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L’ATTIVITA’ CONSULTIVA DEL REVISORE: I PARERI TORINO 4 APRILE 2018

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L’ATTIVITA’ CONSULTIVA DEL REVISORE:

I PARERI

TORINO 4 APRILE 2018

PARTE PRIMA:

NATURA GIURIDICA DEI PARERI E

FUNZIONE CONSULTIVA

ORGANO DI REVISIONEVARIE FUNZIONI

art. 239 + altre disposizioni + statuto e regolamenti

- vigilanza e controllo- collaborazione

- consultiva

Art. 239 comma 1

lettera a): «collaborazione»lettera b): «pareri»

distinzione tra funzione collaborazione e funzione consultiva

Secondo alcuni (CdS n. 5099/2004):

Collegio dei revisori svolge funzione di collaborazione che si

espleta in:- attività di consulenza

- attività di controllo - attività di indirizzo- attività di impulso

Secondo altri (CdS n. 5005/6407):

Collegio dei revisori svolge:

- funzione di controllo- funzione di collaborazione (tra cui quello di

fornire pareri)

così contribuendo all’attività di amministrazione attiva dell’ente locale

Secondo parte dottrina

Collegio dei revisori svolge- funzione di collaborazione (esprimendo

anche pareri) per gli aspetti economico finanziari e risultati politiche realizzate

- funzione di consulenza (esprimendo pareri preventivi) su resto (regolamenti, transazioni,

servizi pubblici)

Difficoltà di una qualificazione sistematica del ruolo e delle funzioni del Collegio dei revisori

a causa:- diversità di fonti

- diversità di interpretazioni

Tale difficoltà non può consentire imputazioni generalizzate di compiti, funzioni, obblighi e responsabilità.

E’ importante chiarire che la fontedeve essere sempre legislativa, statutaria e

regolamentare (con dubbi per quest’ultima ex art. 239, comma 6)

Non può essere un atto amministrativo o una interpretazione giurisprudenziale

A conferma di ciò sentenza TAR Marche, Ancona Sez. I 16 marzo 2018 n. 186 (segue)

«E’ illegittima la deliberazione con la quale il Consiglio comunale, nel nominare il Collegio dei Revisori dei conti, ha onerato un Revisore anche del compito di redigere e trasmettere per via telematica i modelli Iva e Irap; infatti,

l’adempimento avente ad oggetto la redazione e la trasmissione per via telematica dei modelli Iva e Irap

esula dai compiti propri del revisore dei conti, sia perché non previsto dall’art. 239 del Testo Unico degli enti locali

di cui al d.lgs. n. 267 del 2000 (TUEL), recante la disciplina delle funzioni dell’organo di revisione, sia perché in contrasto con la funzione di vigilanza e di

controllo super partes che la legge attribuisce al Collegio dei Revisori, il quale andrebbe a svolgere attività che

esso stesso ha il dovere di controllare»

Sempre a conferma: Corte Conti Sez. Controllo Emilia Romagna del. n. 129/2017/VSGO

«.. Si ritiene comunque utile segnalare l’opportunità, da parte dell’ente pubblico, di chiedere un parere all’Organo

di revisione anche in riferimento a transazioni nondi competenza del Consiglio, ove le stesse siano di

particolare rilievo, o relative a controversie di notevole entità. Ovviamente in detti casi, qualora non siano state

previamente ampliate in via regolamentare le funzioni dei revisori, ai sensi dell’art. 239, comma 6 del tuel(ampliamento che è rimesso alla discrezionale

potestà dell’ente locale, ma che sarebbe utile) non vi è l’obbligo da parte dell’Organo di controllo interno di

rendere il parere».

Sempre di interesse TAR Piemonte 31.5.2017 n. 705

«.. Nel caso di specie è pacifico che alla seduta di consiglio comunale in cui il bilancio di previsione è stato approvato i revisori non hanno partecipato; tuttavia .. la documentazione è stata tutta preventivamente posta a

disposizione dei consiglieri, i quali pacificamente avrebbero potuto, sempre preventivamente, interpellare i revisori; ancora è pacifico e documentato che i revisori

hanno espresso pareri preventivi favorevoli sia sullo schema di bilancio di previsione che sugli emendamenti

presentati … Siffatta violazione integra al più.. una irregolarità non suscettibile di incidere sulla legittimità del

bilancio in quanto tale».

FUNZIONE CONSULTIVA si esplica innanzitutto con la formulazione di

pareri (art. 239, comma 1, lett. b)

è funzione svolta dall’organo di revisione in favore dell’organo consiliare (si deduce da

comma 1bis e da elenco)

si applicano i principi generali di diritto amministrativo in tema di pareri?

PARERE IN GENERALE

atto amministrativo non provvedimentale (no esecutività, no esecutorietà, no

impugnabilità)

atto endoprocedimentale contenentemanifestazione di volontà o di giudizio

atto obbligatorio o non, vincolanti e non

Art. 239, comma 1, lett. b)

1) strumenti di programmazione economico-finanziaria; 2) proposta di bilancio di previsione e variazioni3) modalità di gestione dei servizi e proposte di

costituzione o di partecipazione ad organismi esterni; 4) proposte di ricorso all'indebitamento;

5) proposte di utilizzo di strumenti di finanza innovativa; 6) proposte riconoscimento debiti fuori bilancio e

transazioni; 7) proposte di regolamento di contabilità, economato-provveditorato, patrimonio e di applicazione dei tributi

locali

Art. 239, comma 1, lett. b)

Parere su «proposte» (nn. 2 – 7)= giudizio su documento predisposto

da altri soggetti

Parere su strumenti (n. 1)idem come sopra

Art. 239, comma 1bis

« Nei pareri … è espresso un motivato giudizio…. I pareri sono obbligatori. L'organo

consiliare è tenuto ad adottare i provvedimenti conseguenti o a motivare adeguatamente la

mancata adozione delle misure proposte dall'organo di revisione»

+

Art. 239, comma 1bis (segue)

«Nei pareri sono suggerite all'organo consiliare le misure atte ad assicurare

l'attendibilità delle impostazioni»

Infelice tecnica legislativa (in quanto utilizzata espressione presente nel testo originario dell’art. 239, riferito solo a pareri su proposta di bilancio)

Parere collegio dei revisori:

- atto amministrativo non provvedimentale (no esecutività, no esecutorietà, no

impugnabilità)- atto contenente manifestazione di giudizio

- atto obbligatorio e non vincolante+

- atto può contenere anche proposte(mix consulenza e collaborazione)

Parere collegio dei revisori:

- atto non autonomamente impugnabile - atto obbligatorio ma non vincolante

v. esempi giurisprudenza: TAR Puglia Lecce, 21.12.2015, n. 3649, TAR Sardegna 2.5.2016

n. 387, CdS Sez. V 29.4.2010 n. 2457

Distinzione tra parere e

- Certificazione: dichiarazione di scienza riproduttiva di certezza giuridica (contenuta in altro atto); distinzione tra cert. propria e

impropria (quest’ultima certifica conoscenza senza valore di certezza legale)

- Attestazione: dichiarazione con cui si dà conto di fatti, situazioni, valutazione tecniche

senza pubblica fede

Distinzione importante anche per interpretare quanto previsto dall’art. 240

«I revisori rispondono della veridicità delle loro attestazioni»

Con quale significato è da intendersi? Riguarda anche i pareri. Orientamento negativo = parere è un giudizio non una dichiarazione di scienza

PARTE SECONDA

STRUTTURA DEI PARERI

E OBBLIGO DI MOTIVAZIONE

Motivazione Indicazione dell’art. 239

parere = motivato giudizio di congruità, di coerenza e di attendibilità

Tecnica legislativa infelice: congruità, coerenza e attendibilità possono riguardare pareri su

proposta di bilancio, ma non – ad esempio – su regolamenti o su proposte di transazione

Motivazione = non basta espressione del semplice consenso o meno (favorevole,

indicazione della scelta preferibile)

Motivazione = giudizio argomentato(esposizione dell’iter logico e del ragionamento

seguito)

Motivazione deve dare conto di

congruità, coerenza e attendibilità

delle «previsioni di bilancio …» ma estensibile, in quanto compatibile, ad altri tipi di pareri

In definitiva, si danno 3 ipotesi1) giudizio argomentato

2) giudizio non argomentato3) giudizio argomentato per relationem

di cui1) è corretta

2) non corretta3) non proprio dei pareri ma dei

provvedimenti (può valere anche per i pareri?)

Parere favorevole o positivo:modalità di illustrazione dei motivi che

conducono a tale parere: come premessa

Parere sfavorevole o negativomodalità di illustrazione dei motivi che

conducono a tale parere: indicazioni delle motivazioni del giudizio negativo

CRITERI DI ELABORAZIONE

Non ci sono criteri di carattere generale

Per alcuni ci sono modelli predisposti da Consiglio Nazionale (riaccertamento ordinario

dei residui, DUP, proposta di bilancio)

PARTE TERZA

CONDIZIONI PER IL RILASCIO

DEI PARERI E REGOLE PROCEDURALI

CONDIZIONI PER IL RILASCIO

parere è atto a sollecitazione necessaria (bisogna che qualcuno lo chieda o comunichi

che deve essere rilasciato)

la richiesta deve contenere gli elementi necessari a poter formulare il parere

è atto speciale: va accordato caso per caso(anche per casi identici)

CONDIZIONI PER IL RILASCIO

deve riguardare materie, oggetto e competenze del revisore

deve essere richiesto quando l’istruttoria è conclusa (generale o specifica): in realtà non

sempre

CONDIZIONI PER IL RILASCIO

ricevuta la richiesta nasce l’obbligo giuridico a rendere il parere

problema della doverosità della funzione consultiva: distinzione tra dovere e onere ex

art. 16 legge n. 241/1990 (prevalente tesi del dovere)

CONDIZIONI PER IL RILASCIO

Chi può richiederlo?Lo indica il Regolamento

In genere Sindaco, Presidente del Consiglio, Segretario Comunale, dai dirigenti o funzionari dell’ente, ogni gruppo consiliare, con richiesta

sottoscritta dal capogruppo

CONDIZIONI PER IL RILASCIO

Forma scritta (onere procedurale per lasciare traccia anche dell’iter seguito per la decisione

dell’ente)

Può essere espresso oralmente e documentato per iscritto? (Ad esempio verbale in

cui si attesta del parere favorevole del collegio)

Se revisore è un collegio: non è collegio perfetto (art. 237)

Il rapporto tra parere di regolarità amministrativa e contabile

Art. 59 e Art. 147bis«Il controllo di regolarità amministrativa e contabile è

assicurato, nella fase preventiva della formazione dell'atto, da ogni responsabile di servizio ed è esercitato

attraverso il rilascio del parere di regolarità tecnica attestante la regolarità e la correttezza dell'azione

amministrativa. Il controllo contabile è effettuato dal responsabile del servizio finanziario ed è esercitato

attraverso il rilascio del parere di regolarità contabile e del visto attestante la copertura finanziaria»

Parere dell’organo di revisione deve essere formulato sulla base di quello del

responsabile del servizio (Circolare Ministero Interno 1997)

Distinzione tra controllo e vigilanza (il controllo ex art. 147bis si esplica attraverso pareri)

TERMINE ENTRO CUI VA RILASCIATO

Non c’è indicazione normativa

Fonte: Regolamento contabilità

Problema applicabilità art. 16 legge n. 241/1990

Art. 16. (Attività consultiva)«1. Gli organi consultivi delle pubbliche

amministrazioni di cui all’art. 1 del d.lgs. n. 165/2001 sono tenuti a rendere i pareri ad essi obbligatoriamente richiesti entro venti giorni dal

ricevimento della richiesta. Qualora siano richiesti di pareri facoltativi, sono tenuti a dare immediata

comunicazione alle amministrazioni richiedenti del termine entro il quale il parere sarà reso, che comunque non può superare i venti giorni dal

ricevimento della richiesta»

Art. 16. (Attività consultiva)«2. In caso di decorrenza del termine senza che sia stato

comunicato il parere obbligatorio o senza che l’organo adito abbia rappresentato esigenze istruttorie, è in facoltà

dell’amministrazione richiedente di procedere indipendentemente dall’espressione del parere. In caso

di decorrenza del termine senza che sia stato comunicato il parere facoltativo o senza che l’organo

adito abbia rappresentato esigenze istruttorie, l’amministrazione richiedente procede

indipendentemente dall’espressione del parere»

PARTE QUARTA

RESPONSABILITA’

DELL’ORGANO DI REVISIONE

Art. 240

1. I revisori rispondono della veridicità delle loro attestazioni e adempiono ai loro doveri con la

diligenza del mandatario. Devono inoltre conservare la riservatezza sui fatti e documenti di cui hanno conoscenza per ragione del loro

ufficio.

diligenza del mandatario= diligenza del buon padre di famiglia ai sensi 1710 c.c. («Il mandatario è tenuto a

eseguire il mandato con la diligenza del buon padre di famiglia»)

Diligenza padre famiglia: art. 1176, 1 comma, c.c., che non è quella professionale del

secondo comma (che vale per sindaci società: v. art. 2407 c.c.)

Art. 1176 c.c.«1. Nell'adempiere l'obbligazione il debitore deve usare la diligenza del buon padre di

famiglia .2. Nell'adempimento delle obbligazioni inerenti

all'esercizio di un'attività professionale, la diligenza deve valutarsi con riguardo alla

natura dell'attività esercitata»

Secondo molti la diligenza va valutata con riguardo alla natura dell’attività esercitata: il revisore deve impiegare la perizia e i mezzi tecnici adeguati allo standard professionale

della sua categoria (interpretazione prevalente).

In realtà richiamo alla diligenza del mandatario non è richiamo a quella professionale

(commisurato alla natura dell’attività esercitata)

Il revisore dei conti degli entilocali è considerato (tesi prevalente) pubblico

ufficiale con le conseguenti responsabilitàcivili e penali

Eventuali irregolarità commesse nellosvolgimento delle sue funzioni possono dare luogo a danno erariale o a commissione di

reati contro la PA

Responsabilità amministrativo – contabile3 condizioni necessarie:

- Danno (patrimoniale e non)

- Nesso causale (tra comportamento edanno)

- Dolo o colpa grave (elemento soggettivo)

la colpa grave

Secondo la giurisprudenza contabile la colpagrave non è ravvisabile in ogni condottadiversa da quella doverosa, ma soltanto inquella caratterizzata da una particolarenegligenza, imperizia e imprudenza (davalutarsi nel caso concreto ed ex ante)

Alcuni aspetti specifici dell’accertamento della responsabilità:

- Effetti della condanna/patteggiamento penale

- Effetti dell’illegittimità atti amministrativi

- Giudizio con valutazione e giudizio sul «fatto» (discrezionale)

Alcuni aspetti specifici dell’accertamento della responsabilità:

- Responsabilità solidale - Responsabilità principale e responsabilità

sussidiaria- Prescrizione (5 + 2)- Il potere riduttivo

- Obbligo denuncia (art. 52, comma 2, Codice di giustizia contabile)

Alcuni esempi

In caso di cessione da parte di ente locale della quota di partecipazione societaria per un corrispettivo inferiore al

suo valore di mercato, è gravemente colpevole la condotta dei revisori i quali, consapevolmente e

deliberatamente, omisero di esaminare una questione che rientrava nelle proprie competenze e di approfondire, con la diligenza professionale propria del mandatario, gli

aspetti procedurali e contenutistici di una dismissione avente importanti riflessi sulla finanza del comune.

Corte Conti Veneto n. 1375/2005

Alcuni esempi

Va affermata la responsabilità del revisore dei conti di un Comune per aver espresso, nell'esercizio

delle proprie funzioni, parere favorevole al riconoscimento del debito fuori bilancio,

giustificandolo con le ragioni di urgenza prospettate dal sindaco, ma non comprovate da nessun atto trattandosi, invece, di un intervento di ordinaria

manutenzione già preventivato, sia pur con specifiche e tassative modalità, da eseguire

secondo le ordinarie procedure di spesa.

Corte Conti Trentino-Alto n. 34/2008

Alcuni esempiSussiste la responsabilità del revisore dei conti per aver reso - in tema di delibera di riconoscimento del debito

fuori bilancio - un parere, contraddittorio ed immotivato, causativo al concretarsi della fattispecie dannosa

equivalente a quello dei consiglieri comunali deliberanti, violando gli obblighi di controllo contabile e di legittimità

sulla delibera stessa non valendo a stemperarla le raccomandazioni conclusive di invito all'amministrazione comunale "a voler evitare, per il futuro, comportamenti che possano provocare insorgere di ulteriori debiti fuori

bilancio".

Corte Conti Trentino-Alto n. 44/2007

L’ATTIVITA’ CONSULTIVA DEL REVISORE:

I PARERI

TORINO 4 APRILE 2018