l'expert comptable face aux risques d'audit des sociétés d'assurance de dommages au maroc
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8/14/2019 l'expert comptable face aux risques d'audit des socits d'assurance de dommages au maroc
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INSTITUT SUPERIEUR DE COMMERCE ET
DADMINISTRATION DES ENTREPRISES
MEMOIRE PRESENTE POUR LOBTENTION DU DIPLOMENATIONAL DEXPERTISE COMPTABLE
MAI 2003
LExpert Comptable face aux risques dauditdes socits dassurance de dommages au Maroc
Par
Youssef AIT IHYA
Membres du Jury
PrsidentM. Abdelaziz TALBI Directeur Adjoint la DEPP
Ministre des Finances
Directeur de recherche
M. Mohamed HDID Expert comptable DPLE
Suffragants
M. Ahmed NADIF Expert comptable DPLEM. Khalid MOUNTASSIR Expert comptable DPLE
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PLAN DU MEMOIRE
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurance de dommages au Maroc
TABLE DES MATIERES
Note de synthse
Liste des abrviations
Introduction...1
Partie I : ETUDE DU CADRE ORGANISATIONNEL ET10
REGLEMENTAIRE ET EVALUATION DU DISPOSITIF DECONTROLE INTERNE DES SOCIETES DASSURANCE
Chapitre I: Prsentation de lactivit des entreprises dassurance 11
au Maroc
Section I : Les fondements de base de lopration dassurance 11
1.1 Le contrat dassurance...11
1.1.1 Dfinition..11
1.1.2 Caractristiques.121.1.3 Elments du contrat dassurance..12
1.2 Les produits dassurance ..13
1.2.1 Classification technique...13
1.2.2 Classification juridique14
Section 2 : Prsentation du secteur dassurance au Maroc15
2.1 Organisation du secteur dassurance16
2.1.1 Socits et mutuelles dassurance ...16
2.1.2 Intermdiaires...18
2.1.3 Organes dencadrement et de contrle.19
2.2 Quelques donnes sectorielles...21
2.3 Le nouveau code des assurances...22
2.3.1 Principaux apports22
2.3.2 Commentaires...23
2.4 Problmes de secteur..23
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PLAN DU MEMOIRE
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurance de dommages au Maroc
Chapitre II : Cadre rglementaire des assurances de dommages au Maroc.25
Section 1 : Contrle des socits dassurance..25
1.1 Contrle de lEtat...25
1.1.1 Objectifs du contrle26
1.1.2 Moyens de contrle..26
1.2 Audit et commissariat aux comptes...27
Section 2 : Rfrentiel comptable en matire dassurance.27
2.1 Apports du nouveau plan comptable.28
2.1.1 Contenu29
2.1.2 Principales innovations29
2.1.3 Faiblesses.30
2.2 Autres obligations permanentes31
2.2.1 Obligations spcifiques31
2.2.1.1 Manuel de procdures.32
2.2.1.2 Inventaires et registres obligatoires.32
2.2.2 Commentaires..32
2.3 Dossier financier et statistique..33
2.3.1 Contenu332.3.2 Commentaires..33
Section 3: Des rgles fiscales spcifiques...34
3.1 Impt sur les socits.34
3.1.1 Rgime dimposition34
3.1.2 Commentaires..35
3.2 Autres impts.35
3.2.1 Taxe sur la valeur ajoute35
3.2.2 Taxes sur les contrats dassurance ..353.2.3 Commentaires..36
Chapitre 3 : Evaluation du dispositif de contrle interne dune..36
compagnie dassurance
Section 1: Organisation gnrale des entreprises dassurance .36
1.1 Caractristiques gnrales.36
1.1.1 Modle dorganigramme...361.1.2 Dcoupage de lactivit en mga process.37
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PLAN DU MEMOIRE
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1.1.3 Organisation de lexploitation...37
1.1.1 Rseau de distribution...38
1.1.5 Organisation comptable38
1.1.6 Organisation informatique39
1.2 Contrle et pilotage de lactivit..39
1.1.1 Contrle de la direction gnrale..39
1.1.2 Inspection gnrale et recouvrement40
1.1.3 Contrle de gestion...40
1.1.4 Audit interne.41
1.1.5 Fonction actuarielle..42
Section 2 : Modle de risque daudit en assurance. 42
2.1 Modle gnral de risque..42
2.2 Application du modle lactivit dassurance42
2.2.1 Les facteurs de risques inhrents...43
2.2.2 Les risques de contrle interne......43
2.2.3 Les risques de contrle analytique.44
2.2.4 Les risques informatiques..45
2.2.5 Les risques de vrification par sondage.46
Section 3 : Les spcificits des assurances de dommages47
3.1 Lassurance Automobile473.1.1 Dfinition 47
3.1.2 Caractristiques47
3.2 Accidents de travail49
3.3 Risques divers 50
Section 4 : Evaluation de contrle interne50
4.1 : Process production..51
4.1.1 Objectifs de contrle interne51
4.1.2 Spcificits et risques daudit..52
4.2 Processus de sinistre55
4.2.1 Objectifs daudit .55
4.2.2 Spcificits et risques daudit.56
4.3 Autres cycles..59
4.3.1 Placements..59
4.3.2 Rassurance.60
4.3.3 Evaluation du systme dinformation..60
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PLAN DU MEMOIRE
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurance de dommages au Maroc
Chapitre 4 : Insuffisances pratiques de contrle interne62
Section 1 : Cycle sinistres..62
1.1 Gestion des dossiers sinistres621.2 Evaluation des sinistres.63
Section 2 : Gestion des intermdiaires..64
2.1 Recouvrement des crances64
2.2 Rconciliation de soldes.65
Section 3 : Autres insuffisances.65
3.1 Rconciliation avec les rassureurs..65
3.2 Suivi des placements.65
Chapitre 5 : Elaboration du plan dapproche daudit des comptes66
Section 1 : Procdures analytiques prliminaires.66
1.1 Objectifs.66
1.2 Mise en uvre....66
1.3 Commentaires67
Section 2 : Elaboration du plan dapproche68
2.1 Etapes.68
2.2 Mise en uvre68
2.3 Commentaires69
Conclusion de la premire partie..70
PARTIE II : VALIDATION DES PRINCIPAUX COMPTES SIGNIFICATIFS ..73
DUNE SOCIETE DASSURANCE DE DOMMAGES
Chapitre 1 : Revue analytique globale...74
Section 1 : Revue analytique du compte de rsultat74
1.1 Structure du rsultat technique.75
1.2 Rsultat de placement..77
1.3 Ratios cls et commentaires.78
1.4 Comparaison avec des assureurs du march..81
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PLAN DU MEMOIRE
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurance de dommages au Maroc
Section 2 : Revue analytique du bilan....81
2.1 Structure du bilan..82
2.2 Ratios cls et commentaires..82
Chapitre 2 : Les placements affects aux oprations dassurance83
Section 1 : Catgories des placements et spcificits comptables.83
1.1 Catgories des placements et rgles dvaluation83
1.1.1 Placements immobiliers...84
1.1.2 Valeurs mobilires amortissables84
1.1.3 Autres actifs.84
1.2 Rgles dvaluation84
1.3 Provisions pour risques dexigibilit85
Section 2 : Audit des placements...85
2.1 Objectifs daudit.85
2.2 Identification des risques daudit..87
2.3 Approche daudit88
2.3.1 Pralables aux travaux de validation des comptes...88
2.3.2 Contrle des comptes...89
2.3.3 Principales anomalies possibles...892.3.4 Commentaires..90
Section 3 : Couverture des engagements rglements92
3.1 Elments constitutifs des engagements93
3.2 Affectation des placements....93
3.2.1 Intrt de la couverture des placements.93
3.2.2 Dpt des valeurs affectes....93
3.2.3 Inscription des privilges des assurs sur les immeubles..94
Chapitre 3 : Les
intermdiaires94
Section 1 : Caractristiques gnrales.94
1.1 Catgories.95
1.1.1 Les agents dassurances.95
1.1.2 Les courtiers..96
1.1.3 Les coassureurs..96
1.2 Principes de fonctionnement.96
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PLAN DU MEMOIRE
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurance de dommages au Maroc
1.2.1 Nature et flux des oprations96
Section 2 : Audit des comptes des intermdiaires.97
2.1 Spcificits comptables.97
2.2 Objectifs daudit992.3 Identification des risques daudit99
2.4 Approche daudit100
2.4.1 Pralables aux travaux de validation des comptes...100
2.4.2 Contrle des comptes...101
2.4.3 Principales anomalies possibles...101
2.4.4 Commentaires..102
Chapitre 4 : Les provisions techniques...106
Section 1 : Aspects fondamentaux et risques daudit des provisions techniques107
1.1 Aspects fondamentaux.107
1.1.1 Dfinition...107
1.1.2 Structure des provisions techniques...107
1.2 Risques daudit.108
Section 2 : Dtermination et audit des provisions techniques...109
2.1 Les provisions pour sinistres payer...109
2.1.1 Dfinition...109
2.1.2 Modalits de calcul110
2.1.2.1 Mthode dossier par dossier..111
2.1.2.2 Mthode de la cadence des rglements.112
2.1.2.3 Mthode du cot moyen114
2.1.2.4 Autres mthodes114
2.1.2.5 Mthode de blocage de prime116
2.1.2.6 Chargement de gestion..116
2.1.3 Approche daudit1162.1.3.1 Pralables laudit des provisions de sinistres..117
2.1.3.2 Validation des provisions..117
2.2 Les provisions pour primes..119
2.2.1 Provision pour primes non acquises...119
2.2.1.1 Dfinition...119
2.2.1.2 Modalits de calcul120
2.2.1.3 Approche daudit...120
2.2.2 Provision pour primes acquises non mises121
2.2.2.1 Dfinition..1212.2.2.2 Approche daudit.....121
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PLAN DU MEMOIRE
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurance de dommages au Maroc
2.3 Provisions pour risques en cours.121
2.3.1 Dfinition...121
2.3.2 Modalits de calcul122
2.3.3 Approche daudit122
2.4 Principales anomalies possibles..123
2.5 Opinion daudit124
Chapitre 5 : La rassurance.126
Section 1 : Diffrents modes de rassurance..126
1.1 Gnralits126
1.1.1 Dfinition...127
1.1.2 Plan de rassurance127
1.1.3 Trait de rassurance.127
1.2 La rassurance lgale..128
1.3 La rassurance conventionnelle.128
1.3.1 Traits proportionnels128
1.3.2 Traits non proportionnels.131
1.4 La rassurance facultative..131
1.5 Spcificits comptables131
Section 2 : Audit des comptes de rassurance.132
2.1 Objectifs daudit.132
2.2 Identification des risques daudit..132
2.3 Approche daudit133
2.3.1 Pralables aux travaux de validation des comptes133
2.3.2 Contrle des comptes1342.3.3 Principales anomalies possibles136
Chapitre 6 : Apprciation des risques fiscaux lis lactivit dassurance137
Section 1 : Taxe sur les assurances.137
1.1 Prambule137
1.2 Points de discorde entre ladministration fiscale et les compagnies dassurance.137
Section 2 : Impt sur les socits et Taxe sur la valeur ajoute144
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PLAN DU MEMOIRE
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurance de dommages au Maroc
2.1 Impt sur les socits....144
2.2 Taxe sur la valeur ajoute146
Conclusion de la deuxime partie 148
Conclusion gnrale..150
Annexes
Bibliographie
Lexique
Table des matires
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LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurances de dommages au Maroc 1
INTRODUCTION
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INTRODUCTION
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurances de dommages au Maroc 2
Au cours de mon stage dexpertise comptable, effectu dans un cabinet daudit et de
commissariat aux comptes, jai eu participer et conduire des missions daudit de
compagnies dassurance de dommages.
A travers ces missions, jai t confront la complexit de lactivit des assurances et
la difficult lie laudit des entreprises de ce secteur, lesquelles trouvent leurs origines
dans :
- limportance du volume des oprations traites aussi bien en terme de nombre que
de valeur ;
- limportance des provisions techniques inscrites au bilan dune compagnie
dassurance et les difficults lies lapprciation des provisions pour sinistres
payer des risques automobile et accident de travail du fait :
du caractre incertain et alatoire des engagements ;
de la lenteur du rglement des sinistres de ces catgories ;
des divergences de rsultats des diffrentes mthodes statistiques. Ces
divergences rsultent soit de lincohrence des donnes historiques, soit des
changements dans la politique interne de rglement ou de liquidation des
dossiers.
- la rigidit du cadre rglementaire, notamment en matire de rgles destimation des
provisions et dvaluation des placements.
Les spcificits et difficults ci-dessus mont incit engager une rflexion sur
lapproche et lattitude adopter par lauditeur pour se prononcer sur les comptes dune
compagnie dassurance de dommages.
Par ailleurs, les entreprises dassurance prsentent la particularit dadopter, pour les
mmes oprations, des procdures de traitement diverses et dvoluer dans un univers
fortement informatis.
Dans ce contexte, nous avons constat lors des missions de rvision que nous avons
effectues dans ce secteur, que les dmarches de rvision gnralement mises en uvre
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INTRODUCTION
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurances de dommages au Maroc 3
lors du contrle des autres branches dactivit, savraient inadaptes ou trop lourdes
mettre en pratique.
Cette situation rsulte du fait que par rapport aux autres secteurs conomiques, lactivit
dassurance se caractrise par linversion du cycle de production et par la dure de son
processus. En effet, les compagnies dassurance dfinissent leurs tarifs et encaissent
leurs primes avant de connatre le prix de revient de leurs prestations.
La connaissance du cot des sinistres pourra mme demander plusieurs annes du fait
du dcalage existant entre la survenance dun sinistre et le rglement de lindemnit
correspondante en assurance de dommages.
Les spcificits des risques daudit de lactivit dassurance sont lies principalement
aux facteurs ci-aprs :
Un environnement organisationnel complexe
Lactivit dassurance se caractrise par limportance du volume de transactions et par
la diversit quant leurs natures. Lampleur des informations grer se traduit par la
complexit des traitements et de lorganisation mettre en place. En effet, les fonctionstechnique et informatique jouent un rle central dans la russite du processus de
production des informations relatives lactivit dune compagnie dassurance.
Par consquent, lauditeur ou le commissaire aux comptes doit apprcier la qualit de
lorganisation et du systme dinformation adopts par la compagnie dassurance.
Autrement dit, et compte tenu du volume trs important des transactions de faible valeur
enregistres dans certaines branches, notamment les branches automobiles, accident de
travail et maladie, lvaluation du contrle interne aura une place centrale dans la
stratgie globale daudit des compagnies dassurance de dommages.
Un environnement rglementaire prudentiel
Lassurance met en jeu des capitaux importants qui ne sont pas la proprit des
entreprises dassurances, mais constituent le gage des assurs et bnficiaires de
contrats. Cest pourquoi, lEtat intervient, travers la Direction des Assurances et de la
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INTRODUCTION
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurances de dommages au Maroc 4
Prvoyance Sociale pour dune part, garantir les droits des assurs lindemnisation et,
dautre part sassurer de la solvabilit long terme des compagnies dassurance.
Le contrle de lEtat caractre contraignant et prudentiel se manifeste travers
notamment limposition :
de rgles en matire dvaluation des provisions techniques et des placements ;
de la structure des placements ;
de contrle permanent de la DAPS ;
dun audit externe.
Un rfrentiel comptable rnov
Parmi les innovations entres en vigueur depuis 1997, le plan comptable des assurances.
A ce titre, les comptes des socits dassurance sont rgis par des rgles strictes en
matire dvaluation et de prsentation de linformation. La complexit des oprations
comptables dassurance ncessite un investissement important dans la comprhension
du systme et la vrification de sa conformit eu gard la rglementation comptable en
vigueur.
Des rgles fiscales spcifiques
La prise de connaissance des spcificits fiscales des entreprises dassurance et ltude
des principaux risques fiscaux constituent aussi une proccupation des auditeurs lors de
leurs missions de rvision des comptes dune compagnie dassurance.
Ces caractristiques spcifiques la rglementation et la complexit des oprations
des entreprises dassurance de dommages se traduisent naturellement sur la structure deleurs tats de synthse par :
limportance des actifs immobiliss affects aux oprations dassurance ;
la particularit du fonctionnement des oprations ralises avec les
intermdiaires ;
linscription au passif des provisions techniques qui reprsentent les
engagements pcuniairesdes socits dassurance ;
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INTRODUCTION
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurances de dommages au Maroc 5
limpact sur les comptes du recours la rassurance du fait de son caractre
lgal ou conventionnel.
Le rle de lauditeur externe et / ou des commissaires aux comptes est primordial pour :
- vrifier la correcte application des mesures rglementaires et principalement
celles concernant lvaluation des provisions techniques et la dprciation des
actifs ;
- se prononcer sur le caractre suffisant des provisions techniques par rapport aux
engagements de la compagnie vis vis des assurs ;
- se prononcer sur la ralit et la recouvrabilit des actifs, principalement les
placements et les crances sur les intermdiaires ;
- sassurer de la ralit des cessions en rassurance par rapport aux engagements
comptabiliss ;
- sassurer de la reprsentation des engagements de la compagnie par des actifs ;
- attirer lattention des actionnaires et des pouvoirs publics dans le cas o la
solvabilit de la compagnie est compromise.
Compte tenu de ces lments, lobjet du prsent mmoire est de proposer au rviseur
contractuel ou au commissaire aux comptes, une mthodologie de contrle qui lui
permettra dexcuter sa mission de rvision en mettant laccent sur les principales zones
de risques spcifiques lactivit dassurance.
En premier lieu, pour tre en mesure de raliser des travaux daudit dune compagnie
dassurance et exprimer ainsi une opinion sur la sincrit de ses tats de synthse, le
commissaire aux comptes, se doit dacqurir une parfaite connaissance du secteur lui
permettant didentifier les zones de risque daudit.
En second lieu, il doit drouler les procdures daudit compte tenu des spcificits
cites plus-haut et des difficults suivantes :
Lassurance est une prestation de services caractre immatriel, les tests de
validation par comptage de lexistant sont limits.
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INTRODUCTION
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurances de dommages au Maroc 6
Les tests de conformit lors de lexamen du systme de contrle interne ne sont pas
toujours suffisants du fait du volume important des oprations. De mme, les
faiblesses du contrle interne ne peuvent tre totalement compenses par des tests
de validation sur les comptes.
Lessentiel du rsultat de lexercice et prs de 70% du bilan est le rsultat
destimations, principalement en ce qui concerne les provisions pour sinistres
payer.
De ce fait, lauditeur devra adapter son approche daudit au cas spcifique des
compagnies dassurances de dommages, notamment en ce qui concerne :
la revue du circuit trsorerie (rglements de sinistres, encaissement des primes),
la validation du niveau des rserves techniques constitues,
la revue du systme dinformation et la fiabilit des fichiers informatiques
constituant la base de calcul des provisions pour sinistres payer,
lanalyse de lvolution de la formation du rsultat technique.
Par ailleurs, ce mmoire soulve certaines questions fondamentales qui se posent, aussi
bien pour les auditeurs que pour les professionnels du secteur :
Existe-t-il des mthodes simples quun auditeur peut lui-mme mettre en oeuvre
pour sassurer du caractre suffisant de ces provisions ?
Le commissaire aux comptes est-il tenu de contrler uniquement le respect de la
rglementation en matire dvaluation des provisions techniques ou doit-il utiliser
dautres mthodes statistiques ?
Les rgles dvaluation imposes aux socits dassurance, dont les rsultats sont
parfois jugs aberrants par le management des compagnies ou insuffisants par les
auditeurs externes, doivent-elles tre obligatoirement retenues par ces entreprises?
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INTRODUCTION
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Ce mmoire a pour ambition, entre autre, de fournir une contribution dans leffort de
normalisation des missions daudit et de commissariat aux comptes des socits
dassurance de dommages, en mettant profit les connaissances accumules sur le
secteur et notre exprience acquise sur le terrain.
LIMITES DE LETUDE
Il nest pas de notre intention de traiter, dans le prsent mmoire, de lassurance de
capitalisation et ses techniques daudit.
Notre objectif est dlaborer un guide pouvant rpondre aux questions pratiques que
peuvent se poser les professionnels dans le cadre de lexercice des missions daudit et
de commissariat aux comptes des socits dassurance de dommages notamment en
matire:
de risques daudit et de facteurs de risques ;
de spcificits techniques et rglementaires ;
de la dmarche gnrale adopter ;
et dopinion daudit.
Par ailleurs, il ne sera tenu compte que de lanalyse des domaines et comptes
significatifs des socits dassurance de dommages. Nous procderons, ainsi, lanalyse
des spcificits des catgories automobile et accidents de travail , tout en passant
en revue les autres catgories. La matire est certes intressante, mais vaste et trs
dense.
METHODOLOGIE
Cette tude, dtaille dans le plan ci-aprs, comporte deux parties :
La premire partie vise prsenter, analyser et commenter les cadres rglementaire
et organisationnel spcifiques aux socits dassurance de dommages.
Dans le premier chapitre, nous avons tenu prsenter, aprs rappel des notions
juridiques fondamentales dassurance, un bref aperu sur le secteur dassurance au
Maroc et son positionnement dans lconomie nationale. Ce chapitre prliminaire
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INTRODUCTION
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurances de dommages au Maroc 8
constitue, notre avis, la premire tape de la prise de connaissance de lorganisation
des socits dassurance et de leurs caractristiques gnrales.
Le deuxime chapitre expose le cadre rglementaire spcifique aux socits dassurance
notamment en matire :
de contrle de lEtat,
du rfrentiel comptable,
et des rgles fiscales spcifiques au secteur.
Le troisime chapitre expose les principaux risques lis au contrle interne et leur
impact sur ltendue des travaux de validation des comptes.
Lvaluation du dispositif du contrle interne constitue le noyau central de la dmarche
gnrale daudit des compagnies dassurance.
La premire section traite de lorganisation gnrale dune compagnie dassurance et
prsente des insuffisances pratiques en matire de contrle et de pilotage dactivit des
entreprises dassurance.
Les autres sections ont pour objectifs danalyser les domaines dintervention
significatifs en matire de contrle interne. Les rsultats de cette phase sont utiliser
pour laborer le plan dapproche daudit des comptes la clture de lexercice.
La deuxime partie traitera des principaux points comptables et daudit significatifs
dune socit dassurance de dommages en prcisant notamment:
les risques daudit ;
et la dmarche daudit adopter.
Cette deuxime partie comprend six chapitres traitant des risques lis aux comptes des
socits dassurance de dommages, et de la mthodologie gnrale suivre pour la
ralisation des missions daudit ou de commissariat aux comptes. Ces points daudit
sarticulent autour des lments suivants :
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INTRODUCTION
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revue analytique globale des comptes du bilan et du rsultat ;
validation des placements affects aux oprations dassurance ;
validation des comptes des intermdiaires ;
validation des provisions techniques et des cessions de rassurance ; apprciation des risques fiscaux lis lactivit de lassurance.
En conclusion, nous rcapitulerons les difficults et les problmes pratiques rencontrs
lors de laudit des entreprises dassurance de dommages au Maroc et nous reprendrons
une synthse de la dmarche daudit adopter face aux principaux risques auxquels est
confront lexpert comptable dans lexercice de sa mission de rvision.
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PARTIE II
VALIDATION DES PRINCIPAUX COMPTES SIGNIFICATIFS
DUNE SOCIETE DASSURANCE DE DOMMAGES
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PARTIE II : VALIDATION DES PRINCIPAUX COMPTES SIGNIFICATIFS DUNE SOCIETE DASSURANCE DEDOMMAGES
LExpert Comptable face aux risques daudit des socits dassurances de dommages au Maroc 74
CHAPITRE I : REVUE ANALYTIQUE GLOBALE
Dans le cadre de la rvision des comptes des compagnies dassurance, la revue analytique constitue un
outil pertinent danalyse de lvolution globale des diffrents postes du rsultat et de bilan. En analysant
la structure des tats de synthse, elle permet dapprcier les politiques adoptes par les compagnies
dassurance sur une priode bien dtermine, et constitue ce titre un moyen de contrle en soit
permettant de dtecter les ventuelles erreurs ou anomalies dans les valuations. Aussi, la revue
analytique permet de corroborer les rsultats des autres procdures de contrle, (notamment les
conclusions dcoulant de lapprciation de la fiabilit du contrle interne, de lapprciation des risques
informatiques, et des tests de validation de comptes en particulier, le calcul des provisions pour sinistres
payer).
Le prsent chapitre mettra en vidence des techniques pratiques adopter par lauditeur ou/et le
commissaire aux comptes dans lexercice de sa mission de rvision.
Section 1 : Revue analytique du compte de rsultat
En raison de limportance des provisions techniques constitues pour faire face aux
sinistres, les variations des estimations ont un effet immdiat sur le rsultat de ces
entreprises. Ainsi, la signification du rsultat des entreprises dassurance nest pas
totalement comparable celle des autres entreprises. On peut admettre que la tendance
des rsultats observs au cours dau moins trois exercices est une notion plus pertinente
que la performance dun exercice isol.
Par ailleurs, le rsultat de placement, autre point daudit significatif, mrite dtre
analys.
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PARTIE II : VALIDATION DES PRINCIPAUX COMPTES SIGNIFICATIFS DUNE SOCIETE DASSURANCE DEDOMMAGES
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1.1 Structure du rsultat technique
Le rsultat de la compagnie peut faire lobjet dune analyse selon la structure suivante :
. Primes acquises (+)
. Charges de sinistres (-)
_____________________Marge technique brute
. Frais dacquisition (-)
. Rsultat de rassurance (+/-)
_____________________Marge technique nette de rassurance
. Frais gnraux
. Rsultat financier____________________Rsultat technique
Lanalyse de la marge technique est raliser par branche, en exploitant les tats
rglementaires du compte rendu financier et statistique, et sur une priode suffisamment
longue (3 annes minimum).
La revue analytique du rsultat technique peut tre effectue par branche dassurance,
grce au compte de rsultat par branche. Cette analyse suppose lexistence dune
comptabilit analytique fiable et exploitable, notamment en matire de rpartition des
frais gnraux par destination.
Cette analyse dtaillera par branche les lments centraux suivants :
volution des primes mises,
volution de la sinistralit,
volution des commissions alloues aux intermdiaires,
volution du rsultat des oprations de rassurance.
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Marge technique brute
La marge technique brute de chaque exercice doit tre ventile en :
marge de lexercice dinventaire,
marge sur exercices antrieurs.
Cette ventilation permet de faire apparatre lincidence de :
lexcdent ou linsuffisance des provisions techniques constitues lexercice
prcdent sur le rsultat de lexercice.
lexcdent ou linsuffisance des provisions de primes mettre et annuler
constitues lexercice prcdent sur le rsultat de lexercice.
Par ailleurs, pour une analyse plus fine des excdents ou insuffisances de provisions, une dcomposition
par exercice de survenance est ncessaire.
A noter que cette incidence se calcule par la diffrence entre les provisions constitues lexercice
prcdent et la somme des sinistres pays au cours de lexercice dinventaire et les provisions constitues
au cours de ce mme exercice :
Boni ou mali = Provision de sinistres de survenance en N-1 constitue en N-1
(provision de sinistres de survenance Y constitue en N + paiements de sinistres de
survenance N-1 intervenu en N).
Frais dacquisition
Il sagit principalement des commissions de courtage. Le ratio (Commissions/Primes mises) des
exercices analyss doit tre calcul et compar entre les diffrents exercices tudis. Toute variation
significative doit tre investigue et explique.
Rassurance
Effectuer une analyse comparative des cessions de lexercice par rapport celles des
exercices de rfrence en comparant les ratios suivants :
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Primes cdes/Primes acquises brutes,
Part de rassureurs dans les provisions pour sinistres payer/Provisions pour
sinistres payer, Sinistres pays cds/Sinistres pays.
Mettre en vidence les variations significatives des ratios ci-dessus, expliquer les
variations anormales des taux de cession et investiguer auprs des responsables
techniques de la compagnie, labsence de variations attendues ou les raisons des
variations importantes.
Frais gnraux
Lanalyse de lvolution des frais gnraux doit se faire par rapport au budget et en
liaison avec lvolution des missions et des sinistres.
Par ailleurs, et en labsence de systmes de comptabilit analytique, il convient de
drouler les travaux suivants :
analyse comparative des charges, entre au moins deux exercices comptables et
explication des variations enregistres,
analyse de lvolution du ratio frais gnraux/ chiffre daffaires et rapprochement
aux donnes prvisionnelles.
1.2 Rsultat de placement
Lvolution du rsultat de placementdoit tre lie lvolution des placements rglements. Ces
derniers sont galement lis lvolution du chiffre daffaire, des crances sur les intermdiaires et
des charges de sinistres.
Le suivi du rsultat de placement pourrait tre effectu en analysant lvolution dun exercice un
autre des indicateurs cits en annexe 12.
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Par ailleurs, lanalyse des diffrents paramtres du rsultat ci-dessus, doit tre effectue
en utilisant les diffrents ratios et en se basant ventuellement sur les rapports du
contrle de gestion.
1.3 Ratios cls et commentaires
Analyse des taux de sinistralit
Lanalyse des taux de sinistralit consiste comparer sur plusieurs exercices lvolution
du ratio S/P. Le S reprsente la charge de sinistres et le P constitue les primes
acquises.
La charge de sinistres est gale la somme des sinistres pays chaque anne au titre
dun mme exercice et des provisions pour sinistres payer la clture du dernier
exercice inventori.
Il est vident que le taux de sinistralit dun exercice volue au fur et mesure de la
liquidation des sinistres. Ce rapport, qui dtermine lquilibre du rsultat technique de la
branche ainsi que les sous catgories la constituant, permet :
dapprcier la validit des provisions pour sinistres constitues en fin dexercice,
danalyser les rsultats techniques de chaque branche.
Par ailleurs, afin dapprcier la cohrence des charges de sinistres thoriques
dtermines en utilisant dautres mthodes statistiques, il convient de suivre le ratio S/P
par exercice de survenance en utilisant les charges de sinistres ainsi dtermines.
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Les boni/mali de liquidation
Cette mthode permet dapprcier la politique de provisionnement de la compagnie. Le calcul des
boni /mali, fait sous forme triangulaire, mentionne lvolution par exercice comptable de la charge de
sinistres des exercices de survenance ainsi que les taux de variation.
Les variations significatives doivent tre investigues pour dceler les ventuelles
insuffisances de provisions ou un ventuel changement de politique de provisionnement
de la compagnie.
Les cadences de rglements
Elles permettent de mesurer la rapidit avec laquelle les sinistres sont rgls. Lanalyse de la cadence derglement permet de disposer dindications prcieuses sur le niveau des provisions de lexercice par
rapport aux exercices prcdents.
Les variations importantes des cadences observes doivent faire lobjet dinvestigations
afin de sassurer de leur vraisemblance et de labsence dune sous-estimation de
provisions pour sinistres payer. Les variations peuvent tre :
lies la structure des sinistres de lexercice : les sinistres importants sont plus
nombreux, ce qui ralentit la cadence,
lies la nature des risques survenus dans lexercice (proportion plus ou moins
leve de risques cadence longue),
de causes internes la gestion des sinistres : volution des procdures de
dtermination des sinistres.
Les cots moyens
La comparaison des cots moyens par branche et par exercice de survenance fournit dimportantes
informations sur le niveau des provisions et sur lvolution de la sinistralit en nombre et en valeur.
Lanalyse du cot moyen apporte galement une assurance sur la cohrence et lhomognit du
provisionnement dun exercice par rapport un autre. Sur un nombre lev de sinistres, le cot moyen ne
connat que de faibles variations. Une analyse pertinente, consiste comparer ce cot moyen par branche
et par exercice de survenance. Cette analyse peut tre dcline sur plusieurs paramtres : les dossiers clos,
les dossiers en cours.
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Pour dceler un niveau de provisionnement anormal, il est ncessaire de comparer pour
chaque branche et sur plusieurs exercices le cot moyen de tous les sinistres avec le
cot moyen des seuls dossiers clos.
La frquence
La frquence des sinistres correspond au nombre de sinistres survenus par rapport au nombre de contrats
en portefeuille. Cest un indicateur pertinent de la qualit du portefeuille de la compagnie. Lanalyse de la
frquence permet de dceler une tendance la dgradation ou lamlioration du portefeuille et den
dduire un niveau de provisions constituer pour lexercice de survenance en-cours. Ce paramtre doit
tre tudi par branche et par exercice de survenance.
Taux de clture des sinistres
Le taux de clture des sinistres reprsente le pourcentage des dossiers clos une date
donne sur le total des dossiers sinistres ouverts. Ce taux est dtermin par exercice de
survenance, il est inversement proportionnel la dure de liquidation des sinistres.
Lanalyse de ce taux permet de valider une date donne, le niveau des provisions en
cours par comparaison avec celui des exercices prcdents.
Toute variation significative doit faire lobjet dinvestigation auprs de la direction
technique.
Les projections par triangulation
Les tats du dossier financier et statistique peuvent servir de base pour comparer
lvolution de lactivit de chaque branche au fil des exercices. La mthode de
triangulation (terme utilis par les professionnels) permet une analyse de la liquidation
de chaque exercice sur les exercices suivants.
Cette mthode peut tre utilise pour autant dindicateurs quon juge utiles. Nous
pouvons retenir, titre dexemple, les indicateurs suivants :
Paiements de lexercice,
Provision de sinistres payer,
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Primes acquises,
Nombre de sinistres dclars,
Nombre de sinistres en-cours.
Au moyen de ces indicateurs, il est ais de disposer des ratios cits ci-haut : taux desinistralit la fin de chaque exercice comptable, les boni / mali, les cadences de
rglements et les cots moyens des sinistres.
Pour une meilleure analyse du niveau des provisions techniques, les professionnels ou
les auditeurs doivent regrouper ces diffrents paramtres sous forme de tableau de bord,
et ainsi, faire le lien entre les diffrentes volutions de chacun des paramtres prcits.
1.4 Comparaison avec des assureurs du march
Les ratios prcdemment voqus, et dtermins pour une socit donne, peuvent tre
utilement compars aux mmes ratios dtermins par catgorie pour un chantillon
dacteurs du march. Une telle comparaison permet de situer lentreprise dans son
march. En pratique, cette comparaison ne peut tre ralise que si les auditeurs et/ou
les commissaires aux comptes interviennent sur plusieurs compagnies dassurance.
Section 2 : Revue analytique du bilan
Linversion du cycle de production se traduit directement sur la prsentation du bilan dune compagnie
dassurance. En effet, les provisions techniques destines faire face aux charges prvisibles concernant
lexcution des contrats passs entre les assurs et la compagnie dassurance reprsentent environ 78%
du passif dune compagnie.
La revue analytique du bilan permet lauditeur de cerner lvolution des postes
significatifs dun exercice lautre. Les explications obtenues corroborent les rsultats
obtenus des travaux drouls sur ces modules.
2.1 Structure de bilan
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Pour mettre en vidence limportance des modules daudit traiter avec vigilance, nous
prsentons ci-joint un modle indicatif de bilan dune compagnie dassurance (modle
issu dun sminaire EY).
Actif % Passif %
Actif immobilis
Placements
54
53
Financement permanent
Provisions techniques
83
78
Actif circulant
Part des rassureurs
Cessionnaires
Intermdiaires
39
12
02
25
Passif circulant
Rassureurs et coassureurs
17
09
Trsorerie 07
Total 100 Total 100
2.2 Ratios cls et commentaires
Lauditeur est amen dans lexercice de sa mission de rvision dune compagnie dassurance faire une
revue analytique du bilan. Il dispose cet effet, dune batterie dindicateurs dont nous citons titre
indicatif :
- volution des provisions techniques par branche et par catgorie,
- volution des tardifs,
- volution des placements et apprciation de la politique financire,
- analyse de la structure bilantielle,
- volution des crances contentieuses, taux de provisionnement des crances sur les
intermdiaires,
- volution des comptes courants des rassureurs et des cessions,
CHAPITRE II : LES PLACEMENTS AFFECTES AUX OPERATIONS
DASSURANCE
Le cycle des placements constitue un module significatif soumis lexamen de lauditeur ou/et du
commissaire aux comptes lors de la rvision des comptes dune compagnie dassurance.
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Les compagnies dassurance grent des masses financires importantes du fait de la
constitution de provisions techniques et de lchelonnement sur plusieurs annes de la
liquidation des engagements.
Section 1 : Catgories des placements et spcificits comptables
Les placements sont soumis une rglementation spcifique qui a pour objectifs la
scurit et la rentabilit permettant de garantir aux engagements de confronter la marge
de solvabilit et de contribuer au bon quilibre du rsultat.
Les rgles gnrales rgissant les placements rglements sont rgies par larrt du 10
juin 1996, et par la circulaire N 01/2002 du 13 mai 2002.
1.1 Catgories des placements et rgles dvaluation
Les dispositions de larrt du 10 juin 1996 ne rglementent que les actifs reprsentatifs
des engagements techniques. Les autres placements sont rgis par les rgles de droit
commun.
Les actifs reprsentatifs des engagements techniques rpondent des schmas
spcifiques de comptabilisation et de suivi ds leur entre lactif des compagnies. Il
peuvent tre scinds en trois types : les placements immobiliers, les valeurs mobilires
et les autres actifs.
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1.1.1 Placements immobiliers
Le patrimoine immobilier dune compagnie dassurance est rpartit en trois catgories :
Le sige social et les autres immeubles dexploitation,
Les biens immobiliers, dtenus directement ou travers des socits civiles
immobilires destins tre vendus,
Les biens immobiliers servant de placements locatifs.
1.1.2 Valeurs mobilires amortissables
Les valeurs mobilires amortissables rglementes correspondent lensemble des titres
revenus fixes en reprsentation des engagements savoir :
Les obligations et autres valeurs mises ou garanties par lEtat,
Les parts dOPCVM.
1.1.3 Autres actifs
Les autres actifs, ne relevant ni des placements immobiliers ni des valeurs mobilires
amortissables, comprennent essentiellement les lments suivants :
Les prts,
Les parts sociales et actions,
Les autres titres revenus variables.
1.2 Rgles dvaluation
Les rgles dvaluation des placements affects aux oprations dassurance peuvent tre
schmatises comme suit :
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A lentre :
Placements Rgles dvaluation
Placements immobiliers Prix dachat ou de revient
Obligations Prix dachat pied de coupon
Prts Daprs les actes qui en font foi
Valeurs mobilires Prix dachat hors prorata et frais dachat
Immobilisations Prix dachat ou de revient hors droits de mutation, frais
dacte et de notaire
A linventaire :
Placement Rgles dvaluation
Biens immobiliers destins
la vente
Prix de revient ou valeur dexpertise diminu dun
amortissement annuel de 4%
Biens immobiliers destins
aux placements locatifs
Prix de revient ou valeur dactualisation des loyers
diminu dun amortissement annuel de 4%
Immeubles Prix de revient diminu dun amortissement annuel de 4%
Valeurs mobilires
amortissables AT
Prix dachat ou valeur nette de remboursement ou cours de
la bourse au jour de linventaire
Valeurs mobilires cotes Cours de la bourse le plus bas linventaire quand la
moins value latente est de 25% du prix dachat
Titres non cots Valeur vnale
Actions SICAV et FCP Dernier prix de rachat publi au jour de linventaire
A la cession
Le traitement des cessions est similaire aux sorties des actifs sagissant des
immobilisations ou des valeurs mobilires.
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1.3 Provisions pour risque dexigibilit
La provision pour risque dexigibilit doit tre constate linventaire en cas
dobservation, aprs constatation de la provision pour dprciation, dune moins value
latente globale sur le portefeuille hors les valeurs mobilires amortissables. Elle
concerne tous les placements autres que les valeurs amortissables. Les valeurs de
ralisation retenir pour chacune des catgories de placements est la suivante :
Pour les valeurs mobilires cotes en bourse, le cours le plus bas du jour de
linventaire et pour les actions de socits dinvestissement capital variable et les
parts de fonds communs de placements, le dernier prix de rachat publi au jour de
linventaire. la valeur ainsi calcule doit tre corrige de la provision pour
dprciation dj constitu conformment larticle 24 de larrt du 10 juin 1996,
Pour les immeubles et les parts ou actions des socits immobilires non cotes, la
valeur estime est celle prvue larticle 24 susvis, sauf si une valeur rsultant
dune expertise est infrieure la valeur dachat, auquel cas cette valeur est retenue.
Section 2 : Audit des placements
Le niveau des provisions techniques et la qualit des placements constituent les deux
lments cls permettant dassurer la solvabilit long terme des compagnies
dassurance. Par consquent, ce module demeure une des plus importantes
proccupations tant pour les responsables financiers des compagnies dassurance que
pour les contrleurs externes.
2.1 Objectifs daudit
Lobjectif majeur de laudit des placements est de sassurer que ces comptes fournissent
une image fidle des oprations ralises par la compagnie.
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Les principaux objectifs recherchs dans ce cadre sont :
la correcte comptabilisation des oprations,
la ralit des mouvements et des soldes comptables de clture,
lexhaustivit des dprciations effectues,
la prise en compte des revenus et plus values ralises,
la correcte application de la rglementation en matire de reprsentation des
engagements,
le respect de principe de spcialisation des exercices.
2.2 Identification des risques daudit
Le tableau suivant rsume les principaux risques daudit des placements et lapproche
mettre en uvre par le rviseur des comptes.
Risques Approche daudit
Risque de perte dinformations
Non saisie des mouvements
Suivi manuel des mouvements
Analyse critique des procdures (contrle
interne)
Evolution anormales des oprations
sur les placements
Revue analytique
Tests par sondage des mouvements
Mouvements non rels
Mouvements non enregistrs
Tests par sondage des principaux
mouvements par catgorie de placements
Revue des tats de rapprochementbancaires
Circularisation des dpositaires de titres
Sur/sous provisionnement des
placements
Contrle des rgles dvaluation la
clture (amortissements, provisions)
Non rattachement lexercice Contrle du cut off des oprations et
revenus
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Non respect de la rglementation Contrle de la couverture des provisions
techniques
Non prise en compte de
produits/charges (cession,dividendes, intrts)
Contrle par sondage des principaux
revenus
2.3 Approche daudit
Quelles sont les implications des spcificits des placements affects aux oprations
dassurance lors dun audit dune compagnie dassurance ? Telle est la question
laquelle nous essayerons dapporter des lments de rponse dans cette sous section.
2.3.1 Pralables aux travaux de validation des comptes
Au pralable la mission daudit des placements, le rviseur contractuel ou lgal doit
prendre connaissance des lments suivants :
La structure des placements et leur volution,
Les modalits et rgles dvaluation de ces actifs,
Le suivi des placements.
Par ailleurs, les principaux documents de base servant au contrle des placements sont :
Tableau de mouvements dexercice par catgorie,
Attestations dlivres par les dpositaires,
Etats dtaills des acquisitions et cessions de lexercice,
Tableau de calcul des provisions pour dprciation,
Cours boursier la fin dexercice,
Etats dtaills des plus ou moins valus ralises,
Etats des revenus par catgorie (obligations, immeubles, dividendes, ),
Etats financiers des SCI,
Expertises du patrimoine immobilier de la compagnie,
Tableau de couverture des provisions techniques.
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2.3.2 Contrle des comptes
Les principaux contrles drouler pour le module des placements sont :
Circularisation des dpositaires des titres (ralit des actifs).
Validation par sondage des principaux mouvements de lexercice par catgorie.
Validation des revenus et produits financiers (dividende, plus values, revenus
fixes des obligations) et sassurer du respect du cut off.
Comparaison des valeurs boursires au 31 dcembre du portefeuille de titres
cots aux valeurs comptables.
Apprciation des tats financiers des SCI et autres socits dont les titres ne sont
pas cots.
Exploitation des expertises immobilires pour constituer des ventuelles
provisions.
Contrle de la couverture des provisions techniques.
Revue analytique.
2.3.3 Principales anomalies possibles
Compte tenu du contexte et de notre connaissance de lenvironnement des compagnies
dassurance de dommages, les principales anomalies possibles sont notamment :
Le rsultat dune compagnie dassurance de dommage dpend troitement du
rsultat des placements. Certaines compagnies procdent en fin dexercice des
oprations daller retour, soit pour rajeunir le portefeuille, soit pour pallier les
insuffisances du rsultat technique. Ces oprations sont parfois porteuses derreurs
de calcul et de suivi.
Le suivi des mouvements des placements est gnralement manuel. Ce suivi est
parfois source derreurs et consommateur de temps.
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Le respect du cut off des dividendes et intrts de bons de trsor nest pas toujours
vrifi. Les dividendes ne sont pas comptabiliss suivant les dcisions des
assembles gnrales ordinaires, mais lencaissement.
Les provisions pour dprciation des placements immobiliers ne sont pas
comptabilises bien que les expertises effectues justifient leur constitution.
Les provisions pour dprciation (non constitues) sur les titres non cots ne
rpondent pas souvent des critres fonds et objectifs.
Les dprciations des titres cots ne sont pas systmatiquement prises en compte en
raison parfois de leur importance. Cette situation est dautant plus renforce par la
forte chute conjoncturelle des cours de la bourse de Casablanca ces derniers
exercices.
Les mthodes dvaluation des placements ne sont pas toujours correctement
appliques (inclusion des frais dachat, valuation des sorties, activation des frais
dacquisition des titres,).
Les modes de comptabilisation des oprations sur les placements ne sont pas parfois
conformes aux normes comptables en vigueur.
2.3.4 Commentaires
Nous reviendrons dans ce cadre aux insuffisances pratiques lies au cycle de placements
et aux amliorations apporter par le lgislateur.
La rglementation marocaine des assurances prvoit des rgles de placement en
terme de nomenclature, de rpartition et de dispersion des actifs. Ces rgles sont
communes toutes les catgories dassurance.
En pratique, la gestion des actifs dune compagnie devrait tre en ligne avec des engagements. A notre
avis, les rgles de gestion des actifs dune assurance assurant par exemple, le risque TPV ne devraient
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pas tre les mmes que celles applicables par les autres socits assurant les autres catgories de
dommages.
Cette situation sexplique, bien entendu, par le dficit important du rsultat technique
de ces compagnies et les difficults de recouvrement jointes au volume important des
dcaissements annuels induits par les sinistres droulement long.
Par consquent, les placements qui seraient adquats pour ces compagnies seraient
les emprunts obligataires qui gnrent des revenus fixes srs, sur des dures plus ou
moins cohrentes la dure de vie des sinistres.
La mthode prconise par la rglementation marocaine en matire dvaluation des
valeurs mobilires amortissables a pour inconvnients :
dimputer la dcote lexercice de ralisation dachat,
de ne pas prvoir de traitement de la surcote.
Du fait que les dcotes et les surcotes correspondent lvolution des taux dintrt
sur le march, nous prconisons que :
la dcote soit amortie sur la dure de vie rsiduelle des titres,
la surcote soit porte en produits sur la dure rsiduelle des titres.
Le fait que la rglementation a prvu de dprcier des titres cots ligne par ligne,
lorsque la moins value latente la clture de lexercice atteint 25%, a pour
consquences que de faibles transactions effectues par des petits porteurs la findexercice peuvent faire diluer la moins value et la ramener un taux infrieur
25%. Par consquent, on propose de retenir comme cours dvaluation la moyenne
des cours de bourse du dernier mois.
En matire des immeubles, la rglementation marocaine ne prvoit pas dobligation
pour les compagnies dassurance de faire expertiser priodiquement leurs
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patrimoines immobiliers rglements. Cette situation devrait tre renforce du fait
que le secteur de limmobilier au Maroc est actuellement en crise.
Lorsque la valeur de remboursement est infrieur la valeur dachat, le traitement
donner aux valeurs de ces actifs sanalyse comme suit :
Biens Traitement de valeur
Sige social et immeubles
dexploitation
Valeur nette si les biens sont dtenus dans une
perspective long terme
Biens immobiliers destins
la vente
Si la valeur dachat est suprieure celle dexpertise,
constater une provision pour dprciation
Biens immobiliers destins
aux placements locatifs
Si lactualisation des loyers au taux de march des
emprunts obligataires donne une valeur suprieure, il ny
a pas lieu de constituer de provisions bien que la valeur
dexpertise soit infrieure la valeur dachat
Par ailleurs, nous proposons que les biens immobiliers destins la vente devraient tre
expertiss sur des priodes rcurrentes de 4 5 annes.
Section 3 : Couverture des engagements rglements
La liste des engagements admis en reprsentation des rserves techniques est trs large.
Cependant le lgislateur a fix, selon les cas, les pourcentages daffectation de ces
placements avec un minimum et un maximum ne pas dpasser.
Il a prvu par ailleurs, lvolution de ces placements, le dpt des valeurs affectes ainsi
que la conservation du privilge des assurs sur les immeubles.
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3.1 Elments constitutifs
Les engagements rglements sont constitus des lments suivants :
les provisions techniques brutes (y compris la rserve de garantie),
les postes du passif correspondant aux autres cranciers privilgies,
les dpts de garantie des intermdiaires, assurs et tiers,
la rserve pour remboursement demprunts.
3.2 Affectation des placements
Les valeurs admises en reprsentation des engagements peuvent tre rparties en deux
catgories : les actifs rglements et les crances rglementes.
Les conditions de reprsentation des placements sont prsentes en annexe 13.
3.2.1 Intrt de la couverture des engagements
Le respect de la couverture des engagements rglements par une compagnie
dassurance est primordial du fait que cette couverture permet la compagnie dtre en
mesure de payer les sinistres tout moment. Dailleurs, lors de la liquidation des cinq
compagnies en 1995, ces dernires ntaient pas capables dhonorer leurs engagements.
Le contrle du respect de cette rgle par la compagnie dassurance doit tre prvu par
lauditeur dans son programme de travail.
3.2.2 Dpt des valeurs affectes
Les entreprises dassurance doivent, en ce qui concerne les oprations directes ralises
au Maroc, dposer ou inscrire en compte Bank Al Maghrib ou dans un tablissement
de crdit agr, des valeurs ou espces reprsentant le total des cautionnements, des
provisions techniques et de la rserve de garantie au jour de linventaire.
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Le dpt ou linscription en compte est justifi par des attestations dlivres par les
tablissements dpositaires. Ces attestations doivent prciser, sparment pour les
cautionnements et pour les rserves techniques, que les valeurs ou espces dposes
sont affectes la garantie des engagements des entreprises dassurance intresses et
ne peuvent faire lobjet dun retrait quaprs autorisation du Ministre des Finances.
3.2.3 Inscription des privilges des assurs sur les immeubles
La reprsentation des provisions techniques par des immeubles est justifie par la
production dun certificat attestant linscription du privilge spcial sur les titres
fonciers au profit des assurs et bnficiaires de contrats.
La main leve de ce privilge ne peut tre accorde que sur autorisation expresse du
Ministre des Finances qui, dans ce cas, exige de la socit propritaire, de dposer
pralablement la radiation de linscription, la contre-valeur (montant pour lequel
limmeuble a t affect) en titres dans les conditions prvues par la rglementation en
vigueur.
CHAPITRE III : LES INTERMEDIAIRES
Avant danalyser les particularits daudit des comptes des intermdiaires, nous prsenterons tout dabord
leurs caractristiques et fonctionnement. Nous mettrons laccent notamment sur la nature de leurs
relations avec les entreprises dassurance.
Section 1 : Caractristiques gnrales
La distribution des produits dassurance est gnralement confie des intermdiaires constitus par :
Les agents dassurance,
Les courtiers.
Il est noter que pour les mutuelles dassurance, les oprations sont ralises par des bureaux directs
installs dans les diffrentes rgions du Royaume.
1.1 Catgories
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Si lagent dassurance est dpendant de lassureur, le courtier est un commerant mandataire par lassur.
La coassurance quant elle, permet le partage des risques en coassurance.
1.1.1 Les agents dassurance
Les agents dassurance sont des personnes physiques ou morales qui reprsentent une compagnie dans
une territorialit bien dtermine o elle constitue une extension de la socit. Ils sont titulaires dun
mandat dagent dassurance.
Le chiffre daffaires des compagnies dassurance ralis par lintermdiaire des agents dassurance
reprsente environ 20 30%.
Par ailleurs, il faut distinguer entre un agent gnral et un agent particulier selon les pouvoirs de gestion
plus ou moins tendus. Ainsi, un agent est gnral sil recherche, souscrit et gre les contrats qui peuvent
lui tre confis par la compagnie. Ses pouvoirs de gestion sont fixs par le trait de nomination.
Par contre, un agent est particulier, si seulement il recherche et souscrit des contrats pour le compte dune
compagnie sans tre autoris accepter des risques et rgler des sinistres.
Les rmunrations des intermdiaires, fixes par le Dahir de 1977, prennent la forme de commissions
dapport et de gestion (article 3 du dcret).
Commission Nature
Dapport Elle correspond la rmunration de lacquisition dune opration dassurance est
calcule sur la base dun pourcentage de la prime verse
De gestion Elle constitue la contrepartie des travaux dadministration et dencaissement effectus
par lagent dassurance
Les commissions sont fixes, de gr gr, sauf pour certaines catgories dassurance pour lesquelles les
commissions sont rglementes (Auto et Incendie).
1.1.2 Les courtiers
Les courtiers sont des personnes physiques ou morales ayant la qualit de commerants et disposant dun
agrment auprs de la DAPS pour exercer le courtage dassurance. Ils crent une relation contractuelle
entre le client et la compagnie contre des commissions quils peroivent sur chaque relation laquelle ils
ont contribue.
1.1.3 Les coassureurs
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La coassurance est une technique par laquelle plusieurs assureurs prennent conjointement en charge un
risque ou un programme dassurance. Ces situations interviennent notamment pour lassurance de risques
trs significatifs en valeur
1.2 Principes de fonctionnement
Les agents dassurances et courtiers interviennent dans les flux dinformation de la socit dassurance en
tant quapporteurs daffaires, et commissionns ce titre.
Un des cycles significatifs dans une compagnie dassurance est le cycle production / intermdiaire.
Quelles sont donc les caractristiques des relations dune compagnie avec les agents et courtiers
dassurance ?
Pour les agents dassurances, les traits de nomination prvoient pour les compagnies la possibilit
deffectuer un certain nombre de contrles sur les oprations ralises. Ces contrles portent
principalement sur :
La correcte tenue des registres des actes de polices et des avenants,
Lexploitation des tats des nouvelles affaires et avenants de modification manquants,
Lexploitation des tats des impays (ralit des primes),
Le suivi des quittances malus.
Concernant les courtiers, la seule obligation qui leur incombe, de par la rglementation en vigueur, est
dadresser la compagnie les documents suivants :
Etat de la production du jour (quotidiennement),
Bordereau de production comptant du mois,
Bordereau de production terme du mois,
Bordereau des annulations comptant du mois,
Bordereau des encaissements du mois,
Bordereau des rglements de sinistres de mois.
Section 2 : Audit des comptes des intermdiaires
Pour adapter son approche au contexte particulier de la socit, lauditeur doit prendre connaissance des
modalits de gestion et des contrles mis en place par la compagnie pour matriser son activit.
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Quelles sont donc les spcificits des comptesdes intermdiaires et la dmarche gnrale mettre en
uvre pour les auditer ?
2.1 Spcificits comptables
Les compagnies dassurance utilisaient, avant la mise en place du nouveau plan comptable intervenu en
1997, des comptes courants pour comptabiliser toutes les oprations ralises avec les intermdiaires. Les
oprations y transitant sont principalement :
Au dbit
Les primes brutes,
Les commissions sur les annulations,
La TVA sur les commissions sur primes,
Les ajustements de prime,
Les rglements de prime,
Les rglements effectus par la compagnie.
Au crdit
Les sinistres rgls par les intermdiaires (gestionnaires),
Les annulations de primes
Les commissions sur les primes,
La TVA sur les commissions sur annulations,
Les ristournes de prime,
Les rglements de lintermdiaire.
Cette procdure de comptabilisation, non conforme aux nouvelles dispositions comptables en vigueur, ne
permet ni de justifier facilement les soldes de clture des crances sur les intermdiaires, ni de renseigner
sur lge de ces crances pour une ventuelle dprciation.
Pour pallier ces anomalies, le nouveau plan comptable prvoit une nomenclature de comptes utiliser en
fonction des besoins de la compagnie dassurance. Ainsi a-t-il prvu les comptes de primes retournes,
contentieuses, en recouvrement droit, recevoir auprs des intermdiaires, autres primes, comptes
courants, crances douteuses, effets recevoir
Lutilisation de ces comptes dpend essentiellement de la nature prcise de lopration et devrait
sappuyer sur les rconciliations avec les diffrents intermdiaires.
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Par ailleurs, il faut signaler que la rglementation marocaine est muette quant aux mthodes de
dprciation des crances des intermdiaires. Un projet dinstruction de la DAPS existe depuis 1997 mais
na toujours pas t adopt.
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2.2 Objectifs daudit
Laudit des comptes des intermdiaires sassimile, en partie, laudit de comptes de tiers sauf que le
volume des oprations en instance est trs important. En effet, les travaux drouler correspondent larevue des soldes notamment en terme dantriorit, analyse des suspens, analyse des rgles de
provisionnement et validation du niveau des commissions et de lintressement.
Les principaux objectifs daudit des comptes des intermdiaires peuvent se rsumer comme suit :
Correcte comptabilisation des oprations,
Ralit des soldes de clture,
Exhaustivit des oprations avec les intermdiaires,
Exhaustivit des provisions pour dprciation,
Cut off des primes.
2.3 Identification des risques daudit
Le tableau suivant rsume les risques daudit des comptes des intermdiaires et lapproche daudit
mettre en uvre par lauditeur.
Risques Approche daudit
Retard de transmission des informations
Non suivi des intermdiaires /
production
Revue de procdures de contrle interne
Validation des primes mettre et annuler
Non justification des soldes
Dtournement des fonds (sinistres
fictifs..)
Circularisation des intermdiaires
Rconciliation de soldes et analyse des mouvements
Evolution anormale des crances Revue analytique
Sous provisionnement des crances. Exhaustivit des provisions constitues
Application des taux rglementaires
Cut off des primes Contrle de la sparation des exercices
2.4 Approche daudit
Dans le cadre daudit de compagnies dassurances, le process production / intermdiaires revt une
importance capitale. De ce fait, laudit des comptes des intermdiaires est en grande partie couvert par les
travaux raliss au niveau de la phase intrimaire. Toutefois, certains contrles de validit la clture
sont galement ncessaires pour apprcier le risque daudit de ces comptes, notamment les procdures de
confirmation de solde, lanalyse de la balance ge et les travaux de cut-off.
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2.4.1 Pralables aux travaux de validation des comptes
Avant de dfinir son approche daudit des comptes des intermdiaires, lauditeur doit, dune part prendre
connaissance des modalits de gestion adoptes par la compagnie et dautre part, exploiter les rsultats decontrle interne notamment en matire de tests de la correcte mise jour des comptes des intermdiaires,
calcul des primes, ralit des crances, suivi de recouvrement,
Par ailleurs, les principaux documents de base obtenir auprs des services de la compagnie sont :
Etats des comptes courants des intermdiaires des services financiers et inspection,
Rconciliation des soldes avec les intermdiaires,
Etats de dtermination des provisions pour dprciation des intermdiaires,
Balance ge des crances.
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2.4.2 Contrle des comptes
Le contrle des comptes des intermdiaires appelle les deux objectifs suivants : ralit des crances et
exhaustivit des provisions. Dans ces conditions, lanalyse dtaille des provisions constitue une tapeincontournable des travaux de rvision de lauditeur.
En effet, les principaux travaux mettre en uvre sont :
Circulariser les intermdiaires les plus importants et exploiter les confirmations de soldes.
Exploiter les rponses aux confirmations effectues dans le cadre de contrle interne.
Rapprocher les soldes comptables avec la situation du dpartement inspection. Les carts relevs
sont investiguer.
Sassurer quil ny a pas lieu de constituer des provisions pour dprciation sur les impays
anciens.
2.4.3 Principales anomalies possibles
A ce niveau, les principales anomalies possibles sont les suivantes :
Certaines compagnie utilisent toujours un compte courant collectif des intermdiaires pour
enregistrer toutes les oprations ralises (primes, sinistres, commissions,...). Ce schma decomptabilisation constitue une irrgularit comptable.
Le problme de justification des soldes comptables des crances sur les intermdiaires concerne les
oprations antrieures lexercice 1997, date de mise en vigueur du NPCA. Lapurement de ces
crances est toujours dactualit pour certaines compagnies.
La classification des crances sur les intermdiaires, en conformit avec le nouveau plan comptable,
nest pas toujours respecte par les compagnies dassurance.
Le taux de rponse aux confirmations de soldes des intermdiaires est trs faible. La cible ntant pas
par ailleurs reprsentative de lencours total. Du mme, les rponses reues sont gnralement
inexploitables.
Les compagnies dassurance nadoptent pas les mmes bases pour valuer les provisions pour
dprciation des crances sur les intermdiaires.
2.4.4 Commentaires
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Ralit des crances
Il convient de noter que la procdure de confirmation de solde constitue un volet important de la
dmarche daudit des crances dune manire gnrale. Toutefois, dans le cadre de laudit des comptesdintermdiaires, et vu le retard accus dans le traitement des oprations par les agents et courtiers, ainsi
que le manque dorganisation pour la plupart dentre eux, il savre que cette procdure laisse perplexe
lauditeur, dans la mesure o :
- Les taux de rponses sont trs faibles,
- Certaines rponses sont inexploitables,
- Certaines rponses font apparatre des carts significatifs du fait de limportance du dcalage du
traitement des informations par les intermdiaires.
Par ailleurs, il semble que certaines compagnies dassurance ne parviennent toujours pas se conformer
aux nouvelles rgles comptables de ventilation des crances sur les intermdiaires, ce qui laisse une
incertitude lie la fiabilit du contrle interne. Nanmoins, cette incertitude est attnuer du fait que les
soldes des comptes courants sont de moins en moins significatif dune part et dautre part ces comptes
font gnralement lobjet de dprciation.
Compte tenu de ce qui prcde, les commissaires aux comptes ne jugent pas utile de mentionner de
rserve dans le rapport de certification, position que nous partageons.
Exhaustivit des provisions
Pour revenir aux aspects pratiques daudit des provisions pour dprciation des crances sur les
intermdiaires, nous tudierons les mthodes adoptes par les compagnies dassurance au Maroc.
Ainsi, et en labsence de dispositions spcifiques la dprciation des crances sur les intermdiaires,
chaque compagnie adopte une procdure spcifique qui rpond, bien entendu, ses orientations et
proccupations.
Projet de la DAPS
Le projet de la DAPS prvoit la dprciation des primes impayes de la manire suivante :
Crances Nature Taux %
Crances pr douteuses Impays entre 3 mois et un an 25
Crances douteuses Impays entre 1 an et deux ans 50
Crances compromises Impays dpassant deux ans avec une action judiciaire 100
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Bases de provisions
Du fait que la rglementation est muette sur les lments prendre en considration pour dterminer les
bases de provisions utiliser, on peut tre amen utiliser diverses bases :
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Compagnies Base de calcul
1 + Primes impays brutes totales
- Commissions verser aux intermdiaires
- Taxes dassurance sur les primes impayes
2 + Primes impays brutes totales
- Commissions verser aux intermdiaires
3 + Primes impays brutes totales
- Commissions verser aux intermdiaires
- Taxes dassurance sur les primes impayes
- Part de rassureurs incluse dans les crances
4 + Primes impays brutes totales
Lanalyse des diffrents facteurs se prsente comme suit :
Commissions verser: il nous parat normal de dduire de la base ce montant puisque la commission
nest payable lintermdiaire quen cas dencaissement.
Taxes sur les assurances : la dduction de cette taxe est contestable dans la mesure o
ladministration fiscale considre que la taxe sur les primes impayes nest pas rcuprable.
Part des rassureurs dans les primes : le rassureur, tant donn quil prend le risque de couverture,peut contester le fait quon lui fait subir le risque de non recouvrement.
A notre avis, la position prudente serait de retenir comme base de calcul de la provision pour dprciation
des crances sur les intermdiaires : les primes impayes brutes, dduction faite des commissions incluses
dans ces primes impayes.
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Comparaison des taux de provisionnement
Si les bases de calcul des provisions sont diffrents dune compagnie une autre, il en est de mme pour
les niveaux de provisionnement des primes impayes.
Les niveaux diffrents des provisions constitues par rapport aux crances globales (contentieuses etcrances non contentieuses) rsultent gnralement de la diffrence des mthodes adoptes au niveau :
des bases de calcul des provisions,
et des mthodes de provisionnement.
Pour lvaluation des provisions pour dprciation des primes impayes, nous proposons deux
approches :
lapproche rtrospective base sur la cadence de lvolution des primes impayes des exercices
antrieurs ;
lapproche base sur le projet de circulaire de la DAPS en matire de provisionnement des
crances sur les intermdiaires.
La comparaison entre ces deux mthodes permet davoir une ide sur le niveau de la provision que doit
constituer la compagnie dassurance.
Il est entendu que tout cart significatif entre ces deux mthodes doit faire lobjet danalyse et de
validation par les responsables de la compagnie et les commissaires aux comptes.
A noter que la mthode base sur le projet de circulaire de la DAPS en matire de dprciation des
crances sur les intermdiaires risque de faire double emploi avec la provision pour annulation de primes
(PAP), dans la mesure o le calcul est bas sur des lments statistiques. Toutefois, compte tenu du fait
que :
les provisions pour annulation de primes concernent les exercices les plus rcents,
les crances rcentes ne sont que faiblement provisionnes (0%, 25% ou 50%),
limpact de ce risque de double emploi ne devrait pas tre significatif, mais ne devrait pas pour autant tre
perdu de vue par lauditeur. Cest la raison pour laquelle, nous prconisons davantage lutilisation de la
mthode de la cadence pour lvaluation des provisions pour dprciation des comptes dintermdiaires,
de manire carter tout risque de double emploi.
CHAPITRE IV : LES PROVISIONS TECHNIQUES
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Les provisions techniques enregistres au passif du bilan sont constitues pour faire face aux
engagements pris par les compagnies dassurance. Revtant une grande importance en matire
dassurance, les provisions techniques reprsentent le module le plus dlicat cerner, tant pour le
management des compagnies dassurance, que pour les contrleurs externes.
En effet, une valuation insuffisante de ces provisions aurait un impact direct sur la sincrit du rsultat
de la socit. Les responsables financiers et directeurs des compagnies peuvent y trouver un terrain de
prdilection pour faire varier les rsultats en fonction des objectifs recherchs.
Les provisions techniques dfinies rglementairement et applicables aux socits dassurance de
dommages sont les suivantes :
Provisions pour sinistres payer,
Provisions pour ajustements de primes : provisions pour primes non acquises et provisions pour
risques en cours,
Provisions mathmatiques de rente.
Le prsent chapitre traite les particularits daudit des provisions techniques. Dans un premier temps,
nous tudierons les aspects fondamentaux et risques daudit spcifiques aux provisions. Constituant la
base de lexcution permanente des contrats dassurance, ces provisions mritent la plus grande attention
de la part des auditeurs.
En second lieu, nous analyserons les rgles dvaluation et la dmarche daudit pratique mettre en
uvre pour cerner les diffrentes catgories. Par ailleurs, nous limiterons notre prsentation analyser le
module de provisions techniques dans son cadre global de rvision des comptes dune compagnie. Ce
module a dj fait lobjet de deux mmoires dexpertise comptable.