L’environnement fiscal gabonais Introduction

• Qu’est ce que la fiscalité ? La fiscalité peut être définie à la fois comme le système de perception des impôts et

taxes, et l’ensemble des lois qui s’y rapportent.

Qu’est ce que l’impôt ? L’impôt est un prélèvement obligatoire et définitif effectué auprès des personnes

physiques et morales, opéré par la puissance publique, sans contrepartie et destiné à assurer la couverture des dépenses publiques.

Les impôts sont institués par la loi et sont collectés par l’Administration fiscale qui est la Direction Générale des Impôts (DGI).

1

2

Première partie : la fiscalité gabonaise

Chapitre 1 : Généralités sur l’impôt

Section 1 : La fiscalité

Paragraphe 1 : Les sources du droit fiscal

Le droit fiscal repose sur deux sources : les sources nationales et les sources internationales.

A- les sources nationales

Le droit fiscal gabonais repose sur des principes constitutionnels. La constitution étant la loi fondamentale, elle est la principale source du droit fiscal. La Constitution renvoie à des textes organiques. Une délégation est donnée au Gouvernement pour émettre des textes d’application et la doctrine fiscale intervient pour commenter des textes afin de les expliciter. A la suite des contentieux entre l’administration et le contribuable, il y a un recours juridictionnel qui entraîne la jurisprudence.

3

- Législative Le parlement a la compétence de voter des textes fiscaux. Il en est ainsi du Code Général des Impôts Directs et Indirects (CGIDI) et du Code de l’Enregistrement, de l’Impôt sur le Revenu des Valeurs Mobilières et du Timbre (CEIRVMT) qui constituent le droit commun. Le premier comprend les dispositions législatives et réglementaires relevant de la compétence de la Direction Générale des Impôts en matière de contributions directes et indirectes. Le second comprend les dispositions en matière de Droits d’enregistrement, Droits de timbre, d’impôt sur le revenu des valeurs mobilières. Le droit commun est complété par les textes particuliers à l’exemple du Code forestier, le Code minier, la loi sur les investissements touristiques etc. - La loi de finance initiale ; - La loi de finance rectificative qui vient apporter des

modifications ou des ajouts qui n’ont pas été précisés par la première, loi corrective.

- Réglementaire - Les décrets ; - Les arrêtés ministériels.

- Doctrine administrative

- Les instructions, circulaires et notes ministérielles ; - Les réponses ministérielles fournies aux différentes

questions posées par les parlementaires ; - Les réponses de l’administration fiscale aux demandes de

renseignements des contribuables.

- Jurisprudence Jugements rendus en matière fiscale par les tribunaux administratif ou judiciaire à la suite des conflits opposant les contribuables à l’administration fiscale.

B- Sources internationales

4

Depuis de nombreuses années, et en particulier avec la création des organismes régionaux et sous régionaux (CEA, OHADA, CEEAC, CEMAC,…), le droit fiscal connaît de plus en plus d’ingérence de par des conventions fiscales internationales et des efforts d’harmonisation ; les textes communautaires réglementaires (textes légaux pris dans le cadre communautaires).

Conventionnelle - Les traités ou conventions qui permettent d’éviter

la double imposition et lutter contre la fraude ; - Les dispositions communautaires qui arrêtent des

directives ou règlements relatifs à l’harmonisation des législations CEMAC ou OHADA.

Paragraphe 2 : Classification de l’impôt L’Etat est le régulateur de la vie économique et a besoin de l’impôt pour assurer sa mission régalienne. Dans cette optique, la constitution gabonaise dispose, dans le titre préliminaire des principes et des droits fondamentaux, CGIDI premier alinéa 20 que « la Nation proclame la solidarité et l’égalité de tous devant les charges publiques ; chacun doit participer, selon sa capacité contributive, au financement des dépenses publiques ». Le rôle et l’importance de l’impôt pour l’Etat expliquent également son impact dans le développement socio-économique. En effet, sur le plan social, les bases de prélèvements étant les revenus, une notion de solidarité nationale se dégage car la couche de la population la plus nantie paie plus d’impôts que les moins nantis et ceux qui n’ont pas du tout des revenus bénéficient de l’apport de ceux qui participent aux charges de l’Etat.

Au plan économique, l’impôt garanti, une forme d’équilibre des marchés, aux opérateurs économiques à travers les jeux d’exonération etc. Sur le plan financier, l’impôt apporte de l’argent dans le budget de l’Etat. Sans l’impôt, l’Etat ne pourra pas financer une partie importante de ses charges. Il existe plusieurs types de classification de l’impôt

A- Classification selon la fonction de l’impôt

Faire participer les contribuables au financement des dépenses publiques

Influencer le comportement des agents économiques par des mesures conjoncturelles ou structurelles telles :

- la baisse ou la hausse des

Combattre les inégalités sociales par une fiscalité de redistribution et de solidarité nationale.

Fonction sociale Fonction économique Fonction financière

5

taux de la TVA ; - des mesures en faveur de la création d’entreprises etc…

6

B- Classification administrative

Acquittés par le contribuable à l’administration : - Impôt sur les sociétés (IS) ; - Impôt sur le Revenu des Personnes

Physiques (IRPP) ; - Droits d’enregistrement ; - Taxes sur la propriété.

Acquittés par le contribuable auprès d’un tiers et reversés à l’administration : - Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA) ; - Taxe sur les assurances ; - Taxe sur les droits d’accises.

C- Classification économique

Prélevé lorsque le revenu

apparaît :

- IS ; - IRPP.

Prélevé lors de la

consommation :

- TVA ; - Taxe sur les droits

d’accises ; - Taxe sur les jeux de

hasard.

Prélevé lorsqu’il y a accumulation ou transmission de capital : - Les droits de succession ; - Augmentation de capital

social…

Section 2 : les éléments et principes de la technique fiscale

Paragraphe 1 : Les éléments de la technique fiscale

La technique fiscale regroupe l’ensemble des éléments qui permettent d’appréhender l’impôt.

Assiette : Ce terme désigne :

- L’ensemble des règles appliquées ou des opérations effectuées par les services pour déterminer les éléments (chiffre d’affaires, valeur des biens achetés ou reçus en héritage, bénéfices) qui doivent être soumis à l’impôt ;

- Le résultat de ces opérations auquel est appliqué ensuite le taux

Impôt sur le capital Impôt sur la consommation Impôt sur le revenu

Les impôts indirects Les impôts directs

7

ou le barème de l’impôt ; dans ce deuxième cas, il est synonyme de "base" ou de "revenu imposable".

- Les personnes imposables qui peuvent être des personnes physiques ou morales appelés contribuables ou assujettis ou encore redevables ;

- Les opérations imposables qui précisent si une opération ou un événement est soumis à l’impôt ou est exonéré ;

- Les règles de la territorialité qui définissent le lieu d’imposition de l’opération ou de l’événement.

Territorialité : Elle précise : - les limites du territoire auquel s’applique la législation fiscale

gabonaise ; - les règles à appliquer lors des opérations réalisées avec d’autres

pays. Exonérations : Les exonérations sont une dispense d’impôt accordée au contribuable sous certaines conditions fixées par la loi.

Fait générateur : C’est l’événement qui donne naissance à la créance de l’Etat. Exigibilité de l’impôt : Date à partir de laquelle, l’Etat est en droit de réclamer le montant de l’impôt dû.

Liquidation de l’impôt :

Calcul de l’impôt par l’application du taux ou du tarif à la base de l’imposable et compte tenu d’éventuelles déductions ou réductions.

Recouvrement de l’impôt :

Paiement effectif de l’impôt qui s’effectue :

- de manière spontanée (IRPP, TVA, CFPB, CFPNB, Contribution des patentes Contributions des licences, droits d’enregistrement, taxes d’abattage, taxe sur les assurances, taxe vicinale, TFSN) ;

- après réception d’un avis d’imposition du Trésor Public (IRPP, taxe sur les biens de mainmorte, pénalités d’assiette, TFH) ;

- par une retenue à la source (retenue de 9,5% sur les prestataires locaux non assujettis à la TVA ; retenue de 10% pour les prestataires étrangers).

Contrôle : - Contrôle sur pièces ;

- Vérification de comptabilité. Le système fiscal gabonais est déclaratif. Partant de ce fait, l’Administration fiscale se réserve le droit de contrôler les déclarations

8

des contribuables soit du bureau (contrôle sur pièces) ou dans les entreprises (vérification de comptabilité). Par la suite, les corrections sont effectuées par l’administration fiscale sur les erreurs ou omissions constatées. On parle alors de redressements.

Paragraphe 2 : Les principes généraux de la fiscalité

L’administration fiscale dans l’exercice de ses fonctions pendant les vérifications de comptabilité au bureau ou chez les contribuables est habilité à rétablir le véritable caractère des actes posés par les dirigeants des sociétés dans la transcription des écritures comptables reflétant leur situation financière à travers les principes suivants qui permettent de corriger la réalité des chiffres présentés : - Indépendance des exercices : La complexité des affaires et la multiplicité du nombre d’opérations commandent que les opérations soient rattachées aux années qui les concernent et que le résultat soit déterminé pour chaque exercice.

- Nominalisme monétaire : Les éléments à leur entrée dans le patrimoine sont évaluées au coût d’acquisition s’ils sont achetées, ou au coût de production s’ils sont fabriqués ; ainsi les biens conservent à l’actif la valeur qu’ils avaient au moment de leur entrée = notion de coût historique. - Conformité des actes à l’intérêt de l’entreprise Les décisions de gestion engageant les dépenses au sein de l’entreprise doivent être effectuées dans l’intérêt seul de la société. - Abus de droit L’administration doit restituer le véritable caractère d’un acte posé par les dirigeants et déterminer les bases d’imposition y relatives. Ces abus de droit correspondent plus souvent à des dissimulations de la nature des actes (dissimulation de transfert de bénéfices, de revenus). - Distinction des erreurs et de décisions de gestion Une erreur est liée à la non application d’une exigence fiscale dans la présentation de la comptabilité de l’entreprise à l’administration fiscale. Une décision de gestion est souvent liée à l’orientation stratégique de l’entreprise. - Liberté d’affectation Un entrepreneur individuel est libre d’affecter à l’actif du bilan de la société, les immobilisations acquises, ou les maintenir pour son propre compte et ne pas les déclarer.

9

Chapitre 2 : Présentation succincte de la Direction Générale des Impôts (D.G.I)

La création de la DGI émane de la fusion de 3 Directions Générales par le Décret

n°1139/PR/MEFBP du 18 décembre 2002 :

- La Direction Générale des Contributions Directes et Indirectes (DGCDI) ; - La Direction générale des Domaines, de l’Enregistrement et du Timbre (DGDET) ; - Le Commissariat Général chargé de la Conservation de la Propriété Foncière et des

Hypothèques (CGCPF).

Pourquoi une fusion des 3 entités pour la création de la DGI ?

- Accroissement des recettes fiscales ; - Amélioration du fonctionnement de la DGI ; - Amélioration du service rendu aux contribuables.

CGCPF DGDET DGCDI

DGI

10

Figure 1 : L’organigramme de la DGI

Directeur Général des Impôts Cabinet

Directeur Général Adjoint Directeur Général Adjoint

Services Centraux Services Territoriaux Service d’Appui

Inspection des Services

Relations Publiques

Courrier

Direction des Ressources Humaines et des Moyens

Direction de l’Informatique

Direction Centrale des Statiques et des Emissions

Recette Principale des Impôts

Direction des Etudes et de la

Prospective

Direction de la Législation et du Contentieux

Direction des Domaines et des Opérations Foncières

Direction des Vérifications Fiscales

Direction des Grandes Entreprises

Direction Provinciale des Impôts de l’Estuaire

Direction Provinciale des

Impôts du Haut Ogooué

Direction Provinciale des

Impôts de Moyen Ogooué

Direction Provinciale des

Impôts de l’Ogooué Maritime

Direction Provinciale des

Impôts du Woleu Ntem

11

Source : DGI

Les attributions de la Direction Générale des Impôts La DGI est chargée entre autres :

- de la conception et de l’élaboration des textes législatifs et réglementaires en matière fiscale, domaniale et foncière, ainsi que des instructions générales nécessaires à leur application ;

- de l’immatriculation des immeubles ainsi que de l’inscription des actes ou décisions concernant les immeubles immatriculés ;

- de la publicité et de la conservation des droits réels immobiliers ainsi que de leur inscription au livre foncier ;

- de la collecte des éléments nécessaires à la détermination de l’assiette de l’impôt ; - de l’enregistrement des actes et des opérations assujettis à cette formalité ou soumis

volontairement à ladite formalité ; - de l’établissement et de la délivrance des titres relatifs à la propriété foncière ainsi que des

copies de ces titres dans les conditions fixées par la loi ; - du contrôle fiscal de l’activité économique ; - du recouvrement des impôts, droits, redevances et taxes relevant de sa compétence ; - de la représentation de l’état devant les juridictions des ordres administratif ou judiciaire

dans le contentieux fiscal, domanial et foncier, en collaboration avec l’Agence Judiciaire du Trésor ;

- de l’administration et de la gestion des biens relevant du domaine public ou du domaine privé de l’état ;

- de la représentation du Ministère en charge des Finances et du Budget, en relation avec les autres services compétents, dans les négociations des conventions et traités sur la fiscalité et sur les questions relevant de ses attributions ;

- de l’organisation et du contrôle des opérations et des procédures relatives à l’attribution ou à la concession des terrains relevant du domaine public ou du domaine privé de l’état.

12

PARTIE 2 : PRESENTATION DES DIFFERENTS IMPOTS DU CGIDI

La présentation des différents impôts se fera selon la classification d’impôts directs et impôts indirects. Les impôts directs sont ceux qui sont payés directement par le contribuable auprès de l’administration fiscale. Les impôts indirects sont ceux payés par le consommateur final auprès d’un tiers qui les collecte et reverse à l’administration fiscale.

Chapitre 1 : LES IMPOTS DIRECTS

Les impôts directs sont :

- Les impôts sur les revenus dont l’impôt sur les sociétés (IS) ; l’impôt sur le revenu des personnes physiques (IRPP) ; l’impôt forfaitaire sur le revenu (IFR) et la taxe spéciale immobilière sur les loyers (TSIL) ;

- les droits d’enregistrement et du timbre ; - les impôts sur la propriété.

Section 1- Impôts sur les bénéfices et les revenus Au Gabon, il y a deux sortes d’impôts sur les bénéfices et les revenus, à savoir l’impôt sur les sociétés (IS) et celui sur les revenus des personnes physiques (IRPP).

A- L’Impôt sur les sociétés (IS) Sous réserve des dispositions insérées à l’article 3 du CGIDI du Gabon et des régimes fiscaux particuliers, sont passibles de l’impôt sur les sociétés (article 1 du Code Général des Impôts Directs et Indirects) : - les sociétés par actions et sociétés à responsabilité limitée, les sociétés coopératives, les établissements ou organismes publics jouissant de l’autonomie financière et toute autre personne morale se livrant à une exploitation ou à des opérations à caractère lucratif ; - les sociétés de personnes ayant optées pour l’impôt sur les sociétés (sociétés en nom collectif, sociétés en commandite simple, société en participation, syndicats financiers, etc.).

L’IS est déterminé par l’application d’un taux de 35% sur le bénéfice fiscal. Ce taux est ramené à 20% pour les établissements publics, associations et collectivités sans but lucratifs.

B- L’Impôt sur les revenus des personnes physiques (IRPP)

L’IRPP frappe le revenu net global du contribuable. Ce revenu net global est constitué par le total des revenus nets des catégories suivantes (article 34 du CGIDI) :

- revenus fonciers ;

13

- bénéfices des activités industrielles, commerciales et artisanales ; - bénéfices de l’exploitation non commerciale et revenus assimilés ; - revenus des activités agricoles - traitements, salaires, indemnités, émoluments, pensions et rentes viagères ; - revenus des capitaux mobiliers.

Sous réserve des dispositions des conventions internationales et de celles de certains articles du CGIDI, l’IRPP est dû par toutes les personnes physiques ayant une résidence au Gabon.

D’autres impôts sont précomptés au titre des revenus des personnes physiques notamment au titre des traitements, salaires, indemnités, émoluments, pensions et rente viagères. Il s’agit de la Taxe complémentaire sur les traitements et salaires, la Taxe vicinale et la Taxe forfaitaire de solidarité nationale.

b-1- La Taxe complémentaire sur les traitements et les salaires

La base imposable de cette taxe est le revenu net tel qu’il est déterminé par l’article 80 du CGIDI (articles 376 à 382 du CGIDI). Le taux est fixé à : - 1% pour les revenus inférieurs ou égaux à 100.000 F par mois ; - 5,5% pour les revenus supérieurs à 100.000 F par mois. La taxe est précomptée mensuellement par l’employeur et reversée au trésor dans les conditions prévues aux articles 84 à 86 du CGIDI.

b-2- La Taxe vicinale La taxe vicinale est annuelle. Sont assujettis à cette taxe toutes les personnes physiques du sexe masculin résident au Gabon, âgées de plus de dix-huit ans et de moins de cinquante ans au 1er janvier de l’année d’imposition (article 359 du CGIDI) à l’exception sous certaines conditions des soldats, des mutilés ou réformés de guerre, des agents diplomatiques, des personnes qui en raison d’infirmité permanente sont incapables de se livrer à un travail manuel et ainsi que des trypanosomes et des lépreux.

Le lieu d’imposition est celui de la commune ou du département du lieu de résidence au Gabon.

Le taux de la taxe vicinale sera fixé annuellement par délibération du conseil municipal pour les communes ou de l’assemblée départementale pour les départements, à défaut un taux minimum de 4.000 et 2.500 F sont respectivement retenus. Les revenus de cette taxe sont intégralement ristournés au profit des budgets de chaque commune ou de chaque département.

14

b-3- La Taxe forfaitaire de solidarité nationale

Sont assujettis à cette taxe les personnes physiques sans distinction de nationalité, de sexe masculin ou féminin, âgées de plus de dix-huit ans et moins de cinquante ans au 1er janvier de l’année d’imposition (article 369 du CGIDI) à l’exception de celles citées à l’article 359 du CGIDI .

Le montant de la taxe est fixé à 2000 F (loi 19/86) et les salaires dont le montant est inférieur ou égal à 150.000 F CFA par mois sont exonérés de cette taxe (loi 5/94)

C- La Contribution des patentes

Toute personne gabonaise ou étrangère, qui exerce au Gabon un commerce, une industrie, une profession (article 235 du CGIDI), hormis les exceptions dénommées par le code à l’article 237 du CGIDI, est assujetti à la contribution des patentes. La contribution des patentes est composée d’un droit fixe établi soit d’après un tarif général pour les professions énumérées au tableau A annexé au CGIDI, soit d’après un tarif exceptionnel pour celles qui font l’objet du tableau B ou C également annexé au CGIDI (voir page 85 du CGIDI).

D- L’Impôt forfaitaire sur le revenu

Il est crée, par la loi 19/86, un impôt forfaitaire sur le revenu qui frappe chaque année le revenu des personnes physiques imposables à la contribution des patentes dans les conditions prévus aux alinéas 2 et 3 de l’article 258 du CGIDI.

Sont assujettis à l’impôt forfaitaire sur le revenu (article 269 du CGIDI): - les exploitants de taxis, de taxi bus, d’autobus, de camionnettes et de camions, etc. ; - les colporteurs, les marchands ambulants, les patentés dont la profession n’est pas exercée à demeure fixe ; Les tarifs et dates d’exigibilité de l’impôt forfaitaire sur le revenu sont fixés dans le tableau figurant à la page 88 du CGIDI.

E- La Taxe spéciale immobilière sur les loyers Cette taxe est prévue à l’article 4 de l’ordonnance n°47/PR du 30 août 1962 et est due par les personnes physique ou morale se livrant à la location d’immeubles bâtis affectés à l’habitation ou au fonctionnement d’entreprises industrielles ou commerciales (article 349 du CGIDI).

Selon la loi 32/93 le taux de la taxe immobilière sur les loyers (TSIL) est de 15%.

15

Cet impôt est perçu comme impôt direct lorsque le locataire et le propriétaire sont des personnes physiques, vu que le locataire verse son loyer directement au propriétaire. Ce dernier a la responsabilité face à l’administration de payer sur le loyer perçu, la TSIL y relative. La TSIL est un impôt indirect lorsque le locataire est une personne physique et que le bailleur est une personne morale ou vice versa. La personne morale (agence immobilière gérant pour le compte d’une personne physique) a le devoir devant l’administration fiscale de prélever la TSIL pour le compte du véritable propriétaire et de la reverser à l’administration.

Section 2- Droits d’enregistrement et timbre

Paragraphe 1- Généralités sur les droits d’enregistrement L’enregistrement concerne les actes entre particuliers et les actes propres aux sociétés. Le mot enregistrement désigne à la fois une formalité et un impôt. Une formalité parce que l’enregistrement consiste dans la rédaction d’un acte, ou dans l’analyse d’une opération juridique, débouchant normalement sur une perception fiscale (mais généralement dans la pratique c’est l’inverse, c’est la perception qui débouche sur la formalité). Cette tâche incombe en principe au Receveur des Impôts. L’enregistrement constitue également un impôt parce qu’il est perçu à la Recette des impôts sous l’application de « droits d’enregistrement ». Il convient de signaler que la corrélation entre formalité et impôt connaît des exceptions comme par exemple l’enregistrement gratis (cas par exemple de l’enregistrement à« crédit » pour les prisonniers). Par ailleurs, il faut également noter que l’enregistrement a un double rôle fiscal. Il constitue une source d’impôt et une source importante de renseignements fiscaux exploitables lors des opérations de VF par les renseignements qu’il apporte sur la situation financière et patrimoniale des contribuables. De ce côté, l’enregistrement présente vraiment un intérêt évident pour l’assiette et le contrôle des différents impôts (TVA, IS, Patente, …).

A- Les actes soumis volontairement et obligatoirement à l’enregistrement Les actes peuvent être présentés volontairement à l’enregistrement sur réquisition des parties, dans l’objectif de leur donner une date certaine. Dans le cas d’actes exempts, c’est à dire que le législateur n’a pas jugé opportun de soumettre obligatoirement aux formalités de l’enregistrement, la réquisition doit être écrite.

B- Les actes soumis à l’enregistrement - soit de la qualité de la personne qui les rédige ; - soit de la nature des conventions qu’ils renferment ;

16

- soit de la profession ou de l’activité à laquelle ils se rattachent.

Parmi les actes assujettis en raison de la qualité du rédacteur, nous pouvons citer : - les actes des notaires ; - les testaments reçus par les notaires ; - les actes des huissiers de justice ; - les actes judiciaires ;

- les procès verbaux rédigés par un officier public ou ministériel ou par une autorité administrative constatant une adjudication aux enchères publiques de biens meubles ou toute autre vente des mêmes biens faite avec publicité et concurrence. Parmi les actes assujettis en raison des conventions, nous pouvons énumérer : - les actes portant transmission de propriété, d’usufruit, de jouissance, de biens meubles ou immeubles ; - les actes de sociétés (constitution, modification, dissolution, liquidation) ; - les marchés ; - les actes des associations, groupements et assimilés ; - les actes portant répudiation au acceptation de successions, legs ou communautés ; - les certificats de propriété ; - les inventaires ; - les actes constatant les biens appartenant à chacun des époux lors de la célébration du mariage (sans condition suspensive de la célébration du mariage. On déclare également ce que l’on veut). Il est important de noter que ces actes sont soumis à l’enregistrement soit du fait de leur rendement fiscal, soit du fait de l’intérêt qu’ils présentent pour le contrôle fiscal. Enfin, les actes assujettis en raison de la profession ou de l’activité concernent tous actes (mandats, promesses de ventes, actes translatifs de propriété) se rattachant à la profession d’intermédiaire pour l’achat et la vente d’immeubles, de fonds de commerce, ou à la qualité de propriétaire acquise par l’achat habituel des mêmes biens en vue de les revendre.

Paragraphe 2 : Les généralités sur le timbre

La contribution des timbres est établie sur tous les papiers destinés aux actes civils et judiciaires et aux écritures qui peuvent être produites en justice et y faire foie. Cette contribution est de deux sortes :

- le droit tarifié est imposé à raison de la dimension du papier ; - le droit dont la qualité est déterminé en fonction des valeurs exprimées dans les actes.

Section 3- Les impôts sur la propriété Les impôts sur la propriété se composent des contributions foncières des propriétés bâties et non bâties, de la taxe sur les terrains, de la taxe sur les biens de mainmorte.

17

a1- Contribution foncière des propriétés bâties

Il est établi une contribution annuelle sur les propriétés bâties, reposant sur les fondations en maçonnerie, telle que maisons, fabriques, hangars et usines, situées au Gabon (article 290 du CGIDI).

Pour le calcul de la contribution foncière des propriétés bâties, il est fait application, au revenu net imposable, du taux fixé conformément aux dispositions de la loi n°48/63 du décembre 1963 (article 301 du CGIDI).

a2- Contribution foncière de propriété non bâties Il est établi une contribution annuelle sur les propriétés non bâties de toute nature, à l’exclusion de celles concédées à titre provisoire (article 304 du CGIDI). Sont considérées comme propriétés urbaines les terrains situés dans les limites urbaines et comme propriétés rurales, les terrains situés en dehors de ces limites. Les modalités de calcul sont expliquées dans les dispositions du CGIDI aux articles 316, 317 et 318 du CGIDI

A3- Taxe sur les terrains

Il est institué une taxe annuelle sur les terrains à bâtir, sur les terrains d’agrément et sur les terrains inexploités ou insuffisamment exploités (article 319 du CGIDI). Les modalités de calcul sont expliquées dans le CGIDI.

A4- Taxe sur les biens de mainmorte

Il est établi une taxe annuelle, représentative des droits de transmission entre vifs et par décès sur les biens immeubles appartenant aux sociétés par action, aux sociétés à responsabilité limitée, aux sociétés coopératives, aux établissements, ou organismes publics (article 334 du CGIDI). Sont exemptés de la taxe établie par l’art 334 du CGIDI les sociétés en nom collectif ou en commandite simple ; les sociétés anonymes ayant pour objet exclusif l’achat et la vente d’immeubles, sauf en ce qui concerne ceux de leurs immeubles inscrits à un compte d’immobilisation (loi 13/82 ) ; les biens appartenant à des établissements d’utilité publique dont les ressources sont exclusivement affectées à des œuvres d’assistance médicale ou société ; les immeubles exonérés d’une manière permanente de la contribution (article 292 et 306 du CGIDI).

18

Chapitre 2. LES IMPOTS INDIRECTS

La plupart des impôts indirects sont des impôts et taxes sur la consommation de produits. Il s’agit de la TVA, la contribution des licences, la taxe sur les jeux de hasard.

Section 1- La taxe sur le chiffre d’affaires

Paragraphe 1- La Taxe sur la Valeur Ajoutée

La TVA est instituée sur les activités économiques exercées au Gabon par la loi 1/95 du 24 février 1995. Ce régime est entré en vigueur au 1e avril 1995. Sont assujettis à cette taxe les personnes physiques ou morales, y compris les collectivités publiques et les organismes de droit public selon les conditions de fond et de forme contenues dans le code général des impôts (article 161 du CGIDI). La gestion de la TVA au Gabon se fait actuellement de manière autonome par le CIGE qui assure les missions d’assiette, de liquidation, de recouvrement et de contrôle. L’assujettissement se fait par option. C’est le contribuable qui remplit les conditions qui se présente au CIGE pour remplir les formalités pour son assujettissement. Le système étant déclaratif, du 1er au 20 de chaque mois les assujetties déposent leurs déclarations de TVA et versent les montants de TVA nette à payer. Le taux général pratiqué est de 18% sur le montant du chiffre d’affaire. Il existe également un taux réduit de 10% et un taux majoré de 25%.

Paragraphe 2- La Contribution des licences

La contribution des licences est due par toutes personnes physiques ou morales qui se livrent à la vente des boissons alcooliques fermentées sous quelque forme que ce soit (article 281 du CGIDI). Les droits de licence sont réglés d’après le tableau se trouvant à la page 87 du CGIDI. Dans le cas où un même établissement réunit plusieurs des professions portées au tableau, le droit le plus élevé est seul exigible. Paragraphe 3- La taxe sur les jeux de hasard La loi de Finances 2002 a institué une taxe sur les tickets du pari mutuel sur les courses hippiques et autres jeux de hasard, dont le taux est de 4,5% du montant des sommes engagées. Cette taxe est versée par les entreprises sur le montant perçu par les bénéficiaires.

19

Partie 3 : Etude de l’IRPP et la TVA

Dans le but de répondre aux exigences spécifiques du cours, nous allons approfondir l’étude de deux impôts d’importance dans la législation fiscale : l’IRPP et la TVA. En IRPP, nous allons appréhender la détermination du bénéfice industriel et commercial (BIC).

Chapitre 1 : L’impôt sur le revenu des personnes physique

Il est créé un impôt annuel unique sur le revenu des personnes physiques. Cet impôt, désigné sous le nom d’Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques (IRPP), frappe le revenu net global du contribuable (articles 34 et 78 du CGIDI). Ce revenu net global est constitué par le total des revenus nets des catégories suivantes : - revenus fonciers ; - bénéfices des activités industrielles, commerciales et artisanales ; - bénéfices de l’exploitation agricole ; - bénéfices des professions non commerciales et revenus assimilés ; - traitements, salaires, indemnités, émoluments, pensions et rentes viagères ; - revenus des capitaux mobiliers.

Section 1- LE CHAMP D’APPLICATION

A- Les personnes imposables

Sous réserve des dispositions des conventions internationales et de celles des articles du CGIDI, l’IRPP est dû par toutes les personnes physiques ayant une résidence habituelle au Gabon (articles 35 à 41 du CGIDI).

Sont considérées comme ayant au Gabon une résidence habituelle, les personnes qui possèdent une habitation à leur disposition à titre de propriétaires, d’usufruitiers ou de locataires. Egalement les personnes qui, sans disposer au Gabon d’une habitation dans les conditions définies précédemment, ont néanmoins le lieu de leur séjour principal. Sous réserve des dispositions des conventions internationales, sont également passibles de l’impôt sur le revenu des personnes physiques, pour les revenus ayant leur origine au Gabon, les personnes qui ont leur résidence habituelle à l’étranger. L’imposition est établie par foyer. Chaque Chef de famille est imposable à l’impôt sur le revenu des personnes physiques, tant en raison de ses bénéfices et revenus personnels que de ceux de sa femme et de ses enfants considérés comme étant à sa charge au sens des articles du code général des impôts.

20

Dans les sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés (IS), seuls sont assujettis à l’IRPP les rémunérations versées aux dirigeants ou les dividendes distribués aux actionnaires. Les sociétés et autres personnes morales, passibles de l’impôt sur les sociétés, sont redevables de l’impôt sur le revenu des personnes physiques à raison du montant global des sommes qu’elles versent directement ou indirectement, sous quelque forme et dénomination que ce soient à des personnes dont elles ne révèlent pas l’identité.

B- Les revenus imposables

Sont imposables à l’IRPP (articles 44 et 45 du CGIDI) :

- Les bénéfices ou revenus réalisés par les contribuables au cours d’une période de 12 mois, correspondant à l’exercice budgétaire ;

- L’excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature sur les dépenses effectuées en vue de l’acquisition et de la conservation du revenu.

Est considéré comme revenu acquis, le revenu dont le bénéficiaire peut se prévaloir d’un droit certain, même si le fait qui le rend disponible ne s’est pas encore produit.

C- Les exemptions

Sont affranchis de l’impôt sur le revenu des personnes physiques les agents diplomatiques, les consuls et agents consulaires de nationalité étrangère, mais seulement dans la mesure où les pays qu’ils représentent concèdent des avantages analogues aux agents diplomatiques et consulaires gabonais (article 42 du CGIDI).

D- Le lieu d’imposition

Si le contribuable a une résidence unique au Gabon, l’impôt est établi au lieu de cette résidence. Si le contribuables possède plusieurs résidences au Gabon, il est assujetti à l’impôt au lieu où il est réputé posséder sa résidence principale. Les personnes domiciliées à l’étranger, les fonctionnaires et agents de l’Etat exerçant leurs fonctions dans l’un de ces pays sont, lorsqu’ils sont redevables de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et lorsqu’ils ne possèdent pas de résidence au Gabon, imposables, les premiers, au lieu de leurs principaux intérêts au Gabon, et les seconds, au siège du service qui les administre.

21

Section 2- LA DETERMINATION DES REVENUS CATEGORIELS

L’IRPP est assis sur le revenu global (RG) du contribuable. Ce revenu global est composé de 6 revenus catégoriels qui sont :

Paragraphe 1- Les revenus fonciers A- Définition des revenus fonciers

Sont compris dans la catégorie des revenus fonciers, lorsqu’ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d’une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d'une exploitation agricole ou d’une profession non commerciale (article 46 du CGIDI):

- les revenus des propriétés bâties telles que maisons et usines ainsi que les revenus de l’outillage des établissements industriels attachés au fonds à perpétuelle demeure, ou reposant sur des fondations spéciales faisant corps avec l’ensemble. Sont également classés dans cette catégorie les revenus de toutes installations commerciales ou industrielles assimilables à des constructions, les revenus provenant de la location du droit d’affichage, de la concession du droit d’exploitation des carrières, de redevances analogues ayant leur origine dans le droit de propriété ou d’usufruit ;

- les revenus des propriétés non bâties de toute nature y compris ceux des terrains occupés par des carrières, étangs, marais.

B- Modalité de détermination du revenu imposable Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. Le revenu brut des immeubles ou partie d’immeubles donnés en location est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charges des locataires, et diminué du montant des dépenses supportées par le propriétaire pour le compte des locataires (article 48 à 50 du CGIDI). Les charges de la propriété déductible pour la détermination du revenu net comprennent : - les intérêts des dettes contractées pour la conservation, l’acquisition, la construction, la

réparation ou l’amélioration desdites propriétés ; - les impositions autres que celles incombant normalement à l’occupant, perçues à raison

desdites propriétés ; - une réduction forfaitaire égale à 30% des revenus bruts et représentant les frais de

gestion, d’assurance, d’entretien et d’amortissement applicable aux seuls revenus déclarés spontanément par les titulaires desdits revenus dans les délais prévus par les régime déclaratifs avant toute relance ou mise en demeure par le service des impôts (loi 1/95).

22

Toutefois, le contribuable peut opter pour la prise en considération des frais réels justifiés par factures, mais cette option est irrévocablement valable pour trois années consécutives.

Paragraphe 2- Les bénéfices industriels et commerciaux

� Définition des BIC Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l’exercice d’une profession commerciale, industrielle ou artisanale (article 51 du CGIDI). Le code général des impôts prévoit essentiellement trois régimes pour la fixation du bénéfice imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux en IRPP qui sont : - le régime du forfait ; - le régime simplifié d’imposition ; - le régime du réel normal.

A- Le régime du forfait

Le bénéfice imposable est fixé forfaitairement en ce qui concerne les contribuables dont le chiffre d’affaires annuel n’excède pas : - 80 millions de francs, s’il s’agit de redevables dont l’activité principale est de vendre des

marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement ;

- 30 millions de francs, s’il s’agit d’autres redevables. Le montant du bénéfice forfaitaire est évalué par le service des impôts. Il doit correspondre au bénéfice que l’entreprise peut produire normalement.

L’évaluation faite par le service est notifiée au contribuable qui dispose d’un délais de 20 jours, à partir de la réception de la notification, pour faire parvenir son acception ou formuler ses observations en indiquant le chiffre qu’il serait disposé à accepter ; le défaut de réponse dans le délai prévu est considéré comme une acceptation. En cas de désaccord, l’imposition est néanmoins établie sur la base retenue par l’Administration, et le contribuable ne peut en demander la réduction par voie contentieuse, après mise en recouvrement, qu’en fournissant tous les éléments comptables ou autres, de nature à permettre d’apprécier l’importance du bénéfice que son entreprise peut produire normalement, compte tenu de sa situation propre. Le forfait est établi pour une période de deux ans. Il est renouvelé par tacite reconduction, sauf dénonciation par le contribuable dans les derniers mois de chaque période biennale ou par l’Administration dans les trois premiers mois de chacune des périodes suivantes.

23

Les contribuables soumis au régime du forfait sont tenus de souscrire dans les deux premiers mois de chaque exercice la déclaration annuelle de leur chiffre d’affaires, de leurs achats et de leur stock de clôture de l’année fiscale écoulée.

B- Le régime simplifié d’imposition (RSI)

Ce régime concerne les contribuables dont le chiffre d’affaires annuel n’excède pas :

- 120 millions de francs, s’il s’agit de redevables dont l’activité principale est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement ;

- 80 millions de francs, s’il s’agit d’autres redevables. Le bénéfice imposable est fixé forfaitairement de la manière suivante : - Activités de vente : On applique un abattement de 60% sur le chiffre d’affaires. Autrement

dit, le bénéfice imposable est égal à 40% du chiffre d’affaires ; - Autres affaires : On applique un abattement de 40% sur le chiffre d’affaires. Autrement dit,

le bénéfice imposable est égal à 60% du chiffre d’affaires. Le régime simplifié d’imposition (RSI) fonctionne presque de la même manière que le régime du forfait. Les contribuables qui remplissent certaines conditions peuvent opter pour le régime d’imposition d’après le bénéfice réel. A cet effet, ils doivent notifier leur choix à l’inspecteur au cours du premier mois de l’année d’imposition.

C- Le régime du bénéfice réel (RN)

Ce régime concerne les contribuables dont le chiffre d’affaires annuel est supérieur à : - 120 millions de francs, s’il s’agit de redevables dont l’activité principale est de vendre des

marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place, ou de fournir le logement ;

- 80 millions de francs, s’il s’agit d’autres redevables.

� Modalité de détermination du bénéfice imposable (articles 53 à 63 du CGIDI) Le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé comme en matière d’impôt sur les sociétés. Il est déterminé sur la base du compte de résultat de l’entreprise qui présente la différence entre les produits et les charges. Le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé d’après les résultats d’ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises au cours de la période servant de base à l’impôt, y compris notamment les cessions d’éléments quelconques de l’actif, soit en cours, soit en fin d’exploitation. Le bénéfice imposable se résume en : total des produits générés par l’activité auxquels sont déduits les charges d’exploitation.

24

Les dispositions de l’impôt sur les sociétés s’appliquent également au BIC. De plus, vu que le BIC dans sa détermination prend en compte les mêmes éléments qu’en IS, nous passerons alors en revue les produits et les charges de manière générale :

I- Les produits

• Les produits d’exploitation Il s’agit essentiellement des produits de la vente des marchandises, des produits et services fabriqués par l’entreprise. Ces ventes sont déterminées en tenant compte de la variation des stocks. Les ventes s’entendent de toutes les sommes reçues et des créances définitivement acquises en contrepartie des marchandises vendues ou des services fournis au cours de l’exercice. Une créance est considérée comme acquise : - s’il s’agit d’une vente, dès qu’il y a accord des parties sur la chose et sur le prix ; - s’il s’agit d’un service, dès que le travail est effectué et, en principe, facturé.

• Les stocks Ils se composent de l’ensemble des marchandises, matières premières, produits et approvisionnements entrant dans l’objet de l’entreprise (faisant l’objet de son commerce ou de son industrie), dont elle a la libre disposition (ayant fait l’objet de créance acquise), mais qui, à la clôture de l’exercice, n’ont pas encore fait l’objet de ventes fermes.

Sont donc exclus des stocks les immobilisations, les emballages récupérables

identifiables (ils ne sont pas propriété de l’entreprise), les marchés en cours (parce qu’ils ont déjà fait l’objet de vente) et les travaux en cours des entreprises du bâtiment et des travaux publics.

• Les produits divers et les profits exceptionnels Il s’agit des produits réalisés à l’occasion de la gestion commerciale de l’entreprise, mais qui ne se rattachent pas à son objet principal ou qui proviennent de la mise en œuvre de certains éléments d’actif. Ils sont de sources diverses, donc très variés. Parmi les plus courants on peut citer :

� les revenus fonciers ; � les produits financiers ; � les produits divers ou accessoires.

� Les revenus fonciers

Il s’agit des revenus des immeubles inscrits à l’actif du bilan.

� Les produits financiers Il faut distinguer : les produits de placement à revenus fixes et les produits de placement à revenus variables.

25

� Les produits de placement à revenus fixes

Ce sont les intérêts des créances, dépôts, cautionnements et comptes courants. Ces intérêts doivent être compris dans les bénéfices de l’exercice au cours duquel ils ont couru. Au cas où une entreprise aurait consenti un prêt à une tierce personne sans en réclamer les intérêts. L’Administration estime qu’en vertu de la théorie de l’acte anormal de gestion, il doit être réintégré dans les résultats de l’entreprise prêteuse, une somme représentative des intérêts non réclamés.

� Les produits de placement à revenus variables ou revenus de valeurs mobilières

Ils sont constitués de dividendes. Ils doivent, en principe être compris dans les bénéfices imposables.

� Les autres produits divers

Il s’agit essentiellement de profits réalisés sans activité particulière de l’entreprise, tels que :

- les subventions de fonctionnement reçus (indemnités compensatrices pour insuffisance de prix, subventions destinées à faire face à des charges d’exploitation, subventions d’équilibre) ;

- les remises de dettes accordées par les créanciers ; - les bénéfices de change ; - les rabais, remises et ristournes reçus hors facture ; - les indemnités d’assurance couvrant une perte ou une charge déductible ; - les indemnités d’exploitation ou d’éviction ; - les provisions non conformes à leur objet ou devenus sans objet.

� Les plus-values Il y a plus- values lorsque la valeur réelle (constatée en cas de cession par exemple) d’un élément de l’actif immobilisé devient supérieure à sa valeur comptable ; dans le cas contraire il s’agit d’une moins-value. La plus-value réalisée constitue un gain exceptionnel ayant le caractère de bénéfice imposable. Cependant, la plus-value peut être exonérée sous certaines conditions.

Les plus-values viennent en augmentation des résultats imposables tandis que les moins-values sont déduites de ces résultats.

Par dérogation au principe d’imposition des plus-values, le Code Général des Impôts Directs et Indirects en son article 6 prévoit que les plus-values provenant de la cession en cours d’exploitation des éléments de l’actif immobilisé ne sont pas comprises dans le bénéfice imposable de l’exercice au cours duquel elles ont été réalisées, si le contribuable les porte à un compte spécial « plus-value à réemployer » et prend l’engagement de réinvestir en immobilisation nouvelle dans son entreprise, avant l’expiration d’un délais de trois ans à partir de la clôture de cet exercice, une somme égale au montant de ces plus-values ajoutées au prix de revient des éléments cédés.

26

II- Les charges déductibles

Le bénéfice net imposable est établi sous déduction de toutes charges nécessitées directement par l’exercice de l’activité imposable au Gabon comme en IS.

En ce qui concerne les charges, sont déductibles : - les rémunérations allouées au conjoint, dans la limite de 1 800 000 francs par an,

lorsqu’elles correspondent à un travail effectif ; - les frais de voyage pour congé réellement exposés dans la limite de la valeur d’un billet par

an au tarif normal ; ceux-ci s’entendent du lieu d’exploitation au lieu d’origine en ligne directe.

Sont également déductible :

• Frais généraux Les frais généraux désignent les dépenses qui n’ont pas pour contrepartie l’entrée d’un élément dans l’actif de l’entreprise. Selon les dispositions du CGIDI, il s’agit de frais généraux de toute nature, ce qui rend moins explicite la définition d’une telle notion. Néanmoins nous déterminerons les conditions de déductibilité.

� Les conditions de déductibilité des frais généraux Pour être déductibles, les frais généraux doivent obéir à trois conditions générales (OHADA) : - ils doivent se rattacher à la gestion normale de l’entreprise ou être exposés dans son intérêt. Cette condition exclut les dépenses qui ne sont pas nécessitées par l’exploitation de l’entreprise. C’est par exemple le cas des dépenses d’entretien d’une villa non affectée aux besoins de l’exploitation. Pour les dépenses mixtes, elles doivent faire l’objet d’une ventilation, à défaut, l’administration estime que la quote-part des dépenses personnelles est du tiers des dépenses mixtes ; - les frais doivent correspondre à une charge effective et être appuyés de justifications suffisantes. Cette condition compense une partie des lacunes de la disposition de l’article 9 du CGIDI, en ce sens que les frais généraux sous une rubrique globale et non appuyés de pièces justificatives ne sont pas admises en déduction ; - les frais doivent se traduire par une diminution de l’actif net. Les dépenses ayant pour contrepartie l’entrée d’un élément dans l’actif ne peuvent être considérées comme frais généraux.

� Rémunérations et prestations diverses

Les rémunérations allouées à un salarié ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas exagérées. Cette disposition s’applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais (article 9 AI a)1 du CGIDI).

27

� Dépenses locatives Le montant des locations concédées à une société est admis dans les charges à la seule condition qu’il ne présente aucune exagération par rapport aux locations habituellement pratiquées pour les immeubles ou installations similaires (article 9 AII du CGIDI).

� Impôts, taxes, amendes

Seuls sont déductibles les impôts professionnels mis en recouvrement au cours de l’exercice et qui sont bien à la charge de l’entreprise pour la part incombant aux opérations faites au Gabon. L’impôt sur les sociétés et l’impôt sur le revenu des personnes physiques ne sont pas admis dans les charges déductibles pour l’établissement de l’impôt. Les dégrèvements accordés sur les impôts déductibles entrent dans les recettes de l’exercice au cours duquel l’entreprise est avisée de leur ordonnancement. Ne sont pas admis en déduction des bénéfices soumis à l’impôt : les transactions, amendes, confiscations, pénalités de toute nature mises à la charge des contrevenants aux dispositions légales, économiques et fiscales (article 9 AIII du CGIDI).

� Primes d’assurances

Sont déductibles des bénéfices imposables pour la part incombant aux opérations faites au Gabon les primes d’assurances contractées au profit de l’entreprise si la réalisation du risque couvert entraîne, directement et par elle même, une diminution de l’actif net (article 9 A IV du CGIDI)..

� Libéralités, dons et subventions

Les libéralités, dons et subventions ne constituent pas des charges déductibles du bénéfice imposable. Cependant, les versements à des œuvres ou organismes d’intérêt général, à caractère philanthropique, social ou familial, à condition qu’ils soient situés au Gabon sont admis en déduction dès lors qu’ils sont justifiés, et dans la limite de 0,50 pour mille du chiffre d’affaires de l’exercice (article 9 AV du CGIDI).

• Charges financières Les intérêts servis aux associés à raison des sommes qu’ils laissent ou mettent à la disposition de la société en sus de leurs parts de capital, quelle que soit la forme de la société, sont admis dans la limite de ceux calculés au taux des avances de la Banque Centrale majorés de deux points (article 9 B du CGIDI)..

• Pertes proprement dites Sont déductibles du bénéfice les pertes proprement dites constatées sur les éléments de l’actif immobilisé ou réalisable.

28

Toutefois, il faudrait avoir engagé une procédure judiciaire assortie d’un procès verbal.

• Amortissements L’amortissement est la constatation comptable de la dépréciation subie par les immobilisations du fait de l’usage et du temps. Au plan fiscal et financier l’amortissement se traduit par une déduction étalée, opérée sur le bénéfice et constitue une réserve en vue du renouvellement des éléments d’actif usagés (article 9 D du CGIDI).

Pour être déductibles les amortissements doivent (OHADA) : - porter sur des éléments de l’actif immobilisé soumis à dépréciation ; - être constatés en comptabilité ; - correspondre à la dépréciation subie par les éléments de l’actif.

• Provisions La provision est une déduction opérée sur les résultats d’un exercice en vue de faire face ultérieurement soit à une dépréciation ou à une perte d’un élément d’actif, soit à une charge qui n’est pas effective à la clôture de l’exercice, mais que des événements en cours rendent probables. L’analyse des conditions de déductibilité nous permettra de déceler quelques cas de fraude (article 9 E du CGIDI).. La provision, pour être déductible doit obéir à des conditions de fond et de forme (OHADA).

Conditions de fond, la provision doit : - provenir d’une perte ou d’une charge déductible ; - la perte ou la charge doit être précise quant à son objet ; - la perte ou la charge doit être probable ; - la perte ou la charge doit avoir pris naissance dans l’exercice concerné. Quant à la forme la provision doit : - avoir été constatée dans les écritures comptables de l’exercice ; - figurer au relevé des provisions.

III - Détermination du résultat comptable La déclaration des bénéfices permet de passer du résultat net comptable, dont la détermination est opérée selon les principes comptables fixés par le plan comptable en vigueur, au résultat net fiscal, qui tient compte des rectifications consécutives aux dispositions fiscales.

• Le résultat net comptable Le résultat net comptable correspond au solde du compte « Résultat net de l’exercice ».

29

Il s’agit d’un résultat net après impôts sur les bénéfices (IMF et IS).

Il est inscrit au passif du bilan parmi les capitaux propres, affecté : - du signe + s’il s’agit d’un bénéfice (solde créditeur) ; - du signe – s’il s’agit d’une perte (solde débiteur).

Les corrections à apporter à ce résultat net comptable (après la clôture de la

comptabilité) pour aboutir au résultat fiscal consistent Tableau 24 de la Déclaration Statistique et Fiscale (DSF) :

- d’une part, en des réintégrations ; - d’autre part, en des déductions.

Ces corrections sont des rectifications extra-comptables. Elles doivent être justifiées.

• Les réintégrations extra-comptables Les charges ou pertes non déductibles ou partiellement déductibles du point de vue fiscal, telles qu’examinées plus haut, doivent être réintégrées au résultat imposable. Leur montant vient donc augmenter le bénéfice déclaré ou diminuer le déficit déclaré. Les réintégrations extra-comptables que l’on rencontre souvent concernent les dépenses ci-après :

� Les impôts et taxes non déductibles Au titre des impôts et taxes non déductibles, on peut citer : l’IS ou l’IMF (voir liquidation de l’IS) qui a été imputé pour avoir le résultat net comptable après impôts doit être réintégré pour rétablir le résultat avant impôt. Ainsi que les autres impôts et taxes non déductibles et les amendes et pénalités.

� La quotte – part personnelle des dépenses mixtes Dépenses qui peuvent être privatives et en même temps professionnelles : Amortissements, entretien, réparation, loyer, assurance, carburant, etc. ;

� Les amortissements ou les provisions

- Les amortissements ou provisions exagérés ; - Les amortissements ou provisions constitués dans le non-respect des règles de

déduction ; - Les amortissements pratiqués au titre de l’exercice et réputés différés du point de vue

fiscal ; -L’absence de relevé des amortissements ou celui des provisions entraîne la

réintégration des sommes déduites à ce titre ;

� Les rémunérations et avantages en nature de l’exploitation et des associés des sociétés de personnes.

Si ces rémunérations et avantages en nature (prélèvement de marchandises, travaux faits par l’entreprise pour des besoins privés, valeur locative et dépenses d’entretien courant de locaux

30

inscrits à l’actif du bilan et affectés au logement de l’exploitant, etc.) sont comptabilisés dans les charges, elles doivent être réintégrées de manière extra-comptable ;

� La fraction non réemployée des plus–values de cession sous condition de remploi

Toute la plus–value précédemment exonérée si le défaut de réinvestissement correspond à un montant supérieur ou égal à la plus–value considérée. Réintégrer une fraction de la plus–value exonérée si cette fraction correspond à la partie non réinvestie de la somme totale à réinvestir.

� Autres réintégrations

Les cas de réintégrations peuvent être nombreux dans la mesure où ils couvrent toutes les divergences entre comptabilité et fiscalité, donc il est prévu, dans le « Tableau du résultat fiscal », un point « divers ou autres réintégrations (à détailler) » : les intérêts non déductibles, les rémunérations et distributions occultes, etc.

• Les déductions extra-comptables Certaines sommes comptabilisées en produit doivent être déduites de façon extra-comptable. Il y a aussi l’imputation des déficits antérieurs et des amortissements réputés différés en période déficitaire ou la réduction d’impôt (crédit d’impôt pour les nouvelles embauches de personnel salarié de nationalité gabonaise. Ces déduction concernent :

� La quotte - part des produits obligataires et des dividendes soumis à

l’IRVM Si une entreprise perçoit et enregistre des dividendes et autres produits issus des actions et parts sociales, c’est-à-dire ceux qui résultent d’une répartition de bénéfices distribués par une SA ou une SARL, ces sommes sont retranchées du bénéfice imposable sous les conditions suivantes (article 12 du CGIDI). : - la participation au capital des sociétés distributives soit de 25% au moins ; - les deux sociétés aient leur siège dans la zone CEMAC. Ainsi, la quote-part des frais et charges déductible est de 10% du montant desdits produits.

� L’imputation des déficits antérieurs et des amortissements réputés différés en période déficitaire

Le résultat net imposable est le résultat net fiscal après imputation des déficits antérieurs reportables et des amortissements réputés différés en période déficitaire. Si le résultat de l’exercice est bénéficiaire il faut d’abord déduire les déficits antérieurs reportables en respectant les règles en la manière : imputation obligatoire sur les résultats du (ou des) premier exercice bénéficiaire, délai de report limité au 3e exercice qui suit celui du déficit. Si après cette imputation, la situation est toujours bénéficiaire, on déduit alors les amortissements dont la déduction avait été reportée pour raison de déficit. En rappel, les

31

amortissements réputés différés peuvent être constitués lorsque l’exercice présente un résultat déficitaire. Le caractère déficitaire s’apprécie par rapport au résultat fiscal de l’entreprise. De plus, les déficits correspondant aux amortissements réputés différés doivent, comme les déficits ordinaires, être obligatoirement imputés sur les résultats du premier exercice qui laisse apparaître un bénéfice fiscal suffisant. En outre, les amortissements réputés différés constitués au cours d’un exercice ne doivent pas être supérieurs à la dotation de l’exercice concerné.

Leur report de déduction n’est soumis à aucune limitation dans le temps

Résultat fiscal = Résultat comptable déclaré + Réintégrations – Déductions. Bénéfice imposable = Résultat fiscal positif. Base imposable = bénéfice imposable réduit aux milles francs inférieurs.

Exercice d’application

Monsieur El MONOR est responsable d’une société (entreprise individuelle) dont l’activité principale est la vente des produits informatiques. En fin d’année, ladite société a dégagé un chiffre d’affaires 124 500 000. Les charges professionnelles de la société pendant l’exercice sont évaluées à 98 750 000.

L’exercice de cette activité est faite dans une boutique située au rez de chaussé d’un bâtiment à deux niveaux appartenant au frère de Mme El MONOR. Le premier niveau dudit bâtiment est occupé par la famille de M. El MONOR. Le bail locatif est signé le 1er avril 2007 et stipule que le loyer est de 300 000 par mois.

Faisant suite à une demande d’éclaircissements sur certains éléments de sa comptabilité, passés en charge, et de sa déclaration de résultats de l’exercice 2007 M. El MONOR a fourni les renseignements suivants :

1. des loyers annuels payés : 3 600 000 F ; 2. amortissement : 2 633 333 F ; pratiqué pour une camionnette de livraison

acquise d’occasion à 7 900 000 F le 1er mai 2007 (durée de vie 3 ans) 3. des dons de 550 000 F offert à une association de lutte contre l’insalubrité ; 4. amendes et pénalités : 300 000 F ; 5. commission sur des achats effectués à Dubaï : 1 900 500 F. Montant global des

achats 22 350 000.

Madame El MONOR a reçu un avis de crédit de sa banque suite au dépôt à terme (DAT) qu’elle avait effectué. Montant initial du DAT : 3 500 000 ; taux de rémunération 3,9%.

Monsieur El MONOR a souscrit une police d’assurance vie complémentaire pour toute sa famille, montant : 168 000 Frs par mois.

Identifier le chef du foyer fiscal et déterminer l’impôt qu’il doit payer pour l’année 2007.

32

Paragraphe 3- Les bénéfices de l’exploitation agricole

� Définition des bénéfices de l’exploitation agricole

Sont considérés comme bénéfice de l’exploitation agricole, les revenus que l’exploitation des biens ruraux procure soit aux fermiers, métayers, colons partiaires, soit aux propriétaires exploitant eux-mêmes articles 64 à 69 du CGIDI.

Ces bénéfices comprennent notamment tous ceux qui proviennent de la production des cultures, de l’élevage, de l’aviculture, de la pisciculture et de l’ostréiculture. Sont exonérés de l’impôt, les revenus provenant de l’exploitation des terres exclusivement affectées à des cultures vivrières et dont la superficie cultivée est inférieure à 5 hectares.

� Modalités de détermination des bénéfices imposables

Le bénéfice imposable de cette catégorie des revenus de l’IRPP est déterminé comme en BIC selon le régime du forfait, du réel simplifié ou du réel normal.

Paragraphe 4- Les bénéfices des professions non commerciales (BNC)

� Définition des BNC

Sont considérés comme provenant de l’exercice d’une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices (notaires, huissiers, commissaires priseurs) dont les titulaires n’ont pas la qualité de commerçant, et de toute occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus (produits des opérations de bourse, produits de droits d’auteurs, etc.) (articles 70 à77 du CGIDI).

� Modalités de détermination des bénéfices imposables

Le bénéfice imposable de cette catégorie est constitué par l’excédent des recettes sur les dépenses nécessitées par l’exercice de la profession et est déterminé selon deux régimes : le forfait et le régime de la déclaration contrôlée.

A- Le régime du forfait ou de l’évaluation administrative

Le bénéfice imposable est fixé forfaitairement en ce qui concerne les contribuables dont le montant annuel des recettes n’excède pas 30 millions de francs.

33

B- Le régime de la déclaration contrôlée

Les contribuables dont le montant annuel des recettes brutes dépasse 30 millions de francs sont soumis au régime de l’imposition d’après la déclaration contrôlée. Ces contribuables sont tenus de produire et de faire parvenir à l’Administration avant le 1er mai de l’année suivante une déclaration indiquant le montant de leurs recettes brutes, la nature et le montant de leurs dépenses professionnelles et le chiffre de leur bénéfice net de l'année précédente. Les contribuables soumis au régime de la déclaration contrôlée sont tenus d’avoir un livre journal servi au jour le jour et présentant le détail de leurs recettes et de leurs dépenses professionnelles. L’Inspecteur des Impôts peut demander communication des livres et de toutes pièces justificatives.

Tableau 1 : Résumé des différents régimes d’imposition

Limites de chiffre d’affaires (ca)

Secteurs d’activité

Ca<30 millions Ca<80 millions Ca<120 millions Ca>120 millions

Achat – revente et assimilés

Forfait Forfait Régime Simplifié d’Imposition (RSI)

Réel Normal d’Imposition (RN)

Prestations de services

Forfait Régime Simplifié d’Imposition (RSI)

Réel Normal d’Imposition (RN)

Réel Normal d’Imposition (RN)

Bénéfices non commerciaux

Evaluation administrative

Déclaration contrôlée (DC)

Déclaration contrôlée (DC)

Déclaration contrôlée (DC)

Paragraphe 5- Les traitements, salaires, pensions et rentes viagères

� Définition des traitements, salaires, pensions et rentes viagères

Sont imposables dans cette catégorie les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères, lorsque l’activité rétribuée est exercée au Gabon (article 78 du CGID).

34

Les pensions et rentes viagères sont réputées perçues au Gabon, lorsque le débiteur est domicilié ou établi au Gabon. Sont affranchis de l’impôt (article 79 du CGIDI) : - les allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l’emploi,

dans la mesure ou elles sont effectivement utilisées conformément à leur objet et ne sont pas exagérées, sous réserve que la rémunération principale des intéressés (salaires bruts et autres indemnités) ne soit pas supérieure à 600 000 francs par mois (loi 19/86) ;

- les allocations ou avantages à caractère familial ; - les allocations, indemnités et prestations servies sous quelques formes que ce soit par

l’Etat, les collectivités et établissements publics en vertu des lois et décrets d’assistance et d’assurance ;

- les bourses d’étudiants ; - la retraite du combattant ; - les indemnités temporaires, prestations et rentes viagères servies aux victimes d’accident

du travail ou à leur ayants droit ; - les pensions pour blessure et invalidité accordées aux personnes ayant servi aux forces

armées, aux veuves de guerre, aux victimes civiles de la guerre ou à leurs ayants droit ; - les rentes viagères servies en représentation de dommages et intérêts en vertu d’une

condamnation prononcée judiciairement pour la réparation d’un préjudice corporel ayant entraîné pour la victime une incapacité permanente totale l’obligeant à avoir recours à l’assistance d’une tierce personne pour effectuer les actes ordinaires de la vie ;

- le capital décès ; - les indemnités représentatives des frais versés aux fonctionnaires et personnels assimilés

par la Direction de la Solde, à savoir les indemnités de logement ; résidence et ameublement ; indemnité de transport ; etc. ;

- les frais de voyage pour congé réellement exposés dans la limite de la valeur d’un billet par an au tarif normal ; ceux-ci s’entendent du lieu de travail au lieu d’origine en ligne directe.

� Modalités de détermination du revenu imposable

Pour la détermination des bases d’imposition, il est tenu compte du montant net des traitements, indemnités et émoluments, salaires, pensions et rentes viagères, ainsi que de tous les avantages en argent et en nature accordés aux intéressés, après déduction des retenues faites par l’employeur en vu de la constitution de pensions ou de retraites ainsi que des cotisations aux assurances sociales (article 81 à 83 du CGIDI).

Les avantages en nature sont évalués comme suit : - logement : 6%, - domesticité : 5% ; - eau, éclairage : 5% ; - nourriture : 25% avec un maximum de 120.000 francs CFA par personne et par mois.

35

Pour le calcul des avantages en nature, la base de référence est constituée par le montant brut du salaire après déduction des retenues faites par l’employeur au titre des retraites et de la sécurité sociale. Toute indemnité représentative d’avantages en nature doit être comprise dans la base imposable dans la limite des taux prévus, sauf disposition expresse les exonérant.

Toutefois, l’indemnité représentative d’avantages pour logement, quelque soit sa désignation, est limitée à 40% du salaire brut mensuel, sans excéder 250.000 francs CFA. La fraction de l’indemnité représentative d’avantages pour logement qui dépasse la limite ci-dessus indiquée est comprise en totalité dans le revenu brut imposable.

Le montant du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant net des revenus calculés, les frais professionnels évalués forfaitairement à 20%, mais limités à 10.000.000 francs CFA. Cette déduction est portée à 25% en ce qui concerne les indemnités allouées aux parlementaires et aux ministres.

Toute personne physique ou morale qui paie des sommes imposables est tenue d’effectuer pour le compte du Trésor la retenue de l’impôt sur le revenu des personnes physiques. Les retenues afférentes aux paiements effectués pendant un mois déterminé doivent être versées dans les vingt cinq premiers jours du mois suivant à la caisse du comptable du Trésor. Toutefois, les versements sont effectués trimestriellement lorsque le nombre total des salariés est inférieur à vingt cinq. En cas d’inobservation des prescriptions ci-dessus des sanctions sont prévues par le code Général des Impôts dont 50% du montant des retenues non effectuées. Ce même pourcentage est appliqué en cas de taxation

Exercice d’application

Les éléments ci-dessous représentent la rémunération perçue par Monsieur DON LAMIGA au cours d’un mois donné. Calculer l’impôt dû par ce contribuable au titre de l’impôt sur le revenu des personnes physiques, sachant qu’il est célibataire sans enfants.

Salaire de base 450 000 Indemnité de Logement 225 000 Indemnité de domesticité 60 000 Indemnité de nourriture 150 000 Retenue CNGS 35 000

Les taxes personnelles sont prises en compte dans la détermination des revenus de

cette catégorie :

36

A) La taxe vicinale Les dispositions sur cette taxe sont précisées aux articles 359 à 368 du CGIDI.

� Champ d’application Sont assujetties à cette taxe, toutes les personnes physiques de sexe masculin résidant au Gabon, dont l’âge se situe entre 18 et 50 ans au 1er janvier de l’année d’imposition.

� Exonération Sont exonérés : les soldats, les mutilés ou réformés de guerre, les agents diplomatiques, les lépreux.

� Paiement de la taxe Le taux de la taxe vicinale est de 4 000 f CFA pour les communes et 2 500 f CFA pour les départements

B) La taxe forfaitaire de solidarité nationale Sont assujetties à cette taxe, les personnes physiques sans distinction de nationalité dont l’age se situe entre 18 et 50 ans au 1er janvier de l’année d’imposition (articles 369 à 375 du CGIDI). Le montant de la taxe est de 2000 F.CFA et les salaires inférieurs à 150 000 par mois sont exonérés de la TFSN.

C) La taxe complémentaire sur les traitements publics et privés, les indemnités et émoluments, les salaires

La taxe complémentaire sur salaire (articles 376 à 382 du CGIDI) est une cédule d’impôt due par les salariés en plus de l’IRPP. Elle est précomptée mensuellement sur les traitements publics et privés, les indemnités et émoluments, les salaires.

� Exonérations Les salariés dont le salaire mensuel est inférieur ou égal à 100.000 Fcfa sont exonérés de la taxe. Pour les salaires supérieurs à 100.000 Fcfa par mois, l’employeur doit retenir la taxe complémentaire.

� Liquidation

Elle est calculée sur le revenu imposable avant abattement de 20% pour frais professionnel, ainsi qu’il suit :

- salaire brut de présence + salaire brut de congé ; - à déduire : cotisation sécurité sociale et retraite ; - à ajouter : évaluation forfaitaire des avantages en nature.

37

A compter du 1er janvier 1994, le taux a été fixé à :

- 1% pour les revenus inférieurs ou égaux à 100.000 Fcfa mois ; - 5,5% pour les revenus supérieurs ou égaux à 100.000 Fcfa mois.

� Sanction

Les employeurs qui n’effectuent pas les retenues sont personnellement et solidairement responsables des taxes mises à leur charge, pour le compte de leurs salariés, par voie de rôle de taxation d’office.

Paragraphe 6- Les revenus des capitaux mobiliers

� Définition des revenus de capitaux mobiliers (articles 87)

Sont considérés comme revenus des capitaux mobiliers : - les produits des actions et parts sociales et revenus assimilés ; - les revenus des obligations ; - les revenus des créances, dépôts, cautionnements et comptes courants, sauf disposition

expresse les exonérant ; - les intérêts de bons de caisse.

� Modalité de détermination des revenus mobiliers

- Produits des actions, parts sociales et revenus assimilés (articles 88 à 90 du CGIDI) ; - Revenus des obligations (articles 91 à 92 bis) - Les revenus des obligations à échéance d’au moins 5 ans émises au Gabon sont

soumises à la retenue à la source de 5% (du montants des intérêts des obligations) libératoire de tout autre impôt.

- Revenus des créances, dépôts et cautionnements (articles 93 et 94 du CGIDI) - Intérêts des bons de caisse (article 95 du CGIDI). Sont considérés comme revenu au sens du présent article , les intérêts des bons de caisses émises par une entreprise se livrant à une activité au Gabon. Toutefois, les intérêts de bons de caisse émis par les banques sont assujettis à un prélèvement libératoire de 15% dans les conditions fixées par l’ordonnance n°20/73 du 13 avril 1973.

Section 3- LA LIQUIDATION ET LE RECOUVREMENT DE L’IRPP

Un barème est établi pour le calcul de l’IRPP et est disponibles dans les différents Services de l’Administration fiscale.

38

Paragraphe 1- Calcul de l’IRPP Pour le calcul de l’impôt sur le revenu des personnes physiques, le revenu imposable, arrondi au millier de francs inférieur, est divisé en un certain nombre de parts selon la situation et les charges de famille du contribuable.

Le nombre de parts à prendre en considération pour la division du revenu imposable est fixé comme suit : - Célibataire, divorcé ou veuf sans enfant à charge

…………………………………….…………………………..…..….. 1 - Marié sans enfant à charge, célibataire ou divorcé ayant un enfant à charge

…….…………………………….….… 2 - Marié ou veuf ayant un enfant à charge, célibataire ou divorcé ayant deux enfants à charge

…………………….. 2,5 - Marié ou veuf ayant deux enfants à charge, célibataire ou divorcé ayant trois enfants à

charge ………………..…. 3 - Marié ou veuf ayant trois enfants à charge, célibataire ou divorcé ayant quatre enfants à

charge …………….… 3,5 Et ainsi de suite, en augmentant d’une demi-part par enfant à la charge du

contribuable, dans la limite de six enfants.

Sont considérés comme étant à la charge du contribuable, les enfants légitimes reconnus ou adoptifs : - mineurs, d’une part, - majeurs, d’autre part, lorsqu’ils justifient de la poursuite de leurs études jusqu’à l’âge de

vingt-huit ans ou lorsqu’ils sont infirmes. Les enfants mineurs orphelins de père ou de mère, recueillis au foyer du contribuable, sont considérés comme enfant à charge.

Paragraphe 2 : Charges déductibles du revenu global

Pour la détermination de l’impôt, un certain nombre d’éléments est admis en déduction du Revenu global. Il s’agit de : - Intérêts des emprunts pour l’habitation principal du propriétaire sise au Gabon (limité à 6

000 000) ; - Pensions alimentaires fixées par jugement ; - Versement volontaire retraite et sécurité sociale (limité à 10% du revenu global) à

l’exclusion des retenus faites par l’employeur ; - Arrérage de rentes à titre obligatoire et gratuit ; - Primes d’assurance – vie (limité à 5% du Revenu global).

39

Paragraphe 3- Modalités de recouvrement de l’IRPP et du minimum de perception A- recouvrement de l’IRPP

Les contribuables soumis au régime du bénéfice réel et au régime de la déclaration contrôlée sont tenus de verser deux acomptes égaux chacun au quart de l’impôt sur le revenu des personnes physiques ou du minimum de perception payé l’année précédente. Les acomptes sont calculés et versés par le contribuables sans avertissement le 15 février et le 15 avril au plus tard. Le solde des impôts exigibles est émis et recouvré lors du dépôt des déclarations. Les contribuables soumis au régime du forfait sont tenus de verser trois acomptes égaux chacun au tiers de l’impôt sur le revenu des personnes physiques ou du minimum de perception correspondant au bénéfice fixé par l’Inspecteur des impôts. Les acomptes sont calculés et versés par le contribuable, sans avertissement le 15 avril, le 15 juillet et le 15 octobre au plus tard. La déclaration est établie selon un formulaire et doit comporter toutes indications utiles relatives à l’état civil, à la situation et aux charges de famille du contribuable, à ses revenus classés par catégories et aux charges normalement déductibles. Les déclarations dûment signées doivent parvenir à l’Administration avant le 1er mars de l’année suivante.

B- Minimum de perception de l’IRPP

Le montant de l’impôt dû par les contribuables relevant des catégories de revenus suivantes : - bénéfices des activités industrielles, commerciales et artisanales ; - bénéfices de l’exploitation agricole ; - bénéfices des professions non commerciales et revenus assimilés, ne peut être inférieur à

celui qui résulterait de l’application du taux de 1,10% sur le chiffre d’affaires global ou à la somme de 350 000 francs CFA.

Lorsque l’exercice comptable est inférieur ou supérieur à douze mois, la somme de 350

000 francs CFA est réduite ou augmentée au prorata temporis.

La base de référence pour le calcul du minimum de perception est constituée par le chiffre d’affaires global réalisé au cours de l’exercice fiscal précédent et des produits et profits divers réalisés au cours de la même période. La base ainsi obtenue est arrondie au millier de

40

francs inférieur. Par chiffre d’affaires global on entend le chiffre d’affaires brut « hors taxes » réalisé sur toutes les opérations entrant dans le cadre des activités de l’entreprise.

41

Chapitre 2 : LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE (TVA) La TVA a été instituée au Gabon par la loi n°1/95 du 24 février 1995. Cet impôt, entré en vigueur le 1er avril 1995, est un impôt général sur la dépense qui frappe les actes de consommation, c’est à dire les opérations de transmission de biens et services. C’est une taxe basée sur la valeur ajoutée, c’est à dire que chaque redevable collecte la taxe sur le prix de vente et reverse au Trésor la partie correspondant à la valeur qu’il a ajouté au produit.

Les taxes auxquelles la TVA vient se substituer sont : - l’impôt sur le chiffre d’affaires intérieur (ICAI), - la taxe sur les transactions (T.T.), - la taxe sur le chiffre d’affaires à l’importation (TCAI).

La TVA avait déjà été proposée en 1992 comme un des volets du Programme Régional des Réformes (PRR) entrepris par l’Union Douanière et Economique de l’Afrique Centrale (UDEAC). L’acte 1/92 de l’UDEAC1 fixait alors les modalités d’application d’une taxe sur le chiffre d’affaires dans les pays de la zone. Ce texte décidait du remplacement de l’ensemble des taxes intérieures par une seule taxe sur le chiffre d’affaires qui présente une meilleure gestion et procure plus de recettes.

Section 1 : Champ d’application

La TVA qui se définit comme un impôt général sur la consommation, payé indirectement par le consommateur final, présente de réels atouts :

• c’est un impôt indirect et neutre, supporté par le consommateur et non par le contribuable qui n’a comme mission que de la collecter et de la reverser ;

• il donne une possibilité de déduction au contribuable lorsque la taxe a été payée en amont, et encourage de ce fait l’investissement ;

• cette taxe assure une transparence dans la gestion et garantit une entrée régulière des recettes fiscales par sa périodicité2 ; dès qu’elle est liquidée, elle est exigible.

Cet impôt reste donc un moyen de mobilisation de recettes fiscales au profit du budget de l’Etat. Sa position de deuxième impôt après l’impôt sur les sociétés (IS) en terme de recettes fiscales l’atteste. En effet, la TVA représente 24% des recettes fiscales hors pétrole et hors Douane en 2004, contre 26% pour l’Impôt sur les Sociétés. Rappelons à toutes fins utiles que cet impôt, de par ses mécanismes de gestion, présente des avantages pour les assujettis :

• la déduction ;

• la neutralité ;

• la transparence dans la gestion.

1 OBAME P., Mieux comprendre la Taxe sur la valeur ajoutée, Le magasine du financier, n°1, août - septembre 1996,

p.11. 2 La TVA est déclarée et liquidée mensuellement.

42

Il permet également, au gré de la conjoncture économique, de soutenir certains secteurs d’activité et d’alléger la charge fiscale des ménages à travers des mesures sociales telles que l’exonération des produits de première nécessité.

A- Les exonérations

Les exonérations sont des opérations normalement imposables en vertu des principes généraux, mais qui sont expressément dispensées du paiement de la TVA par une disposition de la loi. Les exonérations sont limitativement énumérées par la loi et visent des objectifs précis à savoir :

� Soutenir l’action sociale A titre d’exemple, les produits de première nécessité suivants ont été exonérés dans ce sens : le lait, la margarine, le beurre et le yaourt, les journaux et papier journal, les cahiers et livres scolaires, le pain… (article 166 du CGIDI). L’objectif recherché est d’alléger la charge fiscale sur le portefeuille des ménages.

� Encourager le développement de certains secteurs d’activité Dans le but de soutenir le secteur primaire, le législateur a voté des lois pour favoriser l’agriculture, l’élevage et la pêche. Ainsi :

o les bateaux de pêche et les aéronefs ont été exonérés afin de favoriser l’activité de la pêche et le transport aérien.

o Pour soutenir les investissements dans le secteur touristique et hôtelier, les biens d’équipement et fournitures personnalisées des entreprises hôtelières et de tourisme ont été exonérés de TVA.

o les structures présentant un nouvel investissement d’un montant minimum de 1,8 milliards de francs CFA hors taxe sont exonérés de TVA.

o Dans le but de favoriser l’acquisition ou la construction de l’habitat, il y a eu exclusion du champ d’application de la TVA des prêts immobiliers aux personnes physiques pour des montants inférieurs à 70 millions de F.CFA.

� Eviter la double imposition Ainsi, sont concernées par cette mesure :

o les ventes de produits extractifs (soumis au régime spécial des entreprises minières) ; o les opérations liées au contrat d’assurance et réassurance ainsi que les prestations de

services y afférentes effectuées par les courtiers et autres intermédiaires d’assurance (soumises à la taxe sur les assurances);

o les opérations de transmission de biens immobiliers soumises aux droits d’enregistrement ;

o les locations de terrains non aménagés et terrains nus (soumis à la TSIL).

43

� Soutenir l’entreprise en démarrage

Avec les difficultés rencontrées par la SOSUHO (Société sucrière du Haut Ogooué) en 1998 et sa reprise par le Groupe CASTEL sous la dénomination de SUCAF, une convention particulière a été mise en place pour soutenir l’industrie agroalimentaire. Ladite convention exonère de TVA les prestations de services et les achats locaux nécessaires à la réalisation des investissements sur cinq (5) ans. Elle exonère également de TVA les ventes locales pour une durée indéterminée. Dans le même sens, une convention d’établissement n°04/PR/MPE/SGCNI a été signée sur vingt (20) ans pour la gestion du Port Minéralier d’Owendo (PMO). Cette convention exonère le PMO de tout prélèvement fiscal à l’exclusion de l’impôt sur les sociétés et de la contribution foncière sur les propriétés bâties.

� Développer l’activité locale Les financements effectués par les organismes tels : la Coopération française, la Coopération belge, la Banque des Etats de l’Afrique Centrale (BEAC) sont exonérées de TVA pour une durée indéterminée. Ces exonérations visent le développement de l’activité rurale ou locale.

B- La territorialité

Il résulte de l’article 167 du CGIDI que la TVA a vocation à s’appliquer à l’ensemble des affaires réalisées au Gabon, non comprises dans la liste des exonérations prévues à l’article 166, même si le domicile, la résidence de la personne physique ou le siège de la société assujettie est situé en dehors des limites du territoire gabonais.

Il ressort de cette disposition légale que le lieu d’établissement des parties au contrat,

le lieu de facturation ou le lieu d’exécution du service n’ont aucune influence sur l’application de la TVA et que seul doit être retenu le lieu de consommation de l’opération réalisée.

Section 2 : Détermination de l’impôt La détermination de l’impôt fait appel au mode de calcul de l’impôt dû, c'est-à-dire la

liquidation. Toutefois, avant la liquidation de la TVA, il y a d’abord lieu d’appréhender certaines notions qui sont essentielles pour la liquidation de cette taxe.

44

Paragraphe 1- Le fait générateur et l’exigibilité

Le fait générateur est l’élément qui donne naissance à la créance de l’Etat (article 169 du CGIDI). Il se produit à :

• la livraison pour les ventes ;

• la première mise à la consommation pour les importations et les produits pétroliers ;

• la livraison des biens et marchandises en ce qui concerne les échanges de biens et les travaux à façon ;

• l’exécution des services et travaux pour les prestations de services et travaux immobiliers ;

• l’encaissement du prix pour les autres affaires ;

• la première utilisation ou première mise en service pour les livraisons ou prestations à soi même.

L’exigibilité de la TVA se définit selon l’article 170 du CGIDI comme, le droit que les

services chargés du recouvrement de la taxe peuvent faire valoir à un moment donné auprès du redevable pour obtenir le paiement de l’impôt.

En général, le fait générateur et l’exigibilité de la taxe se produisent au même moment.

Il y a deux cas dans lesquels le fait générateur et l’exigibilité coïncident : - les livraisons à soi même où le fait générateur et l’exigibilité se réalisent à la première

utilisation du bien ; - les importations où le fait générateur et l’exigibilité sont le dédouanement.

Toutefois pour certaines opérations, ces deux notions ne coïncident pas. Il est essentiel de connaître les règles applicables aux différentes opérations, d’où

l’intérêt de les résumer dans le tableau 1 ci-dessous

45

Tableau 1: Fait générateur et exigibilité

Opérations Fait générateur Exigibilité Commentaire

Livraison de biens meubles corporels

Livraison du bien Livraison du bien. En principe, date de facturation.

La livraison pour le fournisseur et le droit à déduction pour le client sont indépendants :

• de la date de commande,

• de la date et des conditions de règlement,

• des moyens de règlement.

*Prestations de services et travaux immobiliers *Versement d’acomptes

Achèvement de la prestation de service. Versement d’acomptes

Encaissement du prix (avances, acomptes, règlement pour solde). Encaissement

• La base d’imposition correspond au montant hors taxe de l’encaissement.

• En cas de paiement fractionné, la TVA est calculée sur chaque encaissement.

• Les dates d’exigibilité et du droit à déduction sont différentes selon le mode de règlement :

o Chèque : date d’encaissement,

o Virement : inscription de la somme au compte du fournisseur,

o Effet de commerce : date de paiement de l’effet,

Livraison à soi-même ou prestation à soi-même

Première utilisation du bien ou exécution du service

Première utilisation du bien ou exécution du service

• La TVA est acquittée par le redevable lui-même.

• Si la TVA exigible est par ailleurs déductible, il peut ne pas y avoir paiement effectif de l’impôt. Toutefois la déclaration de la livraison à soi-même reste obligatoire.

Importation Dédouanement (mise à la consommation)

Dédouanement • La TVA est perçue par le service des douanes.

• Le droit à déduction peut être exercé si le redevable possède les documents douaniers le désignant comme destinataire réel.

46

Paragraphe 2 : La base imposable Conformément à l’article 171 nouveau du CGIDI, la base d’imposition est constituée par toutes les sommes, valeurs, biens ou services perçus en contrepartie de l’opération, y compris les subventions ainsi que tous les frais, taxes et prélèvements de toute nature, à l’exclusion de la TVA elle-même. Ce qui fait appel à l’ensemble des paiements en espèces ou en nature reçus par le fournisseur ou le prestataire en contre partie de la livraison ou de la prestation effectuée.

La base ainsi définie est constituée :

• pour les travaux immobiliers, par le montant des marchés, mémoires ou factures établis à l’intention du client ;

• pour les échanges, par la valeur des produits reçus en paiement du bien livré, augmentée le cas échéant, du montant de la soulte encaissée ;

• en ce qui concerne les prestations de service, par toutes les sommes et tous les avantages reçus et, le cas échéant, la valeur des biens incorporés dans l’exécution du service ;

• pour les livraisons à soi même, par le prix de revient des biens extraits, fabriqués ou transformés par l’assujetti ou par le prix d’achat des biens achetés et utilisés en l’état ;

• pour les bénéficiaires d’un tarif social, la base imposable des abonnés de la Société d’Energie et d’Eau du Gabon (SEEG), ainsi que ceux consommant moins de 3 kilos watt, est réduite de 50% (loi 06/99) ;

• pour l’activité de négoce en biens usagés ou d’occasion, la base imposable est constituée par la marge, c’est-à-dire la différence entre le prix d’achat et le prix de revente. La TVA dans ce cas ne donne pas droit à déduction, même si elle est facturée.

La base d’imposition déterminée est arrondie au millier de franc inférieur pour les déclarations mensuelles (article 176 du CGIDI).

⇒ L’exclusion de la base d’imposition Sont exclus de la base d’imposition selon l’article 173 du CGIDI:

• les débours, dans la mesure où ces remboursements correspondent à des dépenses réellement engagées et sont effectivement enregistrés dans la comptabilité du client ;

• les escomptes de caisses, les remises, les rabais et ristournes, quand ils bénéficient effectivement et pour leur montant exact à l’acheteur. Cependant, ils ne doivent pas constituer la rémunération d’un service ou la contrepartie d’une prestation quelconque ;

• les encaissements qui ne sont pas la contrepartie d’une affaire.

47

L’article 174 complète les exclusions de la base d’imposition par les sommes perçues à titre de consignation lors de la livraison d’emballages identifiables, récupérables et réutilisables.

⇒ Le régime de déduction Le système de gestion de la TVA s’appuie sur la possibilité qu’ont les assujettis de

déduire la taxe exigible au titre d’une opération, de la taxe en amont qui a grevé les éléments du prix de cette opération.

C'est-à-dire que le contribuable va effectuer l’opération suivante : TVA collectée auprès des clients – TVA payée aux fournisseurs = TVA nette à reverser.

Toutefois, l’exécution de cette opération est soumise au droit à déduction.

⇒ Le droit à déduction L’article 178 alinéa 1 du CGIDI dispose que "la TVA ayant grevé en amont les éléments

du prix d’une opération est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération". Le 2ème alinéa du même article stipule que le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe devient exigible chez l’assujetti.

Le fondement du droit à déduction de la TVA payée en amont est l’exigibilité de la TVA

facturée en aval. Ainsi, la déduction s’opère par imputation de la TVA payée aux fournisseurs sur la TVA facturée aux clients.

Le mécanisme de déduction de la TVA obéit à des conditions de fond et de forme qui sont :

• pour les conditions de fond : - la TVA ayant grevé l’acquisition d’un bien ou service doit concerner un bien ou

service qui entre dans le champ d’application de la TVA ; - la TVA doit être facturée par une personne habilitée, c'est-à-dire un assujetti ; - les biens et services acquis doivent être nécessaires à l’exploitation et effectivement

affectés à celle-ci.

• Pour les conditions de forme : - la TVA est déductible pour les assujettis qui tiennent une comptabilité régulière et

déposent auprès des services compétents une déclaration mensuelle du chiffre d’affaires ;

- l’article 179 du CGIDI énonce les conditions de déduction en précisant que la TVA à déduire est celle qui figure sur les factures délivrées par les fournisseurs légalement autorisés à la mentionner, ainsi que la TVA inscrite sur les documents d’importations et les déclarations souscrites par les redevables en cas de livraison à soi même (LASM) de biens et services.

Ainsi, le droit à déduction permet de maintenir le principe de neutralité de la TVA.

48

Pour éviter les éventuelles distorsions, l’article 178 du CGIDI limite dans le temps le

droit à déduction. Ainsi, les déductions antérieures omises peuvent être réparées et prises en compte jusqu’au 12ème mois qui suit celui au cours duquel le droit a pris naissance.

⇒ L’exclusion du droit à déduction Conformément aux dispositions légales, de manière générale, n’ouvre pas droit à

déduction, la taxe supportée sur l’achat des biens ou services qui ne sont pas affectés directement à l’exploitation de l’entreprise.

Ainsi, l’article 180 nouveau du CGIDI exclut du droit à déduction :

• la taxe ayant grevé les dépenses de logement, d’hébergement, de réception, de restauration, de spectacle et plus généralement de toute dépense ayant un lien direct ou indirect avec la résidence. Ces dernières dépenses comprennent : les frais de gardiennage, d’entretien, de nourriture, d’électricité et de téléphone ;

• les importations des biens et marchandises réexpédiées en l’état. Les assujettis qui réalisent des opérations de ce type peuvent demander le remboursement de la taxe acquittée à l’imposition ;

• les produits pétroliers à l’exception de ceux utilisés par des appareils fixes comme combustibles ou agents de fabrication dans les entreprises ;

• les biens cédés sans rémunération ou moyennant une rémunération très inférieure à leur prix normal, notamment à titre de commission, salaire, gratification, cadeau, quelle que soit la qualité du bénéficiaire ;

• l’article 181 nouveau surenchérit en indiquant que la TVA sur les engins aménagés pour le transport des personnes, ainsi que la TVA sur la location de ces engins ou leurs pièces détachées et accessoires, ou services afférents, n’ouvre pas droit à déduction.

Le même article 181 nouveau du CGIDI précise que l’exclusion ci-dessus mentionnée

ne concerne pas :

• l’achat de véhicules routiers comportant outre le siège du conducteur, plus de huit places assises, et utilisés par les entreprises pour le transport exclusif de leur personnel, les pick-up, les loueurs de véhicules ;

• les immobilisations des entreprises de location de véhicules ;

• les immobilisations des entreprises de transport public de personnes.

⇒ La limitation du droit à déduction : le prorata Toute personne dont le chiffre d’affaires est constitué d’opérations taxables et

d’opérations situées hors du champ d’application de la taxe est considérée comme un assujetti partiel. De ce fait, le redevable n’est autorisé à exercer son droit à déduction de la TVA payée en amont que dans la limite d’un prorata de déduction déterminé par application d’un rapport entre les recettes soumises à la TVA et le total des recettes.

Tel que le précise l’article 182 du CGIDI, « les assujettis qui ne réalisent pas

exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens et les services qu’ils acquièrent par application d’un

49

prorata de déduction. Ce prorata est calculé à partir de la fraction de chiffre d’affaires afférent aux opérations qui ouvrent droit à déduction ». Le tableau 2 indique les différents taux de déduction applicables en fonction du prorata qui a été calculé par le redevable.

Tableau 2: Les taux de déduction applicables

Prorata Taux de déduction

supérieur à 90%. 100%

Compris entre 70% et 90% 80%

Compris entre 50% et 70% 60%

Compris entre 30% et 50% 40%

Compris entre 10% et 30% 20%

Inférieur à 10% 0%

Exemple : une entreprise Y réalise un chiffre d’affaires :

• CA Taxable de 1 750 000 000 de F.CFCA,

• CA non taxable (exonéré) de 250 000 000 de F.CFA. Le total des ventes réalisées est de : 2 000 000 000 de F.CFA. Le prorata de déduction sera égal à : Chiffre d’affaires taxable

Chiffre d’affaires total Soit : = 1 750 000 000 = 87,5%

2 000 000 000 Ce qui correspondrait à un taux de déduction de 80% (puisque compris en 70% et 90%).

La TVA nette à payer par cette société, suite à l’application du prorata de déduction serait égale à :

2 000 000 000 * 18% * 80%= 288 000 000 F.CFA Le prorata de déduction est déterminé provisoirement en fonction des recettes et

produits réalisés l’année précédente. Pour les nouveaux assujettis, le prorata provisoire est déterminé par les recettes et produits prévisionnels de l’année en cours (article 184 du CGIDI, paragraphe 2).

Le CGIDI en son article 185 stipule que tout redevable qui réalise à la fois des

opérations taxables et non taxables a l’obligation de déposer une déclaration faisant apparaître le calcul du prorata applicable à ses activités.

Pour la détermination des recettes afférentes aux opérations soumises à la taxe sur la

valeur ajoutée, le législateur a exclu à l’article 184 du CGIDI :

• les livraisons à soi-même et les subventions d’équipement non taxables ;

50

• les indemnités ne constituant pas la contrepartie d’une opération soumise à la taxe sur la valeur ajoutée ;

• les recettes provenant des opérations d’impression réalisées par les imprimeurs pour la fabrication des journaux et périodiques.

Paragraphe 3 : La liquidation de la TVA

Il s’agit dans cette section d’aborder à travers la législation en vigueur en matière de TVA, les différentes obligations des redevables par rapport à la liquidation de cet impôt, l’action administrative qui est menée en terme de recouvrement, et les procédures de redressement.

A- La liquidation et le recouvrement La liquidation et le paiement de l’impôt sont effectués par le contribuable.

L’administration veille à ce qu’ils soient effectifs.

⇒ La liquidation La liquidation de l’impôt est l’opération de détermination de la taxe par application du

taux ou du barème, à la base imposable, tout en tenant compte d’éventuelles déductions.

⇒ Le recouvrement Le recouvrement est synonyme de l’encaissement de la créance. C’est l’opération par

laquelle la créance du Trésor est transférée de la caisse du contribuable vers celle de la recette principale des impôts.

Le recouvrement de la TVA a connu des évolutions. Comme nous l’avons annoncé

dans l’introduction, l’entrée en vigueur de la TVA a conduit à la création d’un Centre des Impôts des Grandes Entreprises (CIGE) chargé du recouvrement de cette taxe par un receveur de la TVA3.

Paragraphe 4 : Le contrôle et les procédures de redressement

Le système fiscal gabonais est déclaratif. Toutefois, l’administration se réserve le droit de vérifier la sincérité des déclarations souscrites par les contribuables.

⇒ Le redressement Le redressement fiscal se réalise par la rectification d’une déclaration fiscale par les

services des impôts lorsque ces derniers constatent des insuffisances, omissions ou erreurs dans les éléments déclarés. C’est une action qui aboutit à une comparaison entre impôts reconstitués et impôts déclarés. 3 Décret n°001628/PR/MFEBP du 12 novembre 1996 portant création et attribution du CIGE.

51

A- Obligations des redevables et liquidation de la TVA Certaines obligations et formalités s’imposent à tout redevable, quelle que soit la nature

des opérations qu’il réalise. A cet égard, les redevables sont tenus d’une part, de fournir un certain nombre de déclarations à caractère strictement administratif et de tenir une comptabilité sur les opérations réalisées.

� Les obligations déclaratives Tout redevable de la taxe sur la valeur ajoutée doit, dans les quinze jours qui suivent le

début des activités, souscrire auprès du CIGE, une déclaration d’existence, assortie d’une demande d’enregistrement en tant que redevable de la taxe sur la valeur ajoutée (article 188 du CGIDI).

1. La déclaration d’existence La déclaration d’existence doit être faite dans les 15 jours suivant le début de l’activité

d’une personne assujettie à la TVA. Cette déclaration est établie sur les imprimés CA1 pour les sociétés ou sur les imprimés modèles CA2 pour les entreprises individuelles, puis déposée en 3 exemplaires au bureau d’immatriculation TVA (article 188 du CGIDI).

2. La demande d’enregistrement Cette demande sur papier libre accompagne la déclaration d’existence et de demande

d’assujettissement à la TVA pour les personnes morales, ou la demande concernant les personnes physiques.

Le service TVA accuse réception de cette demande d’enregistrement et, délivre à l’entreprise un certificat d’enregistrement ouvrant droit à l’assujettissement à la TVA, puis attribue au redevable un numéro d’identification financier (NIF) basé sur le numéro d’immatriculation statistique de l’entreprise (article 188 du CGIDI).

3. La déclaration mensuelle de TVA L’article 201 du CGIDI énonce l’obligation pour le redevable de remettre au service de

la recette TVA du CIGE, une déclaration mensuelle conforme au modèle prescrit par l’administration fiscale (formulaire modèle CA3) avant le 20 du mois suivant celui au titre duquel l’impôt est dû. Cette déclaration doit être accompagnée du moyen de paiement (article 202 du CGIDI), en cas de TVA nette débitrice.

La déclaration doit être souscrite avec la mention "NEANT" si aucune affaire n’a été réalisée au cours du mois concerné (article 201 CGIDI). Sur le formulaire de déclaration mensuelle de TVA (CA3), le redevable fera figurer les livraisons à soi-même dans la ligne mentionnant "autres opérations imposables" (ligne 5b du formulaire CA3).

52

Les exportateurs sont tenus d’annexer à leur déclaration mensuelle, les références douanières des exportations effectuées pendant le mois et les opérations réalisées doivent être détaillées entre opérations non imposables, exportations et opérations imposables. Pour les importations, la TVA est liquidée par l’Administration des Douanes et des Droits Indirects, et le recouvrement est assuré par les comptables du Trésor.

Même dans le cas d’une déclaration mensuelle de TVA créditrice, le contribuable est tenu de la déposer dans les délais sous peine de pénalités.

Paragraphe 5 : La demande de remboursement de crédit TVA La demande de remboursement de crédit TVA est en principe déposée en même temps que la déclaration mensuelle de TVA (CA3). Cette demande de remboursement est effectuée sur l’imprimé modèle CA60 qui reprend certaines informations mentionnées sur la déclaration CA3.

La demande de remboursement doit être accompagnée de la liste des fournisseurs et des factures justificatives lorsque leur montant est supérieur à 500 000 F.CFA (article 203, paragraphe 4 du CGIDI).

A-La désignation d’un représentant fiscal

Le redevable non résident est tenu de désigner un représentant fiscal. Il doit adresser une lettre au Directeur général des impôts ; cette lettre doit mentionner les informations suivantes :

• la désignation et le NIF du représentant ;

• le nom ou raison sociale de l’entreprise étrangère ;

• la date de naissance pour les personnes physiques ;

• l’adresse complète ;

• le numéro de téléphone et de fax.

B-La déclaration de modification, de cessation et de cession d’activité Cette déclaration doit, en l’absence de formulaire type, être souscrite sur papier libre par la personne assujettie dans les trente (30) jours qui suivent la réalisation de ces évènements (article 189 du CGIDI).

B- Les obligations comptables Elles portent essentiellement sur la tenue des livres et la facturation.

i. La tenue des livres comptables

Les redevables doivent tenir une comptabilité comportant : un livre journal côté et paraphé ; un journal des ventes ; un journal des achats ; un livre d’inventaire (article 193 du CGIDI).

53

La comptabilité doit être disponible et présentée en langue française et en F.CFA. Les

documents comptables ainsi que les pièces justificatives des opérations effectuées par le redevable doivent être conservées pendant 6 ans à compter de leur comptabilisation (article 196 du CGIDI).

ii. Les obligations de facturation

Il est fait obligation à tout assujetti de délivrer une facture pour les biens livrés ou les services rendus à un autre redevable ainsi que pour les comptes perçus au titre de ces opérations et donnant lieu à l’exigibilité de la taxe.

La facture doit faire apparaître :

• le nom, l’adresse et le numéro d’identification fiscale de l’assujetti qui délivre la facture ;

• le taux d’imposition, le prix hors taxe et la taxe correspondante ;

• le nom, l’adresse et le numéro d’identification fiscal (NIF) du client.

En ce qui concerne les assujettis partiels, les opérations soumises à la TVA doivent être distinguées de celles qui n’y sont pas soumises.

a. Remplir une déclaration de TVA