N°34 JUILLET 2019

POINT DE VUE D’EXPERTS

LETTRE AUDIT ET COMPTABILITÉ

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TABLE DES MATIERES

INFORMATION LOI PACTE ......................................................................................................... 4

1. NORMES D’EXERCICE PROFESSIONNEL ET AUTRES TEXTES REGLEMENTAIRES ........ 4

1.1 Normes d’exercice professionnel ................................................... 4

1.1.1 NEP 911 : mission du commissaire aux comptes nommé pour trois exercices prévue à l'article l. 823-12-1 du code de commerce ............... 4

1.1.2 Nep 912: mission du commissaire aux comptes nommé pour six exercices dans des petites entreprises ................................................. 6

1.2 Notes d’information de la CNCC : nouveautés et mises à jour .......... 7

1.3 Chroniques réponses techniques CNP ............................................ 7

2. ETHIQUE, DEONTOLOGIE, DISCIPLINE ................................................................................ 8

2.1 Organisation du rebond de la profession de commissaire aux comptes ............................................................................................. 8

2.2 Activation d’un dispositif « Soutien CAC » ..................................... 9

2.2.1 Nouvelles modalités d'élaboration des normes d'exercice professionnel des CAC ...................................................................... 10

2.3 Statuts prévoyant la désignation d'un commissaire aux comptes suppléant : doivent-ils être modifiés pour que la dispense légale s'applique ? ...................................................................................... 10

3. ACTUALITE JURIDIQUE ET JURISPRUDENTIELLE ............................................................ 12

3.1 CO-COMMISSARIAT AUX COMPTES – .......................................... 12

3.2 PETITES ENTREPRISES – ............................................................. 12

3.3 RAPPORT DE GESTION – ............................................................. 13

3.4 OFFICES PUBLICS DE L’HABITAT (OPH) – .................................... 13

4. ACTUALITE COMPTABLE...................................................................................................... 14

4.1 Autorité des normes comptables ................................................. 14

4.1.1 Règlement N°2019-01 du 8 février 2019 modifiant le règlement ANC N°2014-03 relatif au plan comptable général concernant les opérations relatives à l’activité agricole............................................ 14

4.1.2 Règlement N° 2019-02 du 07 juin 2019 modifiant le règlement ANC N° 2014-03 relatif au plan comptable général concernant les documents de synthèse des moyennes entreprises .............................................. 15

4.2 Actualités comptes individuels .................................................... 16

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4.2.1 Prime exceptionnelle de pouvoir d’achat – Fait générateur ........ 16

4.2.2 Promotion immobilière - Participation d’une SAS dans une société civile de construction vente (SCCV) - Prise en compte de la quote-part de résultat de la SCCV - Méthode des contrats VEFA retenue dans la SCCV différente de celle retenue dans la SAS - Possibilité de retraiter le résultat comptable de la SCCV .......................................................... 16

4.2.3 Logiciels – Frais de développement initiés par la société – Frais de développement demandés par les clients et susceptibles d’être généralisés – Comptabilisation ......................................................... 17

4.2.4 Société publique locale – Contrat de concession – Obligation de réaliser des travaux de gros entretien après la signature du contrat – Modalités de comptabilisation .......................................................... 18

6. ENTITES OPTF ........................................................................................................................ 21

6.1 La déclaration de performance extra-financière (DPEF) - plusieurs cas pratiques ................................................................................... 21

6.2 Etats financiers semestriels : l’Autorité des marchés financiers publie une étude sur les pratiques de plus de 90 émetteurs ................ 21

7. ACTUALITES IFRS .................................................................................................................. 23

7.1 Publications IASB ..................................................................... 23

7.2 Nouvelles normes et interprétations entrées en vigueur dans l’UE 23

7.1.1 Adoption des Améliorations annuelles aux IFRS cycle 2015-2017 (Règlement 2019/412 du 14 mars 2019) .................................... 23

7.1.2 Adoption des amendements à la norme norme IAS 19 “Modification, réduction ou liquidation d'un régime" (Règlement 2019/402 du 13 mars 2019) .............................................................. 23

8. CONSULTATION DU TRIMESTRE ......................................................................................... 24

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INFORMATION LOI PACTE La loi n° 2019-486 du 22 mai 2019 relative à la croissance et la transformation des entreprises (« Loi PACTE ») a été publiée au J.O. n°0119 du 23 mai 2019.

La CNCC a publié le 22 mai un communiqué présentant les principales dispositions de la loi Pacte applicable aux commissaires aux comptes.

https://doc.cncc.fr/docs/communique-sur-la-loi-n-2019-486/attachments/communique-loi-pacte-cac-vdef-24-mai-2019

Il précise notamment :

• L’harmonisation des conditions de nomination d’un commissaire aux comptes dans les sociétés commerciales.

• L’obligation de nomination d’un commissaire aux comptes dans les petits groupes et dans les autres entités.

• La création d’une mission de 3 exercices dite mission audit légal

petites entreprises (ALPE).

• Les nouvelles modalités d’exercice de la profession.

• L’Indépendance et suppression des sur transpositions relatives aux services interdits au commissaire aux comptes.

1. NORMES D’EXERCICE PROFESSIONNEL ET AUTRES TEXTES REGLEMENTAIRES 1.1 Normes d’exercice professionnel

1.1.1 NEP 911 : mission du commissaire aux comptes nommé pour trois exercices prévue à l'article l. 823-12-1 du code de commerce La présente norme a pour objet de définir les diligences proportionnées à la “petite entreprise” à accomplir par le commissaire aux comptes nommé pour un mandat dont la durée est limitée à trois exercices, ainsi que le formalisme qui s'attache à la réalisation de sa mission.

Une “petite entreprise” est une personne ou entité qui ne dépasse pas, à la clôture d'un exercice social, deux des trois critères suivants :

- Total du bilan : quatre millions d'euros ;

- Montant du chiffre d'affaires hors taxes : huit millions d'euros ;

- Nombre moyen de salariés employés au cours de l'exercice : 50.

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Les situations dans lesquelles un commissaire aux comptes est nommé pour un mandat dont la durée est limitée à trois exercices sont les suivantes :

• En l'absence d'obligation légale de nommer un commissaire aux comptes pour un mandat de six exercices, une société qui répond à la définition de petite entreprise peut décider volontairement de nommer un commissaire aux comptes. Dans ce cas, cette société peut choisir de limiter la durée du mandat du commissaire aux comptes à trois exercices en application de l'article L. 823-3-2 du code de commerce.

• Lorsque l'entité tête de groupe est une société qui répond à la définition de petite entreprise, elle peut choisir, en application de l'article L. 823-3-2 du code de commerce, de limiter la durée de son mandat à trois exercices.

Une entité “tête de groupe” est définie par les 1er et 2e alinéas de l'article L. 823-2-2 du code de commerce comme une personne ou entité :

• Non astreinte à publier des comptes consolidés ;

• Ne répondant pas à la définition d'une entité d'intérêt public ;

• Non contrôlée par une personne ou une entité qui a désigné un commissaire aux comptes, et qui forme avec les sociétés qu'elle contrôle un ensemble dépassant, à la clôture d'un exercice social, deux des trois critères suivants :

- Total cumulé de leurs bilans : quatre millions d'euros ;

- Montant cumulé hors taxes de leurs chiffres d'affaires : huit millions d'euros ;

- Nombre moyen cumulé de leurs salariés au cours de l'exercice : 50.

Dans la présente norme, la notion de contrôle s'entend du contrôle direct ou indirect au sens de l'article L. 233-3 du code de commerce.

Une entité tête de groupe a l'obligation de désigner au moins un commissaire aux comptes.

• Les petites entreprises qui sont des sociétés contrôlées par une entité tête de groupe ont l'obligation, en application du 3e alinéa de l'article L. 823-2-2 du code de commerce, de désigner au moins un commissaire aux comptes, lorsqu'elles dépassent, à la clôture d'un exercice social, deux des trois critères suivants :

- Total du bilan : deux millions d'euros ;

- Montant du chiffre d'affaires hors taxes : quatre millions d'euros ;

- Nombre moyen de salariés employés au cours de l'exercice : 25.

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Le commissaire aux comptes exerce son jugement professionnel pour décider de la nature, du calendrier et de l'étendue des travaux, proportionnés à la taille et à la complexité de l'entité, nécessaires pour fonder son opinion sur les comptes. Le commissaire aux comptes veille a être compris du dirigeant quant à l'objectif de sa mission et aux modalités pratiques de sa réalisation. Si le commissaire aux comptes fait appel à des collaborateurs, il veille à rester l'interlocuteur principal du dirigeant, notamment pour la prise de connaissance de l'entité et de son environnement et la restitution des conclusions des travaux mis en œuvre. Outre un rapport de certification, cette NEP prévoit l’établissement par le commissaire d’un rapport sur les risques financiers. Dans le cadre de cette mission, le commissaire aux comptes est dispensé d’établir le rapport sur les conventions réglementées.

1.1.2 Nep 912: mission du commissaire aux comptes nommé pour six exercices dans des petites entreprises

La présente norme a pour objet de définir les diligences proportionnées à la “petite entreprise” à accomplir par le commissaire aux comptes désigné par une telle entreprise pour un mandat de six exercices, ainsi que le formalisme qui s'attache à la réalisation de sa mission.

Une “petite entreprise” est une personne ou entité qui ne dépasse pas, à la clôture d'un exercice social, deux des trois critères suivants :

- Total du bilan : quatre millions d'euros ;

- Montant du chiffre d'affaires hors taxes : huit millions d'euros ;

- Nombre moyen de salariés employés au cours de l'exercice : 50.

En l'absence d'obligation légale de nommer un commissaire aux comptes pour un mandat de six exercices, une personne ou entité qui répond à la définition de petite entreprise peut décider volontairement de nommer un commissaire aux comptes. Lorsque cette personne ou entité est une société, elle peut choisir de lui confier un mandat de six exercices. Lorsque cette personne ou entité n'est pas une société, la durée du mandat du commissaire aux comptes est obligatoirement de six exercices.

Le commissaire aux comptes exerce son jugement professionnel pour décider de la nature, du calendrier et de l'étendue des travaux, proportionnés à la taille et à la complexité de l'entité, nécessaires pour fonder son opinion sur les comptes.

Le commissaire aux comptes veille a être compris du dirigeant quant à l'objectif de sa mission et aux modalités pratiques de sa réalisation. Si le commissaire aux comptes fait appel à des collaborateurs, il veille à rester l'interlocuteur principal du dirigeant, notamment pour la prise de connaissance de l'entité et de son environnement et la restitution des conclusions des travaux mis en œuvre.

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La CNCC propose une synthèse sur les modalités d’application des normes ALPE 3 exercices et 6 exercices

https://cdn.cncc.fr/download/decryptage-norme-alpe-version-13-juin-2019.pdf

1.2 Notes d’information de la CNCC : nouveautés et mises à jour

Pas de nouvelle publication sur le trimestre.

1.3 Chroniques réponses techniques CNP Le Comité des normes professionnelles a examiné et résumé les diligences à accomplir par le commissaire aux comptes lorsqu’une société commerciale dispensée de l’établissement du rapport de gestion visé à l’article L. 232-1 du code de commerce est contrainte, par ses dispositions statutaires, de l’établir ou décide d’établir volontairement un document similaire communiqué aux membres de l’organe délibérant à l’occasion de l’approbation des comptes.

https://doc.cncc.fr/docs/travaux-du-commissaire-aux-comptes

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2. ETHIQUE, DEONTOLOGIE, DISCIPLINE

2.1 Organisation du rebond de la profession de commissaire aux comptes Démarche consultative nationale inédite Suite au projet de loi PACTE définitivement adopté le 11 avril dernier, qui aura des répercussions importantes pour un grand nombre de commissaires aux comptes (perte de mandats principalement), dès cette année, la Compagnie nationale des commissaires aux comptes lance une consultation nationale pour construire la profession de demain par la mise en ligne d'un site internet dédié depuis le 23 avril. Différents contributeurs à la réflexion Cette concertation s'adresse à tous les commissaires aux comptes et les salariés de cabinets de CAC, aux permanents des compagnies régionales et nationale de CAC mais également aux différents acteurs de l'écosystème, tels les dirigeants d'entreprise, les experts-comptables et les étudiants. Cette démarche collaborative inédite les invite tous à partager des avis et des propositions à travers :

- La réponse à un questionnaire en ligne. Trois questionnaires sont mis à disposition, selon le type de contributeurs (CAC, permanents de compagnies régionales et nationale et autres acteurs) ;

- Et la participation à une réunion locale. Dans chaque département seront organisées des réunions de consultation, par des élus de la profession ou des permanents de compagnies régionales. Un kit d’organisation d’une réunion locale est fourni avec des détails de préparation, d'animation et de restitution du compte-rendu de l'événement.

Trois thèmes de discussion retenus La réflexion nationale porte sur les trois thèmes de discussion suivants :

- Le rebond et les nouvelles missions. Il convient de définir les nouvelles offres sur le marché de la petite entreprise et d'accroître la valeur ajoutée auprès de l'ensemble des acteurs de l'économie. Cela nécessite, pour les CAC, le développement d'une posture commerciale et l'acquisition de nouvelles compétences techniques et sectorielles. Sera traitée par exemple l'articulation de la mission légale avec la démarche contractuelle des offres complémentaires ;

- La réforme des institutions. Il convient pour les institutions

professionnelles régionales et nationale de s'interroger sur les objectifs d'intervention, leurs missions directes ou déléguées et leur

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organisation. Le rôle plus « contractuel » du CAC défend l'idée de la mise en place d'une organisation territoriale plus fine et plus réactive ;

- L’attractivité et marketing de la profession. Il convient pour les CAC

d'acquérir des nouvelles compétences commerciales pour notamment asseoir une nouvelle image de marque de la profession qui permettra d'attirer de nouveaux talents. Sera discutée par exemple, la mise en place d'un « Label CAC ».

Calendrier allant jusqu'à la réunion Convention nationale Les prochaines étapes majeures de cette concertation, suite à la mise en ligne du site sont :

- Du 1er juillet au 30 novembre 2019 qui correspond à l'étape de restitution d'une note ;

- Et les 7 et 8 novembre, qui représentent la réunion de la Convention nationale qui se déroulera à Lille.

https://www.convention-nationale-cac.com

2.2 Activation d’un dispositif « Soutien CAC »

Les commissaires aux comptes qui se trouvent en situation de vulnérabilité du fait de la loi PACTE peuvent bénéficier de ce dispositif.

Présentation du dispositif « Soutien CAC »

Ce dispositif d'accompagnement comprend un soutien psychologique ainsi qu'un soutien financier et juridique. En outre, des relais de proximité sont instaurés afin d'orienter les CAC dans la recherche de solutions à leurs difficultés.

Soutien psychologique

Une cellule d'écoute et d'assistance est mise en place, via un numéro vert (0 800 94 25 94), pour permettre au CAC d'expliquer l'impact de la loi sur ses missions de manière anonyme et confidentielle. Il sera entendu par un référent « Soutien CAC », formé à cet effet, qui pourra évaluer la situation et lui présenter le dispositif APESA (Aide Psychologique pour les Entrepreneurs en Souffrance Aigüe). La mise en relation avec le référent peut également être initiée par la compagnie régionale de laquelle le CAC s'est rapproché.

Le CAC en difficulté peut ainsi bénéficier d'une prise en charge psychologique rapide, gratuite et à proximité de son lieu de vie, après lancement, avec son accord, d'une alerte par le référent. Les référents sont identifiés sur proposition des présidents de compagnies régionales (CRCC). Ils peuvent être présidents, membres de CRCC ou CAC, élus ou non élus.

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Soutien financier et juridique L'association « Soutien CAC » a aussi été créée afin de coordonner les actions engagées par les professionnels pour obtenir une aide financière, optimiser les moyens juridiques mis en œuvre et constituer les premières jurisprudences.

Par ailleurs, une boîte email dédiée à l'assistance des CRCC est ouverte pour répondre à toute question relative à une demande de soutien financier ou à un besoin d'explication juridique.

https://cdn.cncc.fr/download/presentation-du-dispositif-soutien-cac.pdf

2.2.1 Nouvelles modalités d'élaboration des normes d'exercice professionnel des CAC

Le décret fixant les seuils de l'audit légal en France a par ailleurs précisé les délais encadrant le processus d'élaboration des normes d'exercice professionnel, auxquelles sont soumis les CAC.

Nous retenons les points majeurs suivants du processus modifié d'élaboration des NEP :

- Les projets de NEP sont élaborés par une commission, auprès du H3C, composée à parité de membres du collège du H3C et de commissaires aux comptes ou, à défaut, par le H3C lui-même sur demande du ministre de la Justice ;

- Le délai d'élaboration des NEP est fixé à 4 mois à compter d'une demande du garde des Sceaux, de l'AMF, de l'ACPR, de la CNCC ou de la propre initiative du H3C

- Le délai dont dispose la CNCC pour rendre son avis à compter de la réception d'un projet de NEP avant qu'il ne soit adopté par le H3C est d'un mois. À l'expiration de ce délai, l'avis est réputé rendu.

Les NEP doivent être ensuite homologuées par arrêté comme auparavant.

Ces nouvelles modalités d'élaboration s'appliquent aux nouvelles NEP et aux NEP en cours le 27 mai 2019.

2.3 Statuts prévoyant la désignation d'un commissaire aux comptes suppléant : doivent-ils être modifiés pour que la dispense légale s'applique ?

Dispense de désignation obligatoire d'un CAC suppléant

Dans toutes les SA, SAS, SCA, SARL et SNC, la désignation d’un commissaire aux comptes suppléant n’est requise que lorsque le commissaire aux comptes titulaire est une personne physique ou une société unipersonnelle (c. com. art. L. 823-1, I, al. 2). Autrement dit, la désignation d'un CAC suppléant

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est facultative lorsque le CAC titulaire est une personne morale autre qu’une société unipersonnelle.

Toutefois, la nomination d'un CAC suppléant demeure obligatoire dans certaines entités, en raison de la présence de textes spécifiques la prévoyant, et notamment dans les associations et les fondations.

L'applicabilité de la dispense dépend de la rédaction des statuts

Le Comité de coordination du registre du commerce et de sociétés (CCRCS), interrogé par une société éditrice d'un journal d'annonces légales, a délivré un avis, en matière de registre du commerce et des sociétés, qui apporte des précisions sur l'applicabilité de la dispense légale de CAC suppléant. En effet, l'avis porte sur les modifications statutaires susceptibles de s'imposer dans ce cadre.

Selon ce Comité il convient de distinguer selon que les statuts prévoient ou non la désignation d'un CAC suppléant, selon les 3 cas de figure suivants :

- Les statuts ne prévoient pas la désignation d'un CAC suppléant, ils ne mentionnent que la désignation, le cas échéant, du ou des commissaires aux comptes titulaires. Dans ce 1er cas, il n'est pas nécessaire de modifier les statuts, il convient de s'abstenir de renouveler le mandat du CAC suppléant si la société peut et souhaite bénéficier de la dispense légale ;

- Les statuts prévoient la désignation d'un CAC suppléant par la mention « en application de l'article L. 823-1 du code de commerce ». Dans ce 2e cas, la nouvelle rédaction de l'article prévoit la dispense et par conséquent aucune modification des statuts n'est nécessaire. C'est la 1ère réponse qui s'applique ;

- Les statuts prévoient la désignation d'un CAC suppléant, sans faire référence à l'article du code de commerce L. 823-1 précité. Dans ce dernier cas, une modification des statuts s'impose pour pouvoir bénéficier de la dispense légale, puisque dans le cas inverse la société reste statutairement soumise à l'obligation de désigner un CAC suppléant.

Relevons que cet avis du CCRCS va dans le même sens qu'une réponse antérieure de la Commission des études juridiques de la CNCC (CNCC, EJ 2017-04, bull. 186, juin 2017).

2018-014, 19 décembre 2018

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3. ACTUALITE JURIDIQUE ET JURISPRUDENTIELLE

3.1 CO-COMMISSARIAT AUX COMPTES

Introduction en bourse de l’entité contrôlée - Possibilité pour un co-commissaire aux comptes nouvellement nommé d’effectuer un audit des comptes consolidés de l’exercice antérieur à sa nomination et de cosigner le rapport sur ces comptes avec le co-commissaire aux comptes déjà en fonction. (oui, sous forme d’un service autre que la certification des comptes)

Source : EJ 2018-55

Dans le cadre de l’introduction en bourse d’une société, le co-commissaire aux comptes nouvellement nommé peut effectuer un audit des comptes consolidés de l’exercice antérieur à sa nomination sous la forme d’un service autre que la certification des comptes (SACC) et cosigner le rapport d’audit sur ces comptes avec le co-commissaire aux comptes déjà en fonction.

3.2 PETITES ENTREPRISES

Dispense légale d’établissement du rapport de gestion - Application de la dispense dans l’hypothèse où les statuts prévoient expressément l’établissement d’un rapport de gestion (non, sous réserve de la formulation de la clause statutaire) - Possibilité pour une petite entreprise d’établir volontairement un rapport de gestion alors qu’elle peut bénéficier de la dispense et que les statuts ne prévoient pas de disposition particulière (oui) - Conséquences sur le dispositif relatif aux délais de paiement (dispense)

Source : EJ 2018-90

La Commission des études juridiques considère que bien que la loi du 10 août 2018 pour un Etat au service d'une société de confiance supprime l’obligation d’établir un rapport de gestion pour les «petites entreprises», cette dispense ne s’applique pas dès lors que leurs statuts prévoient expressément l’établissement d’un rapport de gestion sous réserve qu’ils ne renvoient pas à l'établissement de ce rapport « conformément à l'article L. 232-1 du code de commerce » ou « en application de la loi ».

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En outre, la Commission est d’avis qu’une « petite entreprise » peut établir volontairement un rapport de gestion bien qu’elle puisse bénéficier de la dispense et que ses statuts ne prévoient pas de disposition particulière.

Enfin, la Commission considère que les « petites entreprises » pouvant bénéficier de la dispense d’établir un rapport de gestion ne sont pas tenues de fournir les informations prévues à l’article L. 441-6-1 du code de commerce relatives aux délais de paiement.

3.3 RAPPORT DE GESTION

Dispense légale d’établissement - Non-application de la dispense aux sociétés commerciales dont l'activité consiste à gérer des titres de participations ou des valeurs mobilières - Notion de « société (…) dont l’activité consiste à gérer des titres de participations ou des valeurs mobilières »

Source : EJ 2019-09

La Commission des études juridiques estime que les sociétés commerciales qui ne peuvent bénéficier de la dispense de l’obligation légale d’établissement du rapport de gestion prévue par l’article L. 232-1 IV. du code de commerce en raison de leur activité consistant à gérer des titres de participations ou des valeurs mobilières sont les entreprises d’investissement et les entreprises de participations financières telles que définies par la directive 2013/34/UE du Parlement européen.

3.4 OFFICES PUBLICS DE L’HABITAT (OPH)

Etablissements publics de l’Etat (non) - Obligation d’établir et de publier des comptes consolidés en cas de dépassement de certains seuils (non)

Source : EJ 2018-69

La Commission des études juridiques considère que les offices publics de l’habitat (OPH) ne sont pas soumis à l’obligation d’établir et de publier des comptes consolidés en cas de dépassement de certains seuils car ils ne relèvent pas de la catégorie des établissements de l’Etat. La Commission ne relève qu’aucun de ces textes ne mentionne d’interdiction pour un commissaire aux comptes de signer en son nom propre alors qu’il est signataire au sein d’une ou de deux sociétés de commissaires aux comptes.

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4. ACTUALITE COMPTABLE

4.1 Autorité des normes comptables

4.1.1 Règlement N°2019-01 du 8 février 2019 modifiant le règlement N°2014-03 relatif au plan comptable général concernant les opérations relatives à l’activité agricole

(En cours d’homologation). 4.1.1.1 Contexte Dans le cadre de la réforme de la fiscalité agricole, le gouvernement entend créer des dispositifs permettant de renforcer la compétitivité agricole en favorisant les démarches d’entreprises et des systèmes de production plus performants. Cet objectif passe par une facilitation du passage des exploitations agricoles de l’IR à l’IS et en matière comptable par une amélioration du traitement des spécificités des exploitations agricoles en matière de stocks, d’immobilisations et d’avances aux cultures. Ce règlement constitue la première phase d’un chantier qui entend proposer une adaptation des définitions et modèles d’états financiers du PCG aux exploitations agricoles. Au terme de ces travaux, le Plan comptable général agricole a vocation à être abrogé et cela en cohérence avec l’objectif du plan stratégique de l’ANC « Ambition 2019 » de faire du PCG le règlement comptable de référence. 4.1.1.2 Modifications apportées par le règlement ANC n°2019-01 au règlement ANC 2014-03 Ce règlement prescrit le traitement comptable des méthodes applicables à certains actifs utilisés dans le cadre des activités agricoles. Dans le détail, il permet de :

- Définir les critères de classification comptable des biens vivants ;

- Préciser le traitement comptable des cessions de biens vivants immobilisés ;

- Préciser les méthodes d’évaluation des stocks de produits, en-cours de production et biens vivants immobilisés nés dans l’entité.

Le présent règlement est applicable pour toutes les activités agricoles et cela quelle que soit l’activité principale de l’entité. Il est applicable pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2021 et de façon anticipée à compter de la date de publication du règlement au journal officiel.

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4.1.2 Règlement N° 2019-02 du 07 juin 2019 modifiant le règlement ANC N° 2014-03 relatif au plan comptable général concernant les documents de synthèse des moyennes entreprises (En cours d’homologation). La loi PACTE a introduit la catégorie des moyennes entreprises (ME), prévue dans la directive européenne de 2013, ainsi que des dispositions allégeant la présentation de leurs comptes et leur publicité, la fixation de leurs seuils nécessitant un décret. Le décret en question vient de paraître : il reprend les limites supérieures des seuils définissant les ME aux niveaux prévus par le droit européen. Il relève également les seuils des petites entreprises (PE). La nouvelle catégorie d’entreprises est intermédiaire entre les petites entreprises (PE) et les grandes. Les ME sont situées au-dessus des seuils des PE (indiqués entre parenthèses ci-dessous) sans dépasser les limites chiffrées d'au moins 2 des 3 critères suivants :

- 20 M€ de total du bilan (6 M€ pour les PE après relèvement de leurs seuils) ;

- 40 M€ de chiffre d’affaires (12 M€ pour les PE après relèvement de leurs seuils) ;

- 250 salariés (50 pour les PE). Ces seuils délimitent ainsi le périmètre des entreprises bénéficiant des nouvelles mesures de simplification rappelées ci-après relatives à l’allègement des obligations comptables ainsi qu’à la faculté de ne pas rendre publics certains éléments des comptes. Allègements de la loi PACTE applicables aux ME Les moyennes entreprises peuvent adopter une présentation simplifiée de leur compte de résultat dans les conditions à fixer par un règlement de l'ANC (c. com. art. L. 123-16, al. 2 nouveau). Par ailleurs, les ME sont autorisées à ne rendre publique qu’une présentation simplifiée de leur bilan et de leur annexe. Cette faculté n’est en revanche pas permise aux sociétés EIP ni à celles appartenant à un groupe (c. com. art. L. 123-16-2). Enfin, la présentation simplifiée publiée n'est pas accompagnée du rapport du commissaire aux comptes, mais elle doit être assortie d'un certain nombre de mentions ainsi que de l'avis du CAC (loi précitée, art. 47, I, 2° et 3° ; c. com. art. L. 232-26 nouveau et L. 232-25). Décret 2019-539 du 29 mai 2019 portant application de l'article 47 de la loi 2019-486 du 22 mai 2019 relative à la croissance et la transformation des entreprises, JO du 30, texte 39.

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4.2 Actualités comptes individuels 4.2.1 PRIME EXCEPTIONNELLE DE POUVOIR D’ACHAT – Fait générateur Question :

La Commission commune de doctrine comptable de la CNCC et du CSOEC a été interrogée sur le fait générateur de la prime exceptionnelle de pouvoir d’achat instituée par la loi n° 2018-1213 du 24 décembre 2018 portant mesures d'urgence économiques et sociales, publiée au Journal Officiel du 26 décembre 2018.

Réponse :

Considérant les principes de reconnaissance d’un passif définis dans le Plan comptable général et rappelés en annexe du présent communiqué, la Commission estime que la prime exceptionnelle de pouvoir d’achat est comptabilisée en charge dans les comptes annuels clos au 31 décembre 2018 sous réserve que les deux conditions suivantes soient cumulativement remplies :

- Une communication de l’entreprise intervenue au plus tard au 31 décembre 2018 a créé une attente légitime de la part des salariés concernés sur le fait qu’ils bénéficieront de la prime exceptionnelle de pouvoir d’achat ;

- L’obligation de l'entreprise vis-à-vis des salariés peut être évaluée avec une fiabilité suffisante à la date de clôture.

4.2.2 PROMOTION IMMOBILIERE - Participation d’une SAS dans une société civile de construction vente (SCCV) - Prise en compte de la quote-part de résultat de la SCCV - Méthode des contrats VEFA retenue dans la SCCV différente de celle retenue dans la SAS - Possibilité de retraiter le résultat comptable de la SCCV Question :

Une société commerciale (SAS) soumise à l’impôt sur les sociétés détient une participation dans le capital d’une société civile de construction vente (SCCV). La SAS a choisi de reconnaître le chiffre d’affaires et les résultats de ses programmes immobiliers selon la méthode à l’avancement alors que la SCCV a choisi de retenir la méthode à l'achèvement.

La SAS peut-elle retraiter le résultat comptable de la SCCV en faisant application de la méthode à l’avancement pour la comptabilisation du chiffre d’affaires et des résultats des programmes immobiliers de la SCCV ?

Ce retraitement permettrait d’intégrer une quote-part de résultat de la SCCV supplémentaire dans le résultat de la SAS

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Réponse :

Les dividendes et les parts de résultats de sociétés de personnes et sociétés civiles, dont les titres sont détenus, sont comptabilisés en produits financiers dès lors qu’ils sont acquis.

Pour ce qui est de la comptabilisation de ces produits de participations dans le résultat de la société détentrice des titres, le Plan comptable général ne prévoit aucun retraitement préalable des principes comptables appliqués dans les comptes annuels de la participation détenue pour déterminer le résultat de l’exercice.

En conséquence, aucun retraitement du résultat comptable de la SCCV n’est possible et la répartition des résultats de la SCCV entre ses associés doit s’effectuer conformément aux statuts.

En cas de clause statutaire prévoyant l'affectation automatique et intégrale du résultat de la SCCV à ses associés, la quote-part de résultat de la SCCV doit être comptabilisée en produits financiers dans le compte de résultat de la SAS, sur la base du résultat comptable tel qu’il apparaît dans les comptes annuels arrêtés de la SCCV.

Source : EC 2019-04

4.2.3 LOGICIELS – Frais de développement initiés par la société – Frais de développement demandés par les clients et susceptibles d’être généralisés – Comptabilisation

Question :

Une société a développé un logiciel de maintenance, qu’elle commercialise et qu’elle continue à enrichir de nouvelles fonctionnalités chaque année, faisant ainsi progresser le produit dans sa globalité pour tous les clients. Le logiciel de maintenance est distribué aux clients dans une version unique régulièrement mise à jour dans le cadre d’un contrat de maintenance. Le logiciel peut également être loué aux clients.

Les évolutions fonctionnelles du logiciel sont régulièrement réalisées et résultent de développements initiés par la société et également de développements demandés par les clients et susceptibles d’être généralisés.

Les développements demandés par les clients font l’objet de marchés spécifiques et sont facturés en complément du prix d’acquisition de la licence.

Au regard des textes applicables, est-il possible d’activer les dépenses engagées par la société pour réaliser les développements du logiciel, qu’ils soient initiés par la société ou demandés par les clients ?

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Réponse :

La Commission estime que les dépenses engagées par la société en vue de réaliser des développements sur un logiciel existant, à l’occasion d’un marché spécifique conclu avec un client et facturé à ce dernier en complément du prix d’acquisition de la licence, constituent des coûts spécifiques au contrat conclu avec le client, à comptabiliser en stocks, en encours de production.

Cependant si ces développements spécifiques sont susceptibles de générer des produits au-delà de ceux engendrés par le marché spécifique car pouvant être revendus à d’autres clients, la Commission estime que ces dépenses, qui constituent des dépenses de conception d’un logiciel, doivent être comptabilisées en immobilisations incorporelles si les conditions mentionnées à l’article 611-2 du Plan comptable général sont réunies. Dans ce cas, l’immobilisation incorporelle comptabilisée doit faire l’objet d’un plan d’amortissement tenant compte des perspectives de commercialisation du logiciel enrichi des nouvelles fonctionnalités.

Par ailleurs, s’agissant des autres dépenses de développement sur le logiciel, à l’initiative de la société, leur comptabilisation en immobilisations incorporelles a lieu si les conditions mentionnées à l’article 611-2 du Plan comptable général sont réunies.

Enfin, la Commission rappelle les dispositions de l’article 611-4 du Plan comptable général selon lesquelles peuvent être inscrits, en immobilisations, les seuls coûts liés à la conception détaillée de l’application, à la programmation, à la réalisation des tests et jeux d’essais et à l’élaboration de la documentation technique.

Source : EC 2018-42

4.2.4 SOCIETE PUBLIQUE LOCALE – Contrat de concession – Obligation de réaliser des travaux de gros entretien après la signature du contrat – Modalités de comptabilisation

Question :

Une société publique locale créée par le Conseil départemental afin d’exploiter les ports de plaisance du département reprend un contrat de concession d’un port pour une durée de 18 ans. La collectivité fait payer à la société, qui est le nouveau délégataire, un « droit d’entrée » correspondant aux investissements portuaires réalisés par la collectivité et dont le délégataire doit assurer l’exploitation, et met à sa charge, après la signature du contrat, la réalisation de travaux de gros entretien importants.

Au cas particulier, l’approche de la société serait de considérer que les travaux de gros entretien, mis à sa charge dès la signature du contrat, constituent un passif pour la société. Ce passif aurait pour contrepartie la constatation d’un actif incorporel (le coût d’acquisition du contrat ou droit d’entrée) à amortir sur la durée du contrat. Le passif ainsi constaté se

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dénouerait non par un paiement à la collectivité délégante ou à un précédent délégataire mais par l’exécution des travaux de gros entretien. L’approche envisagée par la société est-elle justifiée au regard des textes applicables ? Dans l’hypothèse où cette approche serait justifiée, comment comptabiliser l’écart constaté entre le montant d’une dépense de gros entretien estimé à l’origine et provisionné et celui réellement supporté ?

Réponse :

Au cas particulier, la Commission estime que :

- Le contrat de concession remplit les conditions d’un actif car il s’agit d’un élément identifiable ayant une valeur économique positive pour la société ;

- Le contrat constitue une immobilisation incorporelle car il n’a pas de substance physique ;

- La condition d'identifiabilité requise par l'article 211-5 du Plan comptable général pour les immobilisations incorporelles est remplie puisque le contrat est séparable et l'immobilisation incorporelle résulte de droits contractuels ;

- Enfin, les critères de comptabilisation prévus par l'article 212-1 du Plan comptable général existent.

Au cas particulier la société bénéficiera des avantages économiques résultant du contrat et le coût du contrat peut être déterminé avec une fiabilité suffisante. Le coût global d’acquisition du contrat de concession à porter à l’actif au poste d’immobilisation incorporelle comprend, d’une part, le droit d’entrée tel qu’il est défini par le contrat de concession et, d’autre part, la contrepartie du passif comptabilisé à la signature du contrat au titre de l’obligation de réaliser des travaux de gros entretien après la signature du contrat. Ce coût global s’analyse comme le prix payé par le concessionnaire pour acquérir les droits conférés par le contrat.

Compte tenu de ces éléments, la Commission estime qu’il convient de comptabiliser un passif au commencement du contrat en contrepartie de la constatation d’une immobilisation incorporelle, sous réserve qu’une évaluation fiable des travaux de gros entretien soit réalisable. L’immobilisation incorporelle ainsi constituée est amortie sur la durée du contrat. S’agissant de l’écart entre le montant de la dépense de gros entretien estimé à l’origine et provisionné et le montant qui sera réellement supporté, la Commission considère qu’il sera comptabilisé en ajustement de la valeur brute de l’immobilisation incorporelle. Toute variation de la provision liée à des changements de circonstances intervenus après la signature du contrat, tels que l’évolution de la réglementation environnementale, sera comptabilisée en résultat.

En cas d’ajustement de la valeur brute de l’immobilisation incorporelle, le plan d’amortissement est modifié prospectivement.

Source : EC 2019-06

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5. ACTUALITES COMPTES CONSOLIDES

Première consolidation d’une entité consolidée exclusivement, relevant du secteur d’activité des distributeurs indépendants de matériels d’impression – Relations clientèle – Quelle(s) méthode(s) retenir pour l’évaluation des relations clientèle dans le cadre de l’allocation du prix d’acquisition de l’entité ? (EC 2018-36)

La Commission constate que les relations contractuelles avec les clients sont d’une manière générale susceptibles d’être identifiables et évaluables séparément.

Au cas d’espèce, elles résultent de droits contractuels attachés aux contrats de maintenance et sont par conséquent identifiables, même dans les cas où ces droits ne sont pas transférables ou séparables de l’entité ou des autres droits et obligations.

La fréquence et le volume de transactions ne fournissant pas de manière continue des informations précises sur les prix de relations contractuelles avec les clients, la Commission estime qu’il n’existe pas de marché actif pour ces actifs.

Dans ces conditions, il convient de retenir la valeur d’utilité fondée sur les avantages économiques futurs, en se référant notamment à la pratique du secteur des distributeurs indépendants de matériels d’impression.

Dans l’hypothèse où la méthode des comparables appliquée aux relations contractuelles avec les clients serait la méthode utilisée par le secteur des distributeurs indépendants de matériels d’impression, elle sera privilégiée. Cette méthode est fondée sur le prix auquel ont été conclues récemment d’autres transactions portant sur des actifs similaires, se présentant dans des conditions équivalentes, et effectuées dans un délai raisonnable entre professionnels correctement informés du même secteur d’activité et de la même zone géographique. Elle suppose d’avoir accès aux informations fiables sur le prix de transactions suffisamment nombreuses servant de référence.

Rien n’interdit d’utiliser la méthode des comparables dès lors que la méthode des comparables fait référence dans le secteur d’activité concerné et que les comparables portent bien sur le même actif.

Dans le cadre d’une approche multicritères, ce qui relève des bonnes pratiques d’évaluation, la méthode du surprofit (« excess earnings ») pourra être utilisée ainsi que, le cas échéant, d’autres méthodes pertinentes de manière à conforter la valeur obtenue par la méthode des comparables. Elle consiste à considérer que la valeur de l’actif incorporel évalué ne générant pas de flux de trésorerie indépendants correspond à la valeur actualisée des flux générés par le groupe d’actifs dont il relève, déduction faite de la rémunération des autres actifs (incorporels, corporels, besoin en fonds de roulement…) mis en œuvre. Cette méthode revient à évaluer l’actif incorporel concerné, en l’occurrence les relations contractuelles avec les clients, comme si les autres actifs étaient loués.

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6. ENTITES OPTF

6.1 La déclaration de performance extra-financière (DPEF) - plusieurs cas pratiques

Une entité soumise au dispositif de la déclaration de performance extra-financière (DPEF) qui dépasse les seuils définis à l’article R. 225-104 du code de commerce et qui est contrôlée par une entité non soumise au dispositif de la DPEF - cette dernière publiant d’une part des comptes consolidés obligatoires ou volontaires et d’autre part, de manière volontaire, une DPEF consolidée - ne peut bénéficier de l’exemption prévue à l’article L. 225-102-1 IV du code de commerce d’établissement d’une DPEF individuelle ou consolidée. La nomination volontaire d'un organisme tiers indépendant (OTI) aux fins de vérifier la DPEF consolidée établie volontairement par l’entité contrôlante est sans incidence.

Le fait pour l’organe central d’un réseau d’établissements de crédit d’établir et de publier une déclaration de performance extra-financière (DPEF) sur le périmètre consolidé incluant les entités actionnaires de l’organe central, mais non filiales ou contrôlées par ce dernier, n’exonère pas ces entités actionnaires d’établir leur propre DPEF dès lors qu’elles entrent dans le champ d’application de la DPEF.

Les entités qui, sans y être tenues, établissent des comptes consolidés qui ne sont pas destinés à être publiés mais à répondre à des besoins spécifiques sans présentation à l’organe délibérant n’ont pas à établir de déclaration de performance extra-financière consolidée (DPEF). Le fait, pour les entités qui, sans y être tenues, établissent des comptes consolidés et les présentent à l’organe délibérant implique une publication. Elles doivent alors intégrer une DPEF consolidée dans leur rapport sur la gestion du groupe dès lors qu’elles dépassent les seuils pour la publication de la DPEF consolidée et qu’elles ne tombent pas dans un cas d’exemption d’une telle publication précisé à l’article L. 225-102-1 IV du code de commerce.

6.2 Etats financiers semestriels : l’Autorité des marchés financiers publie une étude sur les pratiques de plus de 90 émetteurs

Les sociétés cotées sont soumises à des obligations d’information périodique, parmi lesquelles la publication du rapport financier semestriel. A travers une étude portant sur les états financiers semestriels 2018 de 93 sociétés, l’AMF dresse un état des lieux des pratiques.

Dans un contexte de nouvelles normes applicables en 2018 et 2019, les principaux éléments étudiés portent sur les choix de présentation (forme, lisibilité, navigation dans les comptes par exemple) et de contenu (informations sectorielles, faits marquants, éléments additionnels, etc.).

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Parmi les constats de cette étude :

• Pour la majorité des sociétés, la présentation des effets chiffrés de la nouvelle norme sur le chiffre d’affaires ainsi que de certains éléments requis par la norme comme l’information sectorielle ou la variation de l’endettement.

• La présentation, moins systématique, d’autres informations demandées telles que celles sur les regroupements d’entreprises, la juste valeur des instruments financiers, ou la saisonnalité.

• Une volonté louable de présenter des informations complémentaires qui vont au-delà d’un simple exercice de conformité, et d’adapter les informations présentées au regard de leur pertinence et de leur significativité.

• Une attention portée sur la cohérence des états financiers semestriels avec les autres supports de communication (évènements présentés dans les évènements post-clôture des états financiers annuels précédents ou dans des communiqués de la période intermédiaire).

Consultez l’étude de l'AMF qui dresse un état des lieux des pratiques de plus de 90 émetteurs en matière de présentation et de contenu des états financiers semestriels.

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7. ACTUALITES IFRS

7.1 Publications IASB Néant.

7.2 Nouvelles normes et interprétations entrées en vigueur dans l’UE

7.1.1 Adoption des Améliorations annuelles aux IFRS cycle 2015-

2017 (Règlement 2019/412 du 14 mars 2019)

Le 15 mars 2019, la Commission européenne a publié le Règlement (UE) 2019/412 du 14 mars 2019 portant adoption des Améliorations annuelles aux IFRS cycle 2015-2017 publiées par l'IASB le 12 décembre 2017 et venant modifier les quatre normes suivantes :

- IFRS 3 "Regroupements d'entreprises" et IFRS 11 "Partenariats" intitulés "Intérêts précédemment détenus" : l’amendement précise quand L'acquéreur doit appliquer les dispositions relatives aux regroupements d'entreprises réalisés par étapes ;

- IAS 12 "Impôts sur le résultat" intitulés "Conséquences fiscales des paiements sur instruments financiers classés en capitaux propres" : l’amendement clarifie la comptabilisation des conséquences fiscales liées aux dividendes ;

- IAS 23 "Coûts d'emprunts" intitulés "Coûts d'emprunt incorporables dans le coût d'un actif" : Les amendements viennent préciser comment déterminer le montant des coûts d’emprunt incorporables au coût de l’actif.

Les améliorations annuelles font partie du processus du Board pour le maintien des normes IFRS et contiennent des interprétations qui sont mineures et de portée restreinte.

Les amendements sont applicables à compter du 1er janvier 2019, une application anticipée est autorisée.

7.1.2 Adoption des amendements à la norme norme IAS 19 “Modification, réduction ou liquidation d'un régime" (Règlement 2019/402 du 13 mars 2019)

Le 14 mars 2019, la Commission européenne (CE) a publié au journal officiel le Règlement (UE) 2019/402 du 13 mars 2019 portant adoption des amendements à la norme IAS 19 intitulés "Modification, réduction ou liquidation d'un régime", publiés par l'IASB le 7 février 2018.

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L’amendement précise notamment qu’en cas de modification, de réduction ou de liquidation d’un régime, l’entité doit comptabiliser et évaluer le coût des services passés, ou le profit ou la perte résultant d’une liquidation sans tenir compte de l’effet du plafond de l’actif. Elle doit ensuite déterminer l’effet du plafond de l’actif après la modification, réduction ou liquidation du régime et comptabiliser toute variation de cet effet en autre élément du résultat global (OCI) conformément au § 57(d).

Les amendements sont applicables de façon prospective pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2019, avec une application anticipée autorisée.

8. CONSULTATION DU TRIMESTRE Question :

• Suite à la parution du décret sur les nouveaux seuils de nomination des CAC, nous comprenons que les sociétés contrôlées par une société devront elles-mêmes désigner un CAC si elles dépassent au cours d’un exercice 2 M€ de bilan, 4 M€ de CA et 25 salariés. Par contre, pour que cette condition s’applique, cette filiale doit-elle obligatoirement être dans un groupe qui dépasse les seuils fixés par le décret soit 4 M€ de bilan, 8M€ de CA et 50 salariés ?

Réponse :

Il faut dans un premier temps, tester le niveau du Groupe, à savoir si le groupe est un petit groupe au sens des seuils de 8 M€, 4 M€ et 50 salariés. Si oui, il faut analyser les filiales afin de savoir si une ou des filiales dépassent les seuils de 4M€, 2 M€ et 25 salariés individuellement.

Si nous sommes dans le cas de figure d’un petit groupe (Somme 4-8-50) et filiale (2-4-25) d’un petit groupe :

1. Il y a dans un premier temps obligation d’un CAC pour les deux structures ;

2. En second, Il faut analyser les circonstances pour identifier le type de mission ;

3. Dans le cas exposé, la mission dite PE, peut s’appliquer aux deux structures donc deux rapports pour les deux structures dont le rapport sur les risques établit pour la mère portera sur l’ensemble des filiales du petit groupe ;

4. Enfin, si application d’une mission dite PE alors possibilité d’une mission de CAC limitée à 3 exercices pour la mère du petit groupe et pour la filiale ;

5. Maintenant si la société souhaite une mission de CAC classique, alors mandat de 6 exercices pour la mère ou/et pour la filiale.

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