RAPPORT DE STAGE DANS LE CADRE DE LAPREPARATION DU DIPLOME NATIONAL D’EXPERT COMPTABLE

Passage du résultat comptable au

résultat fiscal

Nom du stagiaire : Mohamed EL OUATIK

Nom du maître de stage : Mostafa FRAIHA

Lieu du stage : KPMG

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DIPLOME NATIONAL D’EXPERTISE COMPTABLE

RAPPORT SEMESTRIEL DU CONTROLE DE STAGE

Période du 1er avril 2002 au 30 septembre 2002

Stagiaire :

M. Mohamed EL OUATIK

Maître de stage  :

M. Mostafa FRAIHA

Contrôleur de stage : M.

I- Identification du stagiaire

Nom  : EL OUATIK

Prénom  : MOHAMED

Date de naissance  :

29 – 08 – 1973

Situation familiale  :

Marié

Adresse

- Domicile  :

Hay Hind, Rue 3, N°48-50 Casablanca

- Profession  :

40, Bd d’Anfa Casablanca

Téléphone :

022 50 12 03

Fax :

Diplômes :

ISCAE (1996)

Expériences professionnelles :

Responsable commercial ( 1996/1998)

Auditeur (KPMG 2001/2003)

II- Déroulement du stage 

- Date d’inscription à l’ISCAE  :  Septembre 1999

- Date de démarrage effectif du stage  : Octobre 1999

- Avez vous rencontré des difficultés pour trouver un maître de stage ?  : Non

- Avez vous changé de maître de stage ? : Non

Si oui, pour quelles raisons ? :

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- Avez vous rencontré des difficultés pour suivre les cours de l’ISCAE ? Non

Si oui, de quel ordre ?  :

- Avez vous rencontré des difficultés pour effectuer les travaux qui vous ont été confiés par votre maître de stage ? :  Non

Si oui, de quel ordre ? :

- Vos remarques et observations concernant le déroulement de votre stage durant ce semestre :

Expérience enrichissante dans tous les secteurs d’activité économique

III- Travaux effectués

Nature des travaux Nature de dossiers Nombre d’heures

1- Pratique de la tenue des comptes ou centralisation.

--------

2- Etablissement de projets de bilan et de comptes de résultats après contrôle.Déclarations fiscales liées au bilan. --------

150

3- Pratique de l’organisation comptable. Manuels d’organisation comptable, contrôle interne

4- Pratique de contrôle de gestion. ---------

5- Pratique de la révision des comptes. Industrie, finance, services 900

6- Pratique de l’expertise judiciaire. --------

7- Pratique du droit des affaires. Revue juridique en rapport avec les diligences de CAC

50

8- Informatique. Revue informatique des systèmes de gestion, informatisation, audit informatique

50

9- Travaux divers.

10- Vie du cabinet. Développement d’outils informatiques de travail d’audit

50

Signature du stagiaire :

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IV- Appréciation du maître de stage

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Signature :

V- Appréciation du contrôleur de stage

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VI- Rapport semestriel

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Introduction

Dans le cadre de sa mission le commissaire aux comptes est amené quotidiennement à traiter des problèmes d’ordre fiscal. En effet la fiscalité constitue de nos jours une matière dense, complexe et qui nécessite une mise à jour permanente et une connaissance parfaite des réalités de l’entreprise et de son environnement.

Parmi les temps forts de la vie de l’entreprise, figure l’établissement de la liasse fiscale annuelle. A cette occasion, le résultat fiscal doit être déterminé à partir du résultat comptable auquel il faut apporter des rectifications extra comptables, en tenant compte des règles fiscales spécifiques.

La détermination du résultat comptable ainsi que les différents retraitements nécessaires pour le calcul du résultat fiscal, exigent des connaissances en matière juridique et fiscale. Il faut donc être vigilant lors de la production du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal de façon à éviter les erreurs et oublis qui pourraient aboutir à une sous-estimation du bénéfice fiscal déclaré et par conséquent induire des pénalités et autres majorations alourdissant ainsi la charge d’impôt supportée par l’entreprise. De même il faut s’attacher au respect des délais prescrits par l’Administration fiscale, et suivre minutieusement l’évolution des textes de base pour éviter une charge fiscale supplémentaire.

Les rectifications sus-indiquées apparaissent dans le tableau de détermination du résultat fiscal qui doit être joint à la déclaration annuelle des résultats. Elles peuvent s’opérer en plus ou en moins.

On retrouve d’une part des corrections « en plus » ou réintégrations, qui ont essentiellement pour objet d’ajouter au résultat comptable des charges comptabilisées, alors qu’elles ne sont pas déductibles du point de vue fiscal. Et d’autre part des corrections « en moins » ou déductions, qui consistent à retrancher du résultat comptable des éléments non imposables, soumis à abattement, déjà imposés, ou que leur taxation est différée.

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1. Règles de passage du résultat comptable au résultat fiscal   :

La lecture du texte de loi fait ressortir un certain nombre de règles qui devraient être respectées lors du passage du résultat comptable au résultat fiscal. Ainsi les retraitements qui sont prévus par la loi dans le cadre général, sont les suivants :

1.1 Frais généraux n’incombant pas à la société   :

Les frais généraux sont déductibles à condition de :

- Etre exposés dans l’intérêt direct de l’entreprise ;- Correspondre à une charge effective (non fictive) ;- Etre appuyés de justificatifs probants ;- Se traduire par une diminution de l’actif net ;- Etre constatés en comptabilité.

1.2 Frais généraux non déductibles   :

Il s’agit de :

- Frais généraux engagés pour les besoins personnels des dirigeants, des associés, des associés ou du personnel. Ces frais peuvent être interprétés comme étant des avantages en nature taxables au même titre que les salaires, les gratifications et autres primes imposables ;

- Frais généraux engagés pour une activité autre que celle de l’entreprise ;

- Dépenses excédant 10 000 DH et réglées en espèces ou par chèque endossable et non déductibles pour 50% de leur montant (voir l’article 8 de la loi sur l’IS).

1.3 Impôts et taxes non déductibles   :

Les impôts et taxes à la charge de la société (patente, taxe urbaine, taxe d’édilité, …) sont déductibles, y compris les cotisations fiscales supplémentaires émises au cours de l’exercice, à l’exception de :

- L’impôt sur les sociétés,- Certains taxes ou contributions qui, sur un exercice donné, ne sont pas déductibles.

1.4 Amendes, pénalités et majorations de toute nature se rapportant aux impôts directs et indirects   :

Principe   :

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En vertu de l’article 8 –1°, les amendes, pénalités et majorations de retard de toute nature ne sont déductibles du résultat imposable. Sont visées également par cette disposition, les infractions commises en matière d’assiette des impôts directs et indirects.

Application   :

La réintégration des intérêts de retard et majorations de retard se rapportant à touts les impôts directs et indirects s’impose.

1.5 Amendes pénales   :

Principe   :

Les amendes, pénalités et majorations de retard de toute nature ne sont pas déductibles du résultat imposable. Sont visés également par cette disposition, les infractions commises en matière de législation de travail, de réglementation de la circulation et de contrôle des changes ou des prix.

Application   :

L’entreprise et tenue de réintégrer les amendes, pénalités et majorations de toute nature pour infraction aux dispositions légales ou réglementaires.

1.6 Excédent d’amortissement non déductible   :

Principe   :

Afin d’atteindre l’image fidèle, l’entreprise est tenue par la loi comptable d’opérer des amortissements économiques qui tiennent compte de la dépréciation réelle du bien en question.

Toutefois, la loi fiscale impose des règles d’amortissements qui ne reflètent pas forcément la dépréciation réelle du bien.

Ces divergences sont corrigées par la réintégration de la différence entre l’amortissement économique issu du plan d’amortissement et celui autorisé fiscalement.

Dans le cas ou l’amortissement fiscal serait supérieur à l’amortissement comptable(chose rare), aucune déduction n’est effectuée extra comptablement. C’est l’amortissement comptabilisé qui prime.

Application   :

Des taux d’amortissement sont donnés à titre indicatif par la circulaire d’application publiée par le ministère des finances. En effet, l’application stricte des termes du 7°

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de l’article de la loi sur l’IS conduirait à s’écarter de ces taux qui ne peuvent en aucun cas être considérés comme étant des «  taux admis d’après les usages de chaque profession, industrie ou branche d’activité. »

a- Taux jugés normaux par l’administration fiscale   :

Nature de l’immobilisation Taux en %Immeubles d’habitations et à usage commercial 4Immeubles industriels construits en dur 5Constructions légères 10Mobilier, installations, aménagements, agencements 10Gros matériel informatique 10Micro-ordinateurs, périphériques, logiciels 15Matériel roulant 20 à 25Outillage de faible valeur 30

b- Taux spécifiques à certains activités   :

b.1 L’industrie hôtelière

Nature de l’immobilisation Taux en %Verrerie, vaisselle, ustensiles de cuisine 50Lingerie 33Argenterie 10Appareil de chauffage central ; réfrigération et de ventilation 25Ascenseurs, monte-charge, escalier mécaniques 25Fourneaux de cuisine et comptoirs de dégustation 25Literie, tapis, meubles de chambre à coucher, salle à manger, salon.

25

Matériel audiovisuel, rideaux, teinturerie et aménagements décoratifs

25

Matériel roulant 25Immeubles à usages d’hôtels 4

b.2 Sociétés d’armement de pêche

Nature de l’immobilisation Taux en %Bateaux neufs 20Bateaux d’occasion 33Filets de pêche 20

b.3 Sociétés minières

Nature de l’immobilisation Taux en %Les puits et leurs équipements 2 à 10Installations d’étages 7 à 13

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Locomotives et berlines 20Bâtiments 5Outillages immobilisés 10Voies ferrées 5Bâtiments : lavoirs, ateliers et magasins 4 à 5Outillage immobilisé : lavoirs, ateliers et magasins 10Cokerie, four et outillage 7 à 12

c- Taux applicable à l’amortissement dégressif

Nature de l’immobilisation Taux en %Biens dont la durée d’amortissement est de 3 ou 4 ans 1,5Biens dont la durée d’amortissement est de 5 ou 6 ans 2Biens dont la durée d’amortissement est > à 6 ans 3

Le taux dégressif s’applique :

- A la valeur d’origine du bien équipement pour la première année,- A la valeur résiduelle pour les années suivantes.

1.7 Excédent d’amortissement sur véhicules de tourisme

Principe (Article 7 tel que modifié par la loi de finances 1992)

L’article 7 de l’IS limite la déductibilité de la dotation aux amortissements afférente à des véhicules de tourisme à 40 000 DH par an et par véhicule.

Application

Réintégration de la différence entre la dotation comptable et le montant autorisé fiscalement (soit 40 000 DH)

1.8 Excédent des redevances crédit-bail se rapportant aux véhicules de tourisme

Principe (Article 7 de l’IS)

L’article 7 de l’IS n’autorise pas la déduction de la part de la redevance de crédit bail correspondant à l’amortissement au taux de 20% par an sur la partie du prix du véhicule excédent 200 000 DH.

Application

Réintégration de la différence entre la dotation comptable et le montant autorisé fiscalement (soit 40 000 DH)

1.9 Provisions non déductibles

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Principe

* Conditions de fonds :

- Etre destinée à faire face à une perte ou dépréciation probable de certains éléments d’actif ;

- Etre destinée à faire face à une charge ou à une perte probable ;

- La perte ou la charge doivent être nettement individualisées au niveau de leur nature ;

- La perte ou la charge doivent être estimées avec le maximum de rigueur.

* Conditions de formes :

- Etre comptabilisée ;

- Etre inscrite sur l’état des provisions accompagnant la déclaration de résultat fiscal.

Application

- Toute provision ne répondant pas à l’une des conditions prévues par la loi, doit être réintégrée ;

- Toute provision réglementée qui cesse de remplir les conditions de fonds, de forme ou de délais doit être réintégrée.

a- Exemple de provision pour dépréciation déductible fiscalement   :

Sont déductibles les provisions pour dépréciation :

- Des immobilisations non amortissables : (terrains – fonds de commerce) ;

- Des stocks

- Des créances :

* Douteuses (cas d’insolvabilité, de disparition ou de litige avec le client)* Litigieuses (recours judiciaire)

- Portefeuille de titres

b- Déductibilités des provisions pour risques et charges   :

- Procès ou litige en cours se rapportant à une opération déductible

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- Provision pour amende et pénalité déductible : n’est pas déductible car la charge elle-même n’est pas déductible ;

- Provisions pour propre assureur : n’est pas déductible car le risque n’est pas probable.

- Provision pour garantie : n’est pas déductible car le risque n’est pas probable.

c- Provisions réglementées   :

La loi sur l’IS autorise les sociétés à constituer, en franchise d’impôt, certains provisions appelées réglementées :

c.1 Provision pour acquisition, construction ou octroi de prêts pour le logement du personnel   : (paragraphe A de l’article 7 bis de l’IS.)

Plafond de la provision

3% du résultat fiscal avant impôt

Destination * Acquisition ou construction de logements (habitation principale) au personnel

* Octroi de prêts au personnel destinés à l’acquisition ou la construction de logements (habitation principale)

Conditions 50% de la provision affectée aux logements économiquesSanction La non-utilisation dans un délai de 3 ans à compter de la

constitution de la provision ou du remboursement du prêt et sanctionné par un rattachement d’office au résultat fiscal de l’exercice au titre duquel a été constituée, assorti des amendes et majorations en vigueur.

c.2 Provisions pour reconstitution de gisements (paragraphes B de l’article 7 bis de l’IS)

Plafond de la provision

50% du résultat fiscal avant impôt sans dépasser 30% du chiffre d’affaires résultant de la vente des produits extraits des gisements exploités

Destination * La réalisation d’études, de travaux, de constructions et l’acquisition d’équipements, de technologie, et en général toutes les opérations nécessaires aux recherches ou prospections, amélioration de la valorisation des substances minérales et la fabrication de matériels de mine…

* La prise de participation dans le capital d’entreprises minières assurant les prestations ci-dessus

Conditions Constitution du maximum de la provision, utilisation de la provision avant l’expiration d’un délai de 5 ans et justifications de l’utilisation au moins de 50% de la provision

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pour la réalisation de recherche ou prospections sur des gisements ou partie de gisements non encore reconnus.

Sanction Le solde non utilisé est rapporté d’office au résultat fiscal de l’exercice suivant celui de l’expiration du délai de 5 ans, assorti des amendes et majorations en vigueur

c.3 Provision pour investissements   :

La loi de finances 1996 a introduit la possibilité de constitution en franchise d’impôt de provisions pour investissement :

Plafond de la provision

20% du bénéfice fiscal avant impôt, et dans la limite de 30% du montant de l’investissement

Destination Réalisation d’investissements :- en bien d’équipements,- matériels et outillages

Exclusion - terrains et constructions autres qu’à usage professionnel- des véhicules de tourisme

Conditions La provision constituée à la clôture de chaque exercice fiscal doit être utilisée avant l’expiration de la troisième année suivant celle de sa constitution

Sanction Le solde non utilisé est rapporté d’office au résultat fiscal de l’exercice suivant celui de l’expiration du délai de 3 ans, assorti des amendes et majorations en vigueur

1.10 Intérêts excédentaires des comptes courants d’associés   :

Principe   :

Selon l’article 7-10° b) de la loi sur l’IS, les intérêts des avances en compte courant sont déductibles à condition de respecter les règles suivantes :

- Le capital social doit être entièrement libéré ;- Les avances rémunérées ne doivent pas excéder le montant du capital social ;- Le taux de rémunération ne doit pas excéder un taux maximal fixé chaque année par arrêté du ministre des finances. A titre indicatif, le taux est égal à 6,25% par an, pour l’exercice 2000.

N.B : au moment de la promulgation de loi 24-86, le taux de rémunération des comptes courants était égal au taux de base de Bank Al Maghrib pour le réescompte des effets privés à court terme, augmenté de 2 points.

Application   :

L’entreprise est tenue de réintégrer la totalité des intérêts servis sur compte courant versés, inscrits en compte ou capitalisés, lorsque le capital n’est pas entièrement libéré.

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La réintégration n’est que partielle lorsque les intérêts sont calculés sur une base supérieure au montant du capital social ; ou lorsque le taux de rémunération dépasse le taux maximal fixé par la loi de finances.

1.11 Dons non déductibles   :

Principe   :

D’après l’article 7 – 9° de la loi sur l’IS, les dons sont déductibles dans les conditions suivantes :

- Sans limitation   :

Lorsqu’ils sont accordés en argent ou en nature :

- aux habbous publics,

- à l’entraide nationale,

- aux associations reconnus d’utilité publique,

- au comité olympique national marocain,

- aux fédérations sportives régulièrement constituées,

- à la ligue nationale de lutte contre les maladies cardio-vasculaires,

- à la fondation HASSAN II pour la lutte contre le cancer,

- aux établissements publics ayant pour mission essentielle de dispenser des soins de santé ou d’assurer des actions dans les domaines culturels, d’enseignement ou de recherche.

- Dans la limite de 2% du chiffre d’affaires du donateur   :

Lorsqu’ils sont octroyés aux œuvres sociales des entreprises publiques ou privées, aux institutions autorisées par la loi qui les institue, à percevoir des dons.

Application   :

Les dons qui ne respectent pas les conditions ci-dessus sont à réintégrer au résultat fiscal ;

Les dons en argent déductibles dont le montant est supérieur à 10 000 DH et qui sont réglés en espèces sont à réintégrer au résultat fiscal pour 50% de leur montant.

1.12 Excédent non déductible des cadeaux publicitaires   :

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Principe   :

En vertu de l’article 7 – 3° , les cadeaux publicitaires ne sont déductibles qu’à une double condition :

Leur valeur unitaire n’excède pas 100 dirhams ;Ils portent le nom ou le sigle de l’entreprise ou la marque des produits qu’elle fabrique ou commercialise.

Application   :

L’entreprise doit réintégrer, en totalité, la valeur des cadeaux ne vérifiant pas les conditions prescrites.

1.13 Profits latents de change   :

Sur le plan comptable, les profits ne sont comptabilisés que lorsqu’ils sont définitivement acquis.

Sur le plan fiscal, le principe de prudence n’est pas appliqué ; ce qui oblige la société à réintégrer extra-comptablement les gains de change latents.

1.14 Abattement sur les plus-values de cession de biens immobilisés ou de titres de participation   :

Les plus-values sur cession ou retrait d’éléments d’actif immobilisé ou de titres de participation sont inclus dans le résultat comptable pour leur montant total.

Cette déduction permettra de bénéficier des abattements prévus par l’article 19-I de l’IS qui sont appliqués sur la plus-value nette globale résultant des retraits ou sur le profit net global des cessions, obtenu après imputations des moins-values résultant des retraits ou des pertes résultant des cessions. En cours d’exploitation, le taux d’abattement est égal à :

- 25% si le délai écoulé entre l’année d’acquisition de chaque élément retiré de l’actif ou cédé et celle de son retrait ou de sa cession à quatre ans au moins et inférieur à huit ans ;

- 50% si ce délai est supérieur à quatre ans et inférieur ou égal à huit ans ;

- 70% si ce délai est égal ou supérieur à huit ans.

L’année d’acquisition et l’année de cession ne sont pas prises en compte dans le calcul du délai.

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1.15 Exonération de 100% de la plus-value sur cession d’éléments d’actif ou titres de participation en cas d’option pour le réinvestissement   :

Les plus- values sur cession ou retrait d’éléments d’actifs immobilisés ou de titres de participation sont incluses dans le résultat comptable pour leur montant total.Le b) de l’article de 19 – I prévoit que la plus-value sur cession d’éléments d’actifs immobilisés ou de titres de participation cédés peut bénéficier de l’exonération totale lorsque la société intéressée s’engage par écrit à :

- Réinvestir le produit global des cessions effectuées au cours d’un même exercice, dans le délai maximum de trois années suivant la date de clôture du dit exercice, en biens d’équipements ou en immeubles réservés à la propre exploitation professionnelle de la société. Toutefois, lorsqu’il s’agit de terrains non bâtis acquis dans le cadre du réinvestissement précité, l’exonération prévue ci-dessus est subordonnée à l’affectation desdits terrains à la propre exploitation professionnelle de la société ou à l’édification de constructions destinées au même usage ;

- Et conserver les dits biens et immeubles dans son actif pendant un délai de 5 ans qui court à compter de la date de leur acquisition.

Cette déduction permettra donc à la société de bénéficier de l’exonération de ces plus values.

1.16 Dégrèvement impôts non déductibles   :

Principe

Les dégrèvements se rapportant à des impôts ou taxes exclus des charges déductibles ne sont pas imposables en vertu du 4 ème paragraphe de l’article de l’IS qui stipule que les produits d’exploitation s’entendent également des profits et gains de change exceptionnels y compris les dégrèvements obtenus de l’administration au titre des impôts déductibles.

Application   :

Les dégrèvements d’impôts non déductibles ainsi que les cotisations supplémentaires s’y rapportant doivent être déduits du résultat fiscal de l’exercice.

1.17 Reports déficitaires imputés   :

Principe   :

Le déficit d’un exercice comptable peut être déduit du bénéfice de l’exercice comptable suivant. A défaut de bénéfice ou en cas de bénéfice ou en cas de bénéfice insuffisant pour que la déduction puisse être opérée en totalité ou en partie, le déficit ou le reliquat de déficit peut être déduit des bénéfices des

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exercices comptables suivants jusqu’au quatrième exercice qui suit l’exercice déficitaire.

La limitation du délai de déduction n’est pas applicable au déficit ou à la fraction du déficit correspondant à des amortissements régulièrement comptabilisés et compris dans les charges déductibles de l’exercice.

Application   :

Cette règle oblige l’entreprise à opérer une gestion des déficits fiscaux qui doit respecter des conditions de forme, notamment au niveau de l’inscription des déficits imputés au niveau du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal.

L’imputation des déficits fiscaux doit donc obéir aux règles suivantes :

- Distinction entre déficits d’exploitation dont le report est limité à 4 ans et déficit sur amortissement dont le report est autorisé indéfiniment ;

- Exclusion des amortissements correspondant aux immobilisations en non-valeurs du déficit sur amortissement du fait qu’ils sont constitués de charges immobilisées pour les besoins de l’étalement sur plusieurs exercices ;

- Imputation en propriété des déficits sur exploitation ;

- Imputation éventuellement des déficits sur amortissements si un reliquat subsiste ;

- Mise à jour des reports déficitaires restants à reporter sur le tableau de passage.

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2. Cas de la société ALTEX

La société ALTEX est une société anonyme au capital de 4.000.000 DH libéré de moitié, et dont le compte de résultat arrêté au 31 décembre 2001, par le service comptable, dégage un chiffre d'affaires de 32 millions de DH et un bénéfice comptable provisoire avant impôt de 400.000 DH.

La revue finale de l'ensemble des charges et produits entrant dans la formation de ce bénéfice comptable appelle les observations suivantes :

1) Le compte de stocks comprend une marchandise de 14.500 DH non encore livrée au client mais qui a déjà fait l'objet d'une facturation et donc d'une comptabilisation dans les ventes.

2) Dans le poste "produits financiers" figurent des dividendes pour un montant de 42.500 DH, perçus le 31/07/2001. Signalons que ces dividendes n'ont pas supporté chez la société distributrice, un prélèvement au titre de la TPA.

3) La société est redevable au 31 décembre 2001, de dettes libellées en $ US pour un montant de 100.000 $ US et comptabilisées au cours de 9,50 DH. Le cours est de 9,20 DH au 31/12/1999.

4) Dans le poste "charges financières" figurent des intérêts versés à un actionnaire titulaire d'avances en compte courant et dont le montant comptabilisé est de:

3.000.000 x 15% = 450.000 DH

A noter que le taux d'intérêt débiteur autorisé pour l'année 2001 est de 6,25 %

5) Parmi les charges de la société figurent:

a- un don de 100 000 DH, octroyé aux Habous publics;

b- des dons octroyés aux œuvres sociales de la société dont le montant de 70.000 DH, a été réglé en espèces;

c- une amende de 25.000 DH pour infraction à la réglementation des prix;

d- des pénalités de retard relatives à la TVA de 2.500 DH;

e- des achats de services payés en espèces sur la base d'une facture totalisant 55.000 DH;

f- des factures de cadeaux publicitaires pour une valeur d'article unitaire égale à 1.800 DH; le total faisant 18.000 DH;

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g- des frais de déplacement effectués par un salarié de 4.700 DH comptabilisés mais non encore réglés au salarié;

h- la société a pris en location, à compter du 1er janvier 2001, un hangar situé à proximité de ses locaux d'exploitation. Le loyer payable chaque premier jour du mois s'élève à 1.200 DH. Un loyer de 3 mois a été également versé. C'est donc un total de 18.000 DH qui a été porté au débit du compte de locations;

i- cotisation à une organisation professionnelle pour un montant de 4.000 DH;

j- insertions publicitaires pour un montant de 2.700 DH

6) Parmi les dotations aux amortissements, on trouve une dotation de 24.000 DH, correspondant à l'amortissement d'une machine-outil, acquise le 30/04/2001 au prix de 80.000 DH et amortie selon le système dégressif, sur une période de 10 ans.

7) D'après l'expérience des années précédentes, 5% des créances clients restent impayées. La société a comptabilisé la provision correspondante, soit 28.500 DH.

8) Au cours de l'année 2001, la société a cédé un camion de 1.000.000 DH. Cet engin avait les caractéristiques suivantes:

Prix d'achat 1.200.000 DHDate d'acquisition 30/09/1996Date de cession 31/03/2001Durée d'amortissement 5 ansMode d'amortissement linéaire

9) L'état des déficits cumulés par la société se présente comme suit:

ANNEES DEFICIT SUR AMORTISSEMEN

T

DEFICIT SUREXPLOITATION

DEFICIT TOTAL

2000 40 000,00 30 000,00 70 000,001999 70 000,00 60 000,00 130 000,001998 0 0 01997 20 000,00 0 20 000,001996 40 000,00 0 40 000,00

TOTAL 170 000,00 90 000,00 260 000,00

A partir du résultat comptable, nous déterminons le résultat fiscal au titre de l'exercice 2001 et calculons l'Impôt sur les Sociétés correspondant.

3. Le traitement fiscal des observations constatées:

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1) La société aurait dû attendre de livrer avant de facturer la marchandise. Elle n'a pas respecté le principe de séparation des exercices et a ainsi sur évalué son stock de 14 500,00 DH. Ce montant est à déduire du résultat.

2) En vertu de l'article 9 de la loi n°24-86 sur les sociétés:

" les dividendes et autres produits de participation provenant de la distribution de bénéfices par des sociétés relevant de l'impôt sur les sociétés, même si ces dernières en sont expressément exonérées, sont compris dans les produits d'exploitation de la société bénéficiaire des dividendes et autres produits et bénéficient d'un abattement de 100%. "

Par conséquent, les dividendes de 42.500 DH perçus par la société ALTEX et inclus dans son résultat comptable doivent être déduits du résultat fiscal à 100%.

3) La société a réalisé un gain de change latent de 30.000 DH sur la dette de 100.000 $ US contractée au cours de 9,50 DH, contre un cours de clôture de 9,20 DH au 31 décembre 2001. En vertu du principe de prudence, l'entreprise n'a pas comptabilisé le gain de change. Du point de vue fiscal, les gains de change, même lorsqu'ils ne sont pas encore réalisés, constituent des produits imposables. Par conséquent, les 30.000 DH doivent être réintégrés au résultat fiscal.

4) Etant donné que le capital social de la société n'est pas totalement libéré, les intérêts servis aux actionnaires ne sont pas déductibles fiscalement. Par conséquent, ils devraient être réintégrés pour 450 000 DH.

5) En vertu de l'article 7), 9° de la loi sur l'IS :

a- les dons octroyés aux HABOUS sont déductibles, quel que soit leur montant;b- les dons octroyés aux œuvres sociales de la société pour 70.000 DH sont déductibles dans la limite de 2‰ du chiffre d'affaires, soit:

32 millions x 2‰ = 64.000 dirhams.

Toutefois, cette charge n'est déductible qu'à hauteur de 50% (64.000 x 50% = 32.000 DH), étant donné que la société ALTEX s'en est acquittée en espèces. Il faut donc réintégrer:70.000 – 32.000 = 38.000 DH.

c- Selon l'article 8), 1°: "ne sont pas déductibles du résultat fiscal les amendes, pénalités et majorations de toute nature mises à la charge des sociétés pour infractions aux dispositions légales ou réglementaires, notamment à celles commises en matière d'assiette des impôts directs et indirects, de paiement tardif desdits impôts, de législation du travail, de réglementation de la circulation et de contrôle de changes ou des prix."

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Par conséquent, l'amende de 25.000 DH pour infraction à la réglementation des prix n'est pas déductible.

d- De même, les pénalités de retard relatives à la TVA de 2.500 DH doivent être réintégrées au résultat fiscal.

e- L'article 8), 2° stipule que: "ne sont déductibles du résultat fiscal qu'à concurrence de 50% de leur montant, les dépenses … dont le montant facture est égal ou supérieur à 10.000 dirhams et dont le règlement n'est pas justifié par chèque barré non endossable, effet de commerce, moyen magnétique de paiement ou par virement bancaire."

f- D'après l'article 7) – 3°, "les charges déductibles comprennent les frais généraux engagés pour les besoins de l'exploitation, y compris les cadeaux publicitaires d'une valeur unitaire maximale de 100 DH portant soit le nom ou le sigle de la société, soit la marque des produits qu'elle fabrique ou dont elle fait commerce".

La valeur unitaire des cadeaux publicitaires comptabilisés par la société dans les charges représente 1.800 DH (>100 DH). De plus, ces cadeaux ne semblent pas porter mention du nom ou du logo de la société. Par conséquent, la charge n'est pas déductible fiscalement pour 18.000 DH.

g- Les frais de déplacement d'un salarié (4.700 DH), comptabilisés dans les charges bien que non encore réglés, sont déductibles fiscalement du moment qu'ils sont justifiés. D'ailleurs, la société n'a pas à attendre le règlement de cette dépense pour l'enregistrer en charges, par respect du principe de spécialisation des exercices.

h- La société a payé au propriétaire du hangar un total de 18.000 DH, dont 3.600 DH correspondant à une caution qui devrait être comptabilisée dans les immobilisations financières et non dans les charges de l'exercice. En effet, cette avance restera bloquée entre les mains du bailleur durant toute la durée du contrat. Il faut donc réintégrer le montant de 3.600 DH passé en charges.

i- La cotisation (4.000 DH) versée à une organisation professionnelle est déductible, tant qu'elle entre dans le cadre de l'exploitation de la société.

j- Les insertions publicitaires (2.700 DH) qui ont pour objectif de faire connaître la société ainsi que les produits qu'elle commercialise sont déductibles fiscalement.

6) Une machine-outil acquise le 30/04/2001 au prix de 80.000 DH est amortie sur 10 ans, selon le mode dégressif.

En vertu de l'article 7 ter de la loi sur l'IS, il faut appliquer au taux d'amortissement normal un coefficient égal à 3: 10% x 3 = 30%.

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La dotation aux amortissements comptabilisée par la société pour la machine-outil est égale à 24.000 DH, soit une dotation qui correspond à 12 mois d'activité. Seule la quote-part relative aux 8 mois d'activité est déductible, soit: 24.000 x 8/12 = 16.000 DH. Par conséquent, la société doit réintégrer la différence: 24.000 – 16.000 = 8.000 DH.

7) Seules les créances douteuses qui font l'objet d'une action en justice sont déductibles fiscalement. Ainsi, la provision statistique d'un montant de 28.500 DH doit être réintégrée en totalité.

8) D'après les informations qui nous sont fournies au sujet du camion cédé pour un montant de 1 million de dirhams, la valeur nette d'amortissements est égale à:

V.N.A = 1.200.000 – (1.200.000 x 4,5 / 5)= 1.200.000 – 1.080.000= 120.000 DH

Par conséquent, la société a réalisé une plus-value de cession de 880.000 dirhams, en vendant le camion. Il importe de noter que le délai qui sépare la date d'acquisition est de 4 ans et demi.

Selon l'article 19 de la loi sur l'IS:

" La société qui procède à des cessions d'éléments corporels de l'actif immobilisé bénéficie sur option, d'abattements appliqués sur le profit net de global de cessions, obtenu après imputation des moins-values résultant des retraits ou des pertes résultant des cessions.

Le taux d'abattement est égal à:

- 25% si le délai écoulé entre la date d'acquisition de chaque élément cédé et celle de sa cession est supérieur à 2 ans et inférieur ou égal à 4 ans;- 50% si ce délai est supérieur à quatre ans et inférieur ou égal à huit ans;- 70% si ce délai est supérieur à huit ans."

Par ailleurs, l'année d'acquisition n'est pas prise ne compte; par contre, l'année de cession compte pour une année entière. Par conséquent, le délai de détention du camion à retenir est de 5 ans.

En supposant qu'il n'y a pas eu d'autres cessions, le taux d'abattement à appliquer est égal à 50%. Par conséquent, la société doit déduire du résultat fiscal 50% de la plus-value, soit: (50% x 880.000 = 440.000 dirhams).

3. Tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal

Réintégrations

Déductions Références

Résultat comptable 400 000

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Surévaluation du stock 14 500 1)Dividendes perçus 42 500 2)Gain de change latent 30 000 3)Intérêts servis aux actionnaires 450 000 4)Dons aux œuvres sociales 38 000 5) bAmende pour infraction (prix) 25 000 5) cPénalités de retard 2 500 5) dRèglements en espèces>10.000 DH

27 500 5) e

Cadeaux publicitaires 18 000 5) fAvance / loyer passée en charges 3 600 5) hExcédent / Amort. dérogatoires 8 000 6)Provision statistique 28 500 7)Abattement/ plus-value de cession 440 000 8)TOTAL 1 031 100 497 000RESULTAT FISCAL (GAIN) 534 100

L'article 11 de la loi n° 24-86 instituant l'impôt sur les sociétés et relatif au déficit reportable stipule que:

"Le déficit comptable d'un exercice comptable peut être déduit du bénéfice de l'exercice comptable suivant. A défaut de bénéfice ou en cas de bénéfice insuffisant pour que la déduction puisse être opérée en totalité ou en partie, le déficit ou le reliquat de déficit peut être déduit des bénéfices des exercices comptables suivants jusqu'au quatrième exercice qui suit l'exercice déficitaire.Toutefois, la limitation du délai de déduction prévue à l'alinéa précédent n'est pas applicable au déficit ou à la fraction du déficit correspondant à des amortissements régulièrement comptabilisés et compris dans les charges déductibles de l'exercice."

Par conséquent, la société ALTEX peut déduire du bénéfice fiscal (534.100 dirhams):

* les déficits sur exploitation des exercices 1997 à 1998: 90.000 dirhams;

* les déficits sur amortissements, quelque soit leur ancienneté: 170.000 dirhams:

Montants(en DH)

Bénéfice fiscalDéficits sur exploitationDéficits sur amortissements

534 100-90 000

-170 000

Total 274 100Taux de l'IS 35%IS à payer 95 935

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La société ALTEX doit payer un impôt de 95 935 dirhams. De ce montant, elle peut déduire les acomptes provisionnels qu'elle a déjà versés au titre de l'exercice 2001.

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CONCLUSION

Le réviseur est amené constamment à mettre en cause ses méthodes et outils de travail pour améliorer ses prestations et accroître la valeur ajoutée apportée aux clients. Lors d’une mission de commissariat aux comptes comme une mission de revue fiscale, il fait recours à ses connaissance d’ordre fiscal pour traiter la section impôts et taxes. Ses connaissances devraient constamment faire l’objet d’une mise à jour vu les fréquents changements que connaît ce domaine.La vérification et la validation du tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal nécessite une attention particulière et une maîtrise de tous les aspects fiscaux tout en vue d’une optimisation fiscale.

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