COURS 7 – LE CONTRÔLE DE GESTION ET LES BUDGETS

A) RÔLES ET AVANTAGES DU BUDGET : Outil dePLANIFICATION

- fixation des objectifs (CT/planif. opérationnelle : PV, coûts… et LT/planif. stratégique: expansion, acquisition…)

- « prévention » des problèmes- allocation des ressources- techniques : base sur passé v base-zéro (technique de l’apprentissage),

participatif v imposéCOORDINATION / EXÉCUTION (ou inclure dans planification)

- conception et application des moyens pour atteindre les objectifs- motivation- arrimage/concertation/harmonisation des objectifs- communication des objectifs

CONTRÔLE- mesures de performance (quantitatives ou non, individuelle, divisionnaire,

globale) - analyse d’écarts (gestion par exceptions (écart significatif)- un seul indicateur) - analyse des objectifs (gestion par objectifs- plusieurs indicateurs)- responsabilisation- rémunération (collective vs individuelle)

B) INCONVÉNIENTS et ASPECTS HUMAINS- processus budgétaire : long et coûteux- perception : outil de répression - « slack » budgétaire lors de l’établissement du budget- comportements indésirables : penser qu’on doit dépenser le budget ou penser

qu’on ne doit pas dépenser si non budgété, manipulation (lapping/gaming/jeu budgétaire ou transfert d’un compte à l’autre).

C) TYPES DE BUDGETS composant le budget directeur/global:BUDGETS D’EXPLOITATION : budget des ventes, budget du coût de production,

budget des centres de coûts (administration, vente,…)

BUDGETS FINANCIERS : E/R prévisionnel, Bilan prévisionnel, EFT prévisionnel

Budget de caisse (cours 9),

BUDGETS D’INVESTISSEMENT : acquisition d’immo, d’entreprise, lancement de produit, R&D…

Faire 13.20 Techno et 13.21- RénoNB . Pas de bilan prévisionnel à faire dans le cours et les FGF doivent être imputés et non répartis uniformément dans le coût de production

1

COURS 8 – LA GESTION DE LA TRÉSORERIE

Objectifs de la gestion de la trésorerie:- équilibrer les entrées et sorties de fonds pour s’assurer que l’entreprise règle ses

dettes à temps et investit tout surplus.

Outils de la gestion de la trésorerie: - pour planification  : Budget de caisse pour

o prévoir les recettes et déboursés o prévoir les modes de financemento fournir informations pour préparer bilan et E/R prévisionnels (re: int)

- pour coordination /exécution : politiques (limite et termes) de crédit concernant les clients suivi des C/C

o rotation des C/C (Ventes à crédit/ C/C moyens)o délai de recouvrement (365/ rotation)o classement chronologique

politique de paiement des C/F suivi des C/F

o rotation des C/F ( Achats à crédit /C/F moyens)o délai de paiement des C/F ( 365 /rotation)

suivi de la solvabilitéo ratio de FDR ( actif ct / passif ct)

suivi de la marge de crédito marge accordée par les banques = % des C/C + % des stockso % disponible de la marge = marge accordée – marge utilisée

marge accordée - pour contrôle (rétroaction budgétaire)  :

o comparaison (fréquente) entre réel et budget

2

BUDGET DE CAISSEpour une période ( par mois et pour l’année )

Recettes (par grandes catégories) (note 1)- provenant de l’exploitation ( ventes encaissées)- autres (intérêts encaissés, dividendes perçus, loyers…)- sources de financement (émission d’actions, obtention d’emprunt)- produit de vente d’actifs (à long terme)Total XX

Déboursés (par grandes catégories) (note 2)- provenant de l’exploitation (achats de stocks ou MP payés et charges payées)- autres (intérêts versés, impôts payés)- financement (rachat d’actions, remboursement d’emprunt, paiement de

dividendes)- paiement comptant du prix d’acquisition d’actifs (à long terme)Total (XX)

Variation de la période XXSolde au début XXSolde à la fin avant emprunt ou remboursement de la marge XXEmprunt ou remboursement de la marge XXSolde à la fin XX

Suivi de la marge (pour calcul des intérêts)Marge utilisée au début XXEmprunt ou remboursement de la marge (date) XXMarge utilisée à la fin XX

Note 1. Les recettes excluent les gains sur disposition d’actifs à long termeNote 2. Les déboursés excluent les mauvaises créances, l’amortissement, les pertes sur dispositions d’actifs à long terme.

Faire 14.26 – Dit Gestion, 14.27 – Monet

3

COURS 9 – LES STANDARDS

PAR ANALYSE D’ÉCARTS (voir résumé des écarts) : gestion par exceptions

on compare les résultats (produits et charges) réels avec les résultats budgétés

on doit ajuster/ réviser le budget (notion de budget flexible) au niveau de production atteint lors de la comparaison des coûts de production et des charges variables (pour éliminer l’écart de volume).

on doit trouver les responsables des écarts (en présumant que le budget/ standard est bon!)

o Volume des ventes : vendeurs ou marketing ou production ?o Prix des MP : acheteurs ou fluctuations imprévisibles, impossibles de couvriro Qté des MP : acheteurs ( qualité) ou production (compétence, formation, climat de

travail, état des machines)o Taux de MOD : ressources humaines (convention collective, disponibilité)o Temps de MOD : production ( compétence, qualité des MP, formation, climat de

travail, état des machines)o Dépenses sur FGF ou FVA (fixes ou variables): acheteurs, base d’imputationo Rendement des FGF V : base d’imputation ( H, HM….)

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RÉSUMÉ DES FORMULES RELATIVES AUX ÉCARTS

Formules du livre Formules de la capsule1. Écart sur volume des ventes (note 1)(écart sur volume de la contribution des ventes)

(Vr – Vp) x MCVp (Vr – Vp) x MCVp

2. Écart sur prix de vente  (Pr – Pp) x VrP = Prix de venter= réelp = prévu/budgété

(Pr – Pp) x VrP = Prix de venter = réelp = prévu/budgété

3. Écart sur prix des matières premières  (Pr – Ps) x QrP = Prix des MP

(Pr – Ps) x QrP = Prix des MP

4. Écart sur quantité des matières premières(note 2) 

(Qr – Qs) x PsQs = Quantité standard au niveau atteint réel

(Qr - QsNA) x Ps Qsna = Quantité standard au niveau atteint réel

5. Écart sur taux de main d’œuvre directe  (Tr – Ts) x Hr (Tr – Ts) x Hr6. Écart sur temps de main d’œuvre directe (note 3) 

(Hr – Hs) x Ts (Hr - HsNA) x Ts

7. Écart de rendement – FGF variables  (Hr – Hs) x Ts (note 5) (Vr - VsNA) * Ts V = volume = Bi

8. Écart sur dépenses – FGF variables  (Tr – Ts) x Hr (note 5) T = Ti des FGF var = Ti v Ts = Ti budgété en début d’année = Ti vb

(Tr – Ts) x VrOUFGFvr – (Vr x Ts)

T = T =Ti des FGF var. = Ti vTs = Ti budgété en début d’année (ou Ti vb)V=volume = Bi

9. Écart sur dépenses – FGF fixes (note 4)  FGF réels – FGF prévus FGF réels – FGF prévus10. Écart sur dépenses – Frais de vente et administration variables

(Tr – Ts) x Vr (Tr – Ts) x VrV = volume = Bi

11. Écart sur dépenses – Frais de vente et d’administration fixes 

Frais réels – Frais prévus Frais réels – Frais prévus

Total des écarts (note 6) BN p – BN r BN p – BN r

Notes1. Pourrait être subdivisé en écart de part de marché et de taille de marché et combinaison (pas requis- p.

407 à 409)2. Pourrait être subdivisé en écart dû à la combinaison des MP et au rendement (pas requis p. 416)3. Pourrait être subdivisé en écart de productivité et rendement des MP (pas requis p. 420)4. On pourrait calculer l’écart sur volume des FGF fixes (pas requis p .425)5. De façon générale, on devrait plutôt utiliser Bi r (la base d’imputation au niveau atteint réel) et non Hr

car la Bi n’est pas toujours les heures. La Bi peut aussi être des HM, des $MOD, des unités….6. Le total des écarts 2 à 11 = BNp au niveau atteint (budget flexible) – BN r

5

EXEMPLE - PAPILÉVous trouverez l’état prévisionnel des résultats et l’état des résultats de la société Papilé aux tableaux suivants. Les résultats prévisionnels sont faits à partir de la marge sur coûts variables unitaire suivante :Prix de vente unitaire 50 $Coûts variables unitaires :

MP : 2 kg x 4$/kg 8MOD : 3 h x 5$/h 15FGF : 3 h x 2$/h 6Frais de vente 6 35

Marge sur coûts variables 15 $

État prévisionnel des résultatspour l’exercice terminé le 31 décembre 19-1

Ventes (60 000 unités x 50$) 3 000 000 $Coût des produits vendus

Matières premières (2 kg x 4$/kg) 480 000 $Main d'œuvre directe (3 h x 5$/h) 900 000FGF variables (3 h x 2$/h) 360 000FGF fixes 270 000 2 010 000

Bénéfice brut 990 000Frais de vente et d’administration

Variables (6$ l’unité) 360 000Fixes 280 000 640 000

Bénéfice net 350 000 $

État des résultatspour l’exercice terminé le 31 décembre 19-1

Ventes (62 000 unités x 48$) 2 976 000 $Coût des produits vendus

Matières premières (123 000 kg x 4,20$/kg) 516 600 $Main d'œuvre directe (188 000 h x 5,10$/h) 958 800FGF variables (188 000 h x 2,10$/h) 394 800FGF fixes 271 000 2 141 200

Bénéfice brut 834 800Frais de vente et d’administration

Variables (62 000 unités à 6,25$) 387 500Fixes 278 000 665 500

Bénéfice net 169 300 $

Travail à faire :Analyser de façon détaillée les écarts en préparant un budget révisé (flexible).+ Faire 15.36 - JPL

6

SOLUTION PAPILÉ

Analyse des écarts   : Papilé

Tableau préliminaire d’analyse(1) (2) (3) (4) = (2) vs (3)

Budget Budget Résultats Écartinitial révisé/ flexible réels au budget flexible

Volume d’activité 60 000 62 000 62 000

Ventes 3 000 000 $ 3 100 000 $ 2 976 000 $ 124 000 $ D

Coût des produits vendusMP 480 000 496 0001 516 600 20 600 D

MOD 900 000 930 0002 958 800 28 800 D

FGF variables 360 000 372 0003 394 800 22 800 D

FGF fixes 270 000 270 000 271 000 1 000 D2 010 000 2 068 000 2 141 200 73 200 D

Bénéfice brut 990 000 1 032 000 834 800 197 200 D

Frais de vente et d’adm.

Variables 360 000 372 000 387 500 15 500 DFixes 280 000 280 000 278 000 2 000 F

640 000 652 000 665 500 13 500 D

Bénéfice net 350 000 $ 380 000 $ 169 300 $ 210 700 D

Écart sur volumede contribution des ventes 30 000 FTotal des écarts sur le prix de vente et sur les coûts 210 700 D

Total des écarts au budget initial 180 700 D

1 MP : 62 000 x 2 kg x 4 $ = 496 000 $2 MOD : 62 000 x 3 h x 5 $ = 930 000 $3 FGF : 62 000 x 3 h x 2 $ = 372 000 $

7

Conciliation avec analyse détaillée des écarts - Papillé

Bénéfice au budget initial : 350 000

(1) Écart sur volume des ventes 30 000 F

Bénéfice du budget au niveau ajusté (budget flexible)

380 000

Écarts sur prix et coûts  :(2) Prix de vente 124 000 D(3) Prix MP 24 600 D(4) Quantité MP 4 000 F(5) Taux MOD 18 800 D(6)Temps MOD 10 000 D(7)Rendement FGFv 4 000 D(8)Dépenses - FGFv 18 800 D(9)Dépenses - FGFf 1 000 D(10)Dépenses- Vente-var 15 500 D(11)Dépenses - admin. 2 000 F 210 700 D

Bénéfice réel 169 300

Voir feuille résumé pour les formules

(1) = 2 000 u x 15 $

(2) = 2$ x 62 000 u

(3)= (4,20/kg - 4/kg) x 123 000 kg

(4)= (123 000 kg – (2 kg x 62 000 u) ) x 4$/kg

(5)= (5,10/h - 5$/h) 188 000 h

(6) = (188 000 h- (3 h x 62 000u)) x 5$/h

(7) = (188 000 h– 186 000 h) x 2$/h

(8) = 394 800 $– (188 000 h x 2$/h) OU (2,10/h – 2,00/h) x 188 000 h

(9) = 271 000 $ - 270 000$

(10) = (6,25$/u - 6$/u) x 62 000 u

(11) = 278 000 $ - 280 000 $

8

SOLUTION – JPL- 15.36

PARTIE B – ANALYSE DES ECARTS

Budget initial Budget révisé/flexible

Réel Écarts

unités V= 1 000 000 V = 1 100 000 V= 1 100 000Ventes 6)

MP 3) 7)

MOD 3) 8)

FGFV 1) 3) 9)

FGFF 4) 10)

AUTRES V

2) 11)

AUTRES F

4) 12)

BN 5)

Ecart sur volume de la MCV= Écarts sur coûts et prix = (VR-VB) x MCV

Écart global =

9

1)

2)

3)

4)

5)

6)

7)

8)

9)

10)

11)

12)

10

PARTIE A – FORCES ET FAIBLESSES DU SYSTÈME

Forces 

Faiblesses

11

COURS 10-11 – MESURES DE PERFORMANCE

PAR DIVISION / UNITÉ ADMINISTRATIVE

A) LA DÉCENTRALISATION

Avantages de la décentralisation:- facilite la prise de décision: décisions plus rapides et basées sur informations plus

disponibles car proximité des preneurs de décision; ex: fixation du prix de vente plus rapide

- identifie les opérations rentables ou à éliminer, détermine les améliorations à apporter, etc.

ex : devrait-on changer les opérations, abandonner la division?- augmente motivation des cadres / influence sur le comportement (principes de

responsabilisation et contrôlabilité);- formation des cadres (avant d’accéder au siège social);- planification fiscale (si divisions/centres sont des filiales).

Désavantages de la décentralisation:- dédoublement de certaines tâches, ce qui augmente les coûts;

ex: plusieurs directeurs des achats, deux départements de publicité.- incompatibilité des objectifs des directeurs de divisions avec ceux de l’entreprise.

ex: vendre à l’externe plutôt qu’à l’interne ( voir Exemple 2)

B) TYPES DE CENTRES Centre de coûts :

responsable du centre contrôle les coûts uniquement Ex: département de recherche, service d ’informatique, service de production où le

directeur ne contrôle pas la mise en marché du produit, département de comptabilité. Objectif: minimiser les coûts. Mode d’évaluation: comparaison des coûts avec un standard, qualité des produits,

délais de livraison.Centre de revenus

Responsable du centre contrôle les revenus uniquement Ex: centre de distribution, service des ventes. Objectif: maximiser les revenus Mode d’évaluation: volume des ventes, rotation des stocks.

Centre de profit Responsable du centre contrôle les revenus et les charges (pas les actifs et passifs lt). Ex.: Chaîne de restaurants « fast food » Objectif: maximiser les profits

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Mode d’évaluation: comparaison avec un budget, amélioration avec les années passées, comparaison avec divisions semblables, augmentation des ventes.

Centre d’investissement Responsable du centre contrôle sur les revenus, les charges et les investissements

(actifs et passifs lt); Fonctionne comme une entreprise indépendante. Objectif: maximiser le rendement Mode d’évaluation: RCI, RNR, innovations, etc.RCI  (en %) ou rendement de l’actif

(RA) (avant int. et impôt)BAII ou Bén. d’exploitation/Actifs d’exploitation (moyenne)= % BAII X Taux de rotation de l’actif = BAII/Ventes

X Ventes / Actif avec différentes méthodes d’évaluation des actifs (CO, VM, CR…)- faiblesses : motivation à court terme, influence des données du passé, fait refuser des projets

rentables (si font diminuer le RCI- voir exemple 1)

RNR (résultat net résiduel)(en $) : BAII. - coût du capital moyen pondéré BAII - (Actif x % de CCMP)

VAE (Valeur économique ajoutée ou EVA) (en $) : BAI (ajusté des faiblesses comptables) – coût du capital moyen pondéré

EXEMPLE 1Division A Division B

BAII 110 000 $ 110 000 $Capital investi 1 000 000 $ 1 000 000 $

Le directeur de la div. A reçoit un bonus de 1 000 $ par 1 % en excédent du RCI de sa division sur 8%. Le directeur de la div. B reçoit un bonus de 10% du RNR (calculé avec CCMP de 8%).Chaque directeur peut investir dans un projet nécessitant 100 000$ donnant un rendement de 10%. Quel sera l’impact sur le bonus? Et la décision des directeurs?

BONUS A (bonus sur RCI) B (bonus sur RNR)AVANT PROJET

APRÈS PROJET

13

C) PRIX DE CESSION INTERNE

Prix demandé par une division à une autre division pour un produit ou un service rendu.•Aucune influence sur le bén. de la société globalement (mais peut améliorer la performance des divisions , ce qui augmentera la performance de l’entreprise…)•Influence la rentabilité divisionnaire•Différents modes de détermination de PCI:

Prix du marché Favorise l’autonomie, objectif, motivant mais parfois inexistant. Nécessite temps et efforts pour obtenir des soumissions de l’extérieur.

Coût a) Coût réel

Facile à appliquer mais transfert d’inefficacités; Aucune incitation à la productivité;

b) Coût standard (ou budgétisés) indépendant de la performance de la division vendeuse;

c) Coût variable (réel ou standard): représente le coût additionnel de production d’une unité supplémentaire; sera trop faible si la division vendeuse est à pleine capacité

d) Coût complet (réel ou standard) permet à la division vendeuse de récupérer tous ses coûts; sera trop élevé si division vendeuse n’est pas à pleine capacité e) Coût (complet ou

variable, réel ou standard) majoré d’un %pour simuler un prix du marchéPrix négocié entre les parties

encourage la communication entre les divisions ce qui encourage les transferts dans l’intérêt de la société;

nécessite du temps (de négociation) principe :

- PCI minimum (pour le vendeur) = CV + coût de renonciation (MCV perdue x # perdu)# vendu

- PCI maximum pour l’acheteur = prix d’achat à l’externe (si marché externe sinon prix qui lui détermine un coût lui permettant un bén. satisfaisant…)

D) CONDITIONS DE RÉUSSITE de la décentralisationo Chaque directeur devrait pouvoir choisir son fournisseur/client;o Chaque directeur devrait pouvoir négocier son prix d’achat/vente;o Le PCI devrait augmenter (et non diminuer) la motivation des directeurs et ainsi

maximiser le bénéfice de l’entreprise globalement. La haute direction ne devrait pas imposer des transactions à l’interne…

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Exemple 2- CASROL - Objectifs conflictuels

La société CASROL a 3 centres de profit A, B et C. A vend un produit à l’extérieur au prix de 300 $. Elle peut acheter une des composantes de son produit soit d’un fournisseur X à 200$ ou d’un fournisseur Y à 212$ ou de la division B.La division B est à pleine capacité et peut vendre son produit à l’extérieur à 212 $. Ses coûts variables sont de 150$.La division C vend son produit au fournisseur Y au prix de 30$ (coûts variables 10$). Ce dernier n’achètera pas de C si A n’achète pas son produit (1 pour 1).Quelle solution est préférable pour chacune des divisions ? et pour l’entreprise ?

SOLUTION1) A achète du fournisseur X

A B C TotalVentesCVMCV

2) A achète du fournisseur YVentesCVMCV

3) A achète de division BVentesCVMCV

ET si la division B avait une capacité excédentaire ? (i.e. ne peut pas vendre sa production achetée par A à l’extérieur)

1) A achète du fournisseur XA B C Total

VentesCVMCV

2) A achète du fournisseur YVentesCVMCV

3) A achète de division BVentesCVMCV

(1) Prix minimum pour B = CV + coût de renonciation (MCV perdue x # perdu)# vendu

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TABLEAU DE BORD équilibré

Ensemble de mesures de performance (financières et non financières)

Performance= efficacité, efficience et économie

Perspectives financières

Clientèle StratégiePerfectionnement

et croissance

Processus internes

LE TB s’applique autant à la petite qu’à la grande entreprise, qu’elle soit avec ou sans but lucratif. TB équilibré (i.e. à 4 dimensions):

o Indicateurs financiers et non-financierso Indicateurs internes et externeso Indicateurs retardés/témoins/lagging/à posteriori et avancés/guides/leading

Avantages et utilités du TB équilibré :• Amélioration de la prise de décision pour réussite stratégique• Identification des facteurs clé de succès à long terme• Amélioration de la performance de façon continue• Promotion du changement organisationnel• Utile pour la décentralisation• Transparence

Difficultés de mise en oeuvre• Choix pertinent des facteurs clés de succès et des indicateurs (surtout d’innovation)• Réduction de la liste d’indicateurs à ceux qui sont essentiels • Souvent, beaucoup de désaccord et long à implanter• Résistance au changement et transparence

• Établissement d’un lien avec la rémunération• Préparation de l’infrastructure de la technologie d’information

Conditions de réussite• Appui de la direction• Participation d’un groupe représentatif des membres de l’organisation

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PERSPECTIVES FINANCIÈRES (TRADITIONNELLES) (voir p.483) Ratios financiers : RCI, Rendement de l’Avoir des actionnaires, levierVision à court

terme Basés sur le passé (lagging) Trop tard, trop agrégés, trop de distorsions Image incomplète de la performance: ce qui est mesurable seulement Souvent : pas intégrés à travers l’organisation

CLIENT ÈLE (p. 485)   : Mesures de satisfaction fidélisation conquête de nouveaux clients rentabilité par client part de marché livraison dans les délais taux de réponse aux promotions

PERFECTIONNEMENT/INNOVATION/APPRENTISSAGE et CROISSANCE: (p.487)

mesures de création de nouveaux produits/serviceso délai pour créer un nouveau produito investissement en R&D

mesures de satisfaction des employés (rémunération, vacances, maladie, milieu…)o rotation du personnelo formationo compétenceso disponibilité/efficacité du système d’informationo absentéisme

PROCESSUS INTERNES (p. 486) mesures reliées à la fabrication/livraison de biens/services de façon efficiente

o écarts,o délais de fabricationo taux d’utilisation d’équipement…o taux de rejet

mesures du service après-vente: sondage de satisfaction

E ) IMPLANTATION D’UN TB   : lire et résumer p.487 à 499

Faire 15.1 Solex, 16.34 Purdair, 16.35 Fantoche

COURS 12 : 14.28- Renaissance, 15.39- Pomme pure

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