautique et les systmes dinformation en place

Constituer un langage commun de gestion Faciliter la communication interne et lchanges dinformation Matriser et coordonner les ressources du Contrle de Gestion affectes au processus

pour limiter lauto-alimentation en charge de travail

Mettre disposition de la Direction Gnrale et des porteurs dobjectifs des outilspermettant une analyse et une simulation pertinente de lactivit

Garantir une architecture du systme dinformation articule autour doutils transac-tionnels, comme fournisseurs de donnes sources, alimentant des outils daide ladcision et de reporting souples


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4.5 SortiesL'laboration du budget correspond un temps fort de communication au sein de la structure de pilotagedes organisations. Pour tout la fois faciliter le pilotage ultrieur, et retrouver ventuellement les raisons desdcisions prises au cours de cette priode, il importe de formaliser ces sorties :

4.6 Indicateurs de performanceUne bonne pratique gnrique du management par les processus est d'associer chaque processus des indi-cateurs de performance quantitatifs et qualitatifs couvrant la fois les domaines de l'efficacit, de l'efficienceet de la satisfaction des acteurs impliqus. Concernant l'laboration du budget, les rflexions du groupe detravail ont port sur les points suivants :


mission dun support de rfrence pour le pilotage de

lactivit qui reprend lensemble des objectifs (financiersou non), des ressources valides et arbitres par la Direc-tion Gnrale et les principales actions qui sous-tendentlatteinte des objectifs

Dans ou en dehors de ce support garder un historique desngociations et des provisions constitues

Mettre disposition de la Direction Gnrale un sup-

port unique et exhaustif qui puisse apporter le confortdanalyse requis en rponse ses attentes et renseignersur limportance des risques pris

Utiliser ce support comme vecteur dlaboration de lacommunication externe auprs des institutions ou orga-nismes financiers afin de justifier latteinte des objectifset de rpondre leurs questions

Clturer la phase de ngociation entre la DirectionGnrale et les porteurs dobjectifs pour aboutir lla-boration dun contrat valid par toutes les parties

tre capable de suivre et expliquer la ralisation ou nondu budget

Produire un document de rfrence qui nempche pas

des ractualisations ultrieures


Satisfaction client Souplesse, simplicit, adaptabilit du processus et capa-cit "faire tourner rapidement" Adaptation du processus aux volutions ventuelle delentreprise et de ses activits Matrise des cots/qualit/dlais Implication des acteurs

Outils dvaluation de la performance Questionnaire de satisfaction Benchmarking interne/externe valuation priodique du processus par un il extrieur

Les critres de performance sont induits par la valeurajoute attendue du processus : Animer le management autour de lactivit de lentreprise Limiter linflation des demandes dinformations Piloter la performance de lactivit et anticiper son vo-

lution Fixer les priorits dutilisation des ressources Ragir judicieusement aux changements de primtre Dimensionner la maille budgtaire en ligne avec les

effets attendus de gnration de la performance viter la bureaucratie


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5 - Travaux complmentaires sur lesrelations amont et aval du processus

5.1 Budget et stratgieDgager les bonnes pratiques sur les relations entre budget et stratgie ncessite de s'arrter en premier lieu

sur la faon dont les membres du groupe de travail comprennent ces deux termes.Nous proposons de diffrencier rflexion stratgique et plan : la rflexion stratgique est continue, elle duretoute l'anne mme si elle peut s'exprimer de faon privilgie certaines dates alors que le plan en est uneversion formalise et chiffre construite avant le budget. Le plan permet de vrifier une premire fois la coh-rence des stratgies des Directions oprationnelles. Il est valid par les plus hautes instances hirarchiques. Ilpeut arriver qu'en cours d'anne, un nouveau plan qui intgre les volutions de l'environnement et de lastratgie soit construit.

De mme, nous rappelons les diffrences entre plan et budget telles qu'elles ont t dfinies en dbut dedocument : le plan est habituellement construit pour une dure pluriannuelle et constitue une version chif-fre de la stratgie alors que le budget est un chiffrage des objectifs et des moyens sur une perspective gn-ralement annuelle, et rsulte d'une ngociation entre des acteurs qui peuvent tre valus sur la ralisation

ou non de celui-ci.Nous avons runi nos bonnes pratiques autours de 5 axes :

1/ le budget comme outil de dclinaison et d'amnagement de la stratgie2/ les moyens pour transcrire la stratgie dans le budget de faon efficace3/ les rgles instituer pour la convergence4/ la prise en compte des variations de l'environnement dans le budget5/ les pratiques budgtaires adaptes aux diffrentes stratgies.

5.1.1 Budget comme outil de dclinaison et d'amnagement de la stratgieDans une perspective traditionnelle, le budget correspond la dclinaison du plan stratgique. Cependant,du fait du dcalage temporel plan/budget et parce que le budget fait intervenir un plus grand nombre d'op-rationnels, des lments de stratgie non prvus dans le plan peuvent apparatre, la marge, dans le budget.Il peut arriver aussi que des entreprises ne construisent pas de plan mais le groupe de travail n'a pas consid-r pas cela comme une bonne pratique.

Remarque : la construction du budget permet de conforter la cohrence et la faisabilit du plan stratgique

Le plan est un chiffrage de la rflexion stratgique qui estelle-mme construite en coutant les responsables opra-tionnels (mme si certaines dcisions ne peuvent tre pri-ses qu'en central, comme par exemple les acquisitions,recentrage / diversification)

Le budget dcline le plan stratgique sauf dans le cas derupture majeure

Le plan stratgique n'impose pas un cadrage trop fin.

Le budget peut conduire redfinir la marge la strat-gie, mais pas le plan, ce dernier tant dj boucl.

Contribution des oprationnels la stratgie indispensabledu fait de leur connaissance approfondie du terrain

Mise en cohrence de l'ensemble de l'organisation avecla volont stratgique des dirigeants

Construit ainsi, le plan ne rend pas impossible toute initia-tive des acteurs oprationnels tendant amender lamarge et par l'intermdiaire du budget ce qui a t dciddans le plan.

Compte tenu de l'aspect squentiel plan/budget, on nepeut revenir sur le plan aprs le budget ; mais les change-ments apports par le budget pourront tre intgrs dansle plan suivant.


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5.1.2 Moyens pour transcrire la stratgie dans le budget de faon efficaceLe groupe de travail a essay de donner des moyens oprationnels permettant de transcrire la stratgie dansle budget : une procdure cohrente de planification/budgtisation, des indicateurs cls contenus dans leplan, une lettre de cadrage, des plans d'action, doivent aller dans ce sens.

5.1.3 Rgles instituer pour la convergenceLe budget est porteur de nombreux enjeux qui peuvent faire perdre de vue le fait qu'il doit converger avec lastratgie. Nous proposons donc quelques bonnes pratiques qui nous semblent devoir permettre de ne pasoublier la stratgie lors de la ngociation budgtaire.

Respecter une cohrence entre la procdure de planifica-tion et la procdure de budgtisation.

Le plan fait ressortir les indicateurs cls et les niveaux deperformance attendus par la Direction Gnrale.

Les indicateurs doivent tre de nature financire et nonfinancire.

Suivi dans le plan des projets pluriannuels majeurs.

La lettre de cadrage reprend les lments du plan en lesformalisant et elle est diffuse tous les responsables deniveau N-1, lesquels peuvent leur tour diffuser une lett-re de cadrage adapte au niveau N-2Elle comprend la dfinition de l'ambition globale duGroupe ainsi qu'une partie adapte l'entit laquelleelle est destine.

Le budget doit tre accompagn d'un plan d'action quipermet d'tablir le lien avec le plan stratgique et la lettre

de cadrage

Ce document contient ; les hypothses, les projets et lesactions entreprendre

Au minimum, un plan d'action doit accompagner lesbudgets enjeu majeur ou les plus sensibles

Disposer dun processus fluide et unifi, dinformer lesacteurs et de faciliter la coordination entre eux. viter la multiplication des procdures mises sur un

mme sujet par des acteurs diffrents

Permettre, travers les indicateurs, de faire le lien avecla lettre de cadrage.

Les marchs financiers demandent ces deux types din-dicateurs.

Les indicateurs non financiers facilitent le suivi du longterme et aident traduire le plan stratgique en budget.

viter les drives stratgiques.

Se limiter aux projets majeurs pour limiter la lourdeurde ce type de suivi.

Garantir la bonne diffusion sans dformation desconclusions contenues dans le plan.

Rentrer dans le contenu oprationnel vite de se limiter une gestion par les chiffres

Utiliser le plan daction comme support de discussiondu budget, il permet de vrifier la cohrence des chiff-res avec la stratgie

Permettre au contrleur de gestion de se crdibiliserface lacteur oprationnel


Le budget est compar la premire anne du plan

Les carts plan / budget ne sont pas ncessairement dcli-ns au niveau le plus fin de lorganisation et des lmentsde suivi budgtaires

Calendrier type* :- Juillet : validation du plan

- Septembre : lancement de la procdure budgtaire(envoi de la lettre de cadrage et des instructions budg-taires)

- Fin octobre/dbut novembre : remonte dune premireversion du budget

Vrifier que le budget sinscrit bien dans le cadre desambitions stratgiques

R-affecter les efforts si ncessaire au niveau individuelou collectif

Si la raffectation est collective, trouver un moyen defaire converger les actions vers le plan

Ce calendrier est propos en essayant dviter deuxcueils :

une trop grande lenteur dans la construction du budgetqui permet de consulter tout le monde peut aboutir unbudget trop tardif (aprs janvier) ou qui commence troptt et risque de ne plus tre pertinent lors de sa mise enuvre


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5.1.4 Prise en compte des variations potentielles de l'environnement dans lebudget

Au cours d'un exercice, en fonction des opportunits et menaces qui apparaissent, la stratgie et l'environne-ment changent, comment le budget peut-il permettre de prendre en compte ces volutions de la stratgie ?

5.1.5 Adaptation du processus budgtaire la stratgie du Groupe et des unitsoprationnelles

Au sein d'un Groupe, toutes les units oprationnelles n'ont pas la mme taille, le mme degr de maturit,la mme stratgie Faut-il avoir un processus budgtaire diffrent pour chaque filiale ? Au cours du temps,les facteurs cls de succs du Groupe peuvent voluer, cela doit-il se traduire dans le budget ? Telles sont lesquestions auxquelles nous essayons de rpondre.

- Novembre : approbation du budget ou lancement dunenouvelle itration

- Fin novembre : remonte des nouvelles propositions desdirections oprationnelles

- Dcembre : derniers arbitrages

(*dans le cadre dun exercice cal sur une anne civile)

une construction trop rapide peut se faire au dtrimentde la consultation des oprationnels

Le budget doit tre approuv avant le dbut de lexercice

Une seule version dtaille du budget est construite etofficialise, puis des scnarii alternatifs peuvent tre la-bors pour les ratios essentiels et exploits en cas devariation significative du contexte (ex : grce des indica-

teurs de sensibilit l'environnement).

Une rfrence budgtaire unique est une condition d'effi-cacit (sauf lors d'une crise majeure) autant en terme demanagement que de communication.


Chaque filiale, quels que soient son mtier, sa stratgie, sataille et sa maturit, doit tablir son budget dans le cadredu rfrentiel commun dfini par le Groupe.

Le rfrentiel propos aux responsables de niveau N-1

ne va pas au-del de ce que les responsables de niveauN (Direction Gnrale) sont en mesure de traiter et d'ex-ploiter.

Adaptation du rfrentiel en fonction des volutions stra-tgiques et supprimer les lments devenus inutiles.

Faciliter lagrgation des donnes et la communicationentre divisions oprationnelles.

Permettre de mesurer la contribution de chaque entitau groupe.

viter certaines filiales de se sentir discrimines ou dese sentir ngligeables pour le Groupe.

Tenir compte de la taille, de la complexit et de lamaturit de lentit contrle en ayant des degrs dexi-gence diffrents selon les filiales (notamment dans larevue budgtaire).

Limiter le nombre de lignes imposes au strict ncessaire.

Piloter et montrer que la stratgie volue.


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Reflet du primtre de responsabilit des acteurs de l'en-treprise

Constitution d'un rappel des fondements et du chiffragedes plans d'actions

Utilisation des budgets transverses selon le dcoupagedes responsabilits et la structure de la matrice organisa-tionnelle.

Bonne pratique


5.2 Utilisation du Budgetlaborer un budget en recourant de bonnes pratiques, veiller ce que ce budget soit correctement interfa-c avec la stratgie sont des sujets importants auxquels le groupe de travail a souhait apporter sa contribu-tion, mais par del sa valeur propre le budget ne rvle toute sa valeur ajoute qu'au travers de l'utilisationqui en est faite ultrieurement, aprs que le " book " ait t constitu. Cette utilisation sera facilite si elle at correctement incorpore dans la phase d'laboration du budget .

C'est le but de cette partie o nous tudierons successivement :1/ la gestion de la performance,2/ le pilotage des risques3/ les responsabilits et les dcisions5/ la motivation des ressources humaines5/ l'amlioration de la lecture de l'activit6/ la priodicit de dcoupage budgtaire7/ le lien entre budget et consolidation8/ l'actualisation du budget9/ son utilisation en tant que support de communication et de benchmarking .

5.2.1 Gestion de la performance

5.2.2 Pilotage des risques

5.2.3 Responsabilits et dcisions

Analyse critique de lactivit ralise, anticipation dursultat des actions planifies et ventuels ajustementsdobjectifs

Analyser le rel au regard du budget (analyse dcarts,volutions de tendances )

Identifier les vecteurs damlioration et les leviers decroissance de lactivit.


Matrise les risques inhrents la construction et l'utili-sation du budget.

laboration d'une communication interne sur le proces-sus budgtaire et utilisation en adquation avec la culturede l'entreprise.

Identifier les leviers qui pourraient biaiser la cohrencede sa construction et fausser son analyse (ex: capacit supporter les piphnomnes conjoncturels).

Rserver des enveloppes budgtaires d'ajustement pourse protger de certains risques potentiellement sous-valus.

viter la rupture de cohrence entre l'utilisation macro-scopique et celle dtaille afin de garantir la bonnecomprhension des ajustements tous les chelons dela hirarchie


Traduire le contrat entre le responsable en charge duncentre de responsabilits et son suprieur hirarchiqueen mentionnant les indicateurs de performance retenuset le niveau datteinte des objectifs budgtaires commu-nment fixs

Rappeler les hypothses de construction et de chiffragedes plans dactions : Mettre en uvre des plans dactions Analyser le rel au regard du budget

Entreprendre des actions correctrices

Utiliser ces budgets de manire uniquement informativeou les limiter la seule responsabilit du Groupe oudune Direction fonctionnelle (ex: informatique, immo-

Justification

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bilier, communication ) Rviser priodiquement ces types de budget en fonc-

tion des proccupations de la direction gnrale.

Fournir, par le biais dindicateurs choisis, un cadremthodologique qui aide la lecture de lactivit delentreprise.

Associer conjointement les lments exognes au pro-cessus budgtaire afin de permettre aux responsablesde prendre la dcision adquate.

Favoriser lappropriation du budget par les responsablescomme outil de gestion oprationnelle et dvaluationde leur performance en adquation avec leurs attentes.

Rendre lactivit lisible et comprhensible par la grandemajorit du personnel.

Juger la performance individuelle et collective partirdindicateurs pertinents et pour lesquels le responsabledispose de leviers daction significatifs afin dinfluencerle rsultat.

Associer les lments de reconnaissance en fonction delatteinte et du niveau de ralisation des objectifs bud-gtaires (rcompense ou sanction) et en se gardant deseffets pervers dune approche trop mcaniste ou indivi-dualiste.

Utilisation du budget comme vecteur de motivation deressources humaines.valuation du niveau d'atteinte des objectifs.

Savoir dissocier lorsque ncessaire le processus d'valua-tion individuelle ou collective du niveau d'atteinte desobjectifs (ex.: lments exognes majeurs, contraintes etrgles Groupe).


5.2.4 Motivation des ressources humaines


Constituer un rfrentiel pertinent dindicateurs qui faci-lite la lecture de lactivit par les responsables opra-tionnels et qui est en adquation avec leurs capacitsdaction.

Utiliser une arborescence dindicateurs financiers/nonfinanciers et quantitatifs/qualitatifs communs par mtier tous les niveaux de responsabilit de lentreprise.

viter la dmultiplication des donnes estimes nonncessaires la lecture de lactivit

Rappeler les hypothses de construction du budget(contraintes environnementales, chiffrages, arbitrages et

justifications).

Allger le processus de construction en amont lors de lacontribution la rflexion stratgique et lors de llabo-ration des grandes orientations de la direction gnrale.

Dissocier lutilisation macroscopique destine ladirection gnrale (focalise sur la matrise des risques)et celle dtaille pour les oprationnels (oriente sur lecontrle et la gestion de la performance).

Assurer la traabilit des donnes du rel afin dviter larupture du flux dinformations lors de sa phase deconsolidation (ex : le Groupe ne rcupre que les agr-gats de consolidation du rel mais il faut viter de perd-

re les donnes qui permettent de les calculer), assurantainsi chaque niveau de responsabilit des paliers deconsolidation et de recouvrement cohrents.

Mise disposition des utilisateurs de l'information et desindicateurs (financiers ou non) strictement ncessaires aupilotage de leur activit tous les niveaux de la matriceorganisationnelle.

Consolidation des donnes travers des agrgats en fonc-tion des primtres de responsabilit.

5.2.5 Amlioration de la lecture de lactivit


Aide la prise de dcision.

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Rpondre un besoin de comprhension de lactivit quipermet de tenir compte des ventuels phnomnes desaisonnalit lis la nature de lactivit de lentreprise.

Mettre en adquation cette priodicit avec celle ta-blie pour la communication financire.

Justifier le cadrage de linformation budgtaire aveclinformation comptable. Lactivit conomique pou-vant occulter le cycle annuel parfois jug trop long.

Minimiser les transferts de flux de donnes lors de laconstruction budgtaire et valider lapproche globale(annuel consolid) avant le dcoupage par priode.

Favoriser la ractivit.

Slection dune priodicit du dcoupage budgtaire(mensuel, trimestriel).

Conserver une annualisation du budget.

Interrogation systmatique sur lintrt de dcouper lebudget par priode avant son approbation finale.

Capacit danalyse selon la priodicit du dcoupage dubudget dans un dlai tel quil permette dentreprendre lesactions correctrices ventuelles pour que leurs effets puis-sent se matrialiser avant la fin de la priode suivante.

5.2.6 Priodicit du dcoupage budgtaire


Utiliser le rsultat et les indicateurs du reporting pourraliser les arbitrages et comprendre la structure dersultat du Groupe.

Rassurer les clients du processus sur la qualit et lacohrence de linformation financire.

Eviter lutilisation dun processus de consolidation tropcontraignant au regard de linformation rellementncessaire.

Justifier cette distinction par les diffrences de la finalitdutilisation de ces deux processus : le processus budg-taire offre une lecture conomique et managriale delactivit tandis que le processus de consolidation rpond une normalisation comptable et rglementaire.

ffectuer un netting par grandes entits conomiquesafin de remonter linformation strictement utile plusrapidement ?

Dpasser le cadre des procdures comptables et deconsolidation afin de se focaliser sur la performanceconomique de lactivit (ex: utiliser des groupes da-

grgats). Effectuer le calcul des marges dans le processus inter-companies uniquement si celles-ci sont significativespour le pilotage de lactivit.

laboration dun rfrentiel dindicateurs communs entrele budget et la consolidation statutaire.

Proscrire lharmonisation systmatique des rgles et desprocdures entre le processus budgtaire et la consolida-tion comptable, en maintenant toutefois des points decontrle pour dceler les anomalies ventuelles.

Sinterroger sur lopportunit de dissocier lactivit inter-companies du reste de lactivit.

5.2.7 Lien entre budget et consolidation statutaire


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Prendre en compte lvolution majeure dlments exo-gnes qui discrditent sensiblement le budget initial(ex: fusion, acquisition).

Utiliser ds lors le budget uniquement en tant quoutilde prvision et non plus en tant quoutil de gestion de

la performance. Rduire le niveau de granularit de lactualisation bud-

gtaire en raison de son utilisation restreinte et diminuerainsi la charge de travail associe, galement permettreune meilleure ractivit.

Actualisation priodique du budget:

5.2.8 Actualisation du budget


Garantir la diffusion dune mme culture dentreprise

(ex : via les systmes dinformation) et permettre dap-porter des lments de comparaison internes / externes.

Dvelopper un langage commun au sein des diffrentesactivits.

Vrifier ladquation entre les indicateurs communs duGroupe et ceux utiliss par les oprationnels.

Dcliner au niveau le plus fin de la matrice budgtairecertains indicateurs de rfrence communs et compr-hensibles par lensemble du Groupe.

Faciliter la lecture et la communication transversale au

sein de l'entreprise.

Assurer que les indicateurs utiliss vhiculent la culturede l'entreprise.

5.2.9 Support de communication et de benchmarking


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6 - ConclusionLes discussions au sein du groupe de travail, ont permis de dgager des bonnes pratiques, souvent de bonsens et dont la synthse, malgr tous nos efforts, ne reflte que partiellement la richesse des changes au seinde ce groupe. Il importe donc den retracer les axes majeurs.

1) Contrairement dautres processus, le processus budgtaire nest pas normalis. Lorganisation de ses acti-vits apparat donc trs lie lentreprise dans laquelle il est mis en uvre, sa culture, ses caractristiques,

et dune certaine faon loptimisation du processus budgtaire est fonction de cette adquation. Pour autant,les bonnes pratiques dgages constituent dans leur ensemble, une logique de cohsion du processus garan-tissant par la mme une de ses valeurs fondamentales.

2) Le processus budgtaire apparat en effet comme un processus organis de communication dont un desbuts au moins, est lapprciation et lappropriation rciproque des enjeux par les dirigeants et les responsa-bles oprationnels ; Il est donc le vhicule privilgi de la mise en uvre et de la gestion oprationnelle dela dlgation dans les organisations.

3) Il constitue un vecteur de cohrence dans le dploiement des stratgies au service des objectifs moyenterme de lorganisation, en mme temps quun moyen de valider ladquation de ces stratgies ; voire din-tgrer des stratgies mergentes nes de la connaissance du terrain par les oprationnels.

4) Dans ces deux dimensions, le processus budgtaire constitue donc un moyen majeur pour la mise soustension des organisations et la diffusion assume du changement au travers de ces organisations.

Ces caractristiques lui confrent une place centrale dans les dispositifs de matrise de la gestion et doptimi-sation de la performance, ce qui devrait le prmunir contre tout risque de bureaucratisation, laquelle consti-tue son risque principal de dprissement.

Comme les deux Assembles sy sont atteles cet t au niveau des pratiques budgtaires de ltat, dans lesentreprises, il appartient au contrleur de gestion, en conjonction avec la Direction Gnrale de secouer laroutine et la bureaucratie qui guettent les pratiques budgtaires. Dans cette optique le benchmarking avecdautres entreprises est un moyen puissant de ralignement du processus pour lui permettre de jouer pleine-ment son rle.

Gageons que cette dmarche combine avec le dploiement des bonnes pratiques collationnes par le grou-

pe de travail contribuera rtablir le processus budgtaire ainsi optimis dans son rle central danimationde gestion dans un monde en bouleversement permanent.

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