DROIT FISCALPar Raymond FERRETTI Matre de confrences lUniversit de Metz

INTRODUCTION

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PREMIERE PARTIE - LE POUVOIR FISCAL

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TITRE 1 - LEXERCICE DU POUVOIR FISCAL............................................................ 8 CHAPITRE 1 - LE CADRE TECHNIQUE............................................................................... 8 CHAPITRE 2 - LE CADRE JURIDIQUE.............................................................................. 26 TITRE 2 - LA CONTESTATION DU POUVOIR FISCAL .............................................. 33 CHAPITRE 1 - LA CONTESTATION SOCIOLOGIQUE..................................................... 33 CHAPITRE 2 - LA CONTESTATION JURIDIQUE : LE CONTENTIEUX FISCAL.......... 40

DEUXIEME PARTIE - LE SYSTEME FISCAL

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PREMIERE SOUS-PARTIE - LES IMPOTS DETAT

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TITRE 1 - LES IMPOTS SUR LE REVENU...................................................................... 48 CHAPITRE 1 - L'IMPOT SUR LE REVENU DES PARTICULIERS ................................... 48 CHAPITRE 2 - L'IMPOT SUR LES SOCIETES (IS) ............................................................ 73 TITRE II - LES IMPOTS SUR LA DEPENSE.................................................................. 80 CHAPITRE 1 LA TAXE A LA VALEUR AJOUTEE ( TVA)............................................ 81 CHAPITRE 2 - LES IMPOTS PARTICULIERS SUR LA DEPENSE................................. 89 TITRE III - LES IMPOTS SUR LE CAPITAL................................................................ 90 CHAPITRE 1 - LIMPT DE SOLIDARITE SUR LA FORTUNE (ISF) ............................ 90 CHAPITRE 2 - LES IMPTS IRREGULIERS SUR LE CAPITAL................................... 94

DEUXIEME SOUS PARTIE - LES IMPOTS LOCAUX

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CHAPITRE 1 - LES IMPOTS DIRECTS ............................................................................. 100 CHAPITRE 2 - LES IMPOTS INDIRECTS ....................................................................... 118

TROISIEME SOUS PARTIE - LES IMPTS SOCIAUX

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CHAPITRE I - LA CONTRIBUTION SOCIALE GENERALISEE (CSG) ......................... 123 CHAPITRE II - LA CONTRIBUTION POUR LE REMBOURSEMENT.......................... 125 DE LA DETTE SOCIALE (CRDS) ...................................................................................... 125 CHAPITRE III LE PRELEVEMENT SOCIAL DE 2 %.................................................... 126

TABLE DES MATIRES

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INTRODUCTIONOn peut dfinir le droit fiscal comme lensemble des rgles de droit relatives limpt. Il importe donc de prciser la notion dimpt avant de bien la distinguer de notions voisines. Enfin il faudra prciser comment lon classe les diffrents impts.

SECTION I - LA NOTION DIMPOTLa notion dimpt a volu avec le temps. On distinguera donc limpt au sens strict et limpt au sens large.

1 - LIMPT AU SENS STRICTEn 1936, Gaston Jze dfinissait limpt en ces termes : prestation pcuniaire requise des particuliers par voie dautorit, titre dfinitif et sans contrepartie en vue de la couverture des charges publiques . Trois caractristiques sont ainsi soulignes.

A - Li m pt est une prestati on pcuni ai re obl i gatoi reLe contribuable ne peut se soustraire lobligation fiscale. Sil en est ainsi cest parce limpt a t voulu par le Lgislateur qui intervient doublement. Dabord en crant limpt : une loi ordinaire suffit mais ce peut tre aussi une loi de finances. Ensuite, en autorisant pour un an le recouvrement de limpt : cest lun des objets de la loi de finances de lanne. Le caractre obligatoire apparat dans le nom mme du prlvement, il a une double significationa) Limpt est lune des manifestations de la Souverainet

Le terme utilis indique bien que ce prlvement est tabli unilatralement et simpose au contribuable. Limpt est bien lune des prrogatives de puissance publique.b) Le contribuable ne peut se soustraire lobligation fiscale

Si toutefois il sy refuse la contrainte pourra tre utilise unilatralement. Des sanctions fiscales sappliqueront quasiment automatiquement.

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B - Li m pt est une prestati on pcuni ai re sans contreparti e di rectea) Signification ?

1. Le contribuable qui paie ses impts nobtient rien en change Les services qui pourraient lui tre rendu le sont lusager des services publics et non au contribuable. Or les deux qualits peuvent videmment se superposer, mais dabord ce nest pas ncessaire et surtout il ny a aucun lien entre les deux. 2. Limpt ne peut tre affect une dpense particulire. Cest l lapplication de la rgle plus gnrale de la non-affectation des recettes aux dpenses.b) Consquences

Labsence de contrepartie entrane la mise en place de techniques propres ce prlvement. 1.?Qui paie limpt ? Cest le contribuable. Il est dtermin par un certain nombre dlments que la loi fiscale nonce. 2.?Comment est tabli limpt ? La loi fiscale dtermine lassiette de limpt cest dire ce sur quoi est assis le prlvement : le revenu, le capital ou la dpense. 3.?Quel est le montant de limpt ? L encore, cest la loi fiscale qui prcise ce que lon appelle la liquidation. Il sagit le plus souvent dappliquer un taux la base de limpt cest dire lassiette quantifie.

C - Li m pt est une prestati on pcuni ai re qui sert l a couverture des charges publ i quesCette finalit est purement financire, actuellement elle se diversifie.a) Une finalit purement financire lpoque classique

1. Elle est consacre par la Dclaration des droits de lHomme Art. 13. Pour l'entretien de la force publique, et pour les dpenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit tre galement rpartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facults . 2. Elle se fonde sur la neutralit des finances publiques A lpoque classique, les finances publiques sont neutres par rapport lconomie. Dans ces conditions, les impts ne peuvent pas influencer lconomique ou le social. Si des impts sont perus cest uniquement pour financer les dpenses publiques.b) Une finalit diversifie lpoque moderne

1. Le dveloppement de linterventionnisme fiscal On a vite compris que limpt pouvait devenir un instrument dincitation au dveloppement de certaines activits conomiques ou sociales. Il suffit en effet de prvoir des rductions fiscales lies ces activits pour les encourager ou au contraire de prvoir une sur-imposition pour dautres afin de les enrayer. Ainsi est apparu ce que lon appelle linterventionnisme fiscal. Ce qui revient dire que limpt devient un instrument au service de linterventionnisme conomique et social.

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2. Les risques de contradiction avec la finalit financire A force de prvoir des dductions fiscales en vue de favoriser tel ou tel comportement on a diminu les rentres fiscales. Cest ainsi que lon a vu apparatre la notion de dpense fiscale qui dsigne en ralit le manque gagner engendr par linterventionnisme fiscal. La finalit financire est certes compatible avec la finalit conomique et sociale, toutefois elle doit rester la finalit principale.

2 LIMPT AU SENS LARGELinterventionnisme de la puissance publique se dveloppant dans des secteurs et sous des formes de plus en plus divers, la notion classique de limpt sest largie.

A - La taxe fi scal eLa taxe est une prestation pcuniaire requise des particuliers loccasion dun service rendu. Par son caractre obligatoire elle se rapproche de limpt, mais par la prsence dune contrepartie elle sen carte. Toutefois, la contrepartie en question peut ntre que potentielle : il nest pas ncessaire quelle ait t effectivement rendue, contrairement la redevance. Enfin, le montant de la taxe nobit pas au critre de lquivalence. Ainsi la taxe se diffrencie une fois de plus de la redevance. En termes de rgime juridique la diffrence entre limpt et la taxe est nulle puisque le lgislateur intervient pour la crer et pour en autoriser le recouvrement. La notion dimpt slargit et se trouble.

B - Les i m posi ti ons de toute natureLe Conseil Constitutionnel a t amen plusieurs reprises se prononcer sur la nature de certains prlvements. Dsormais, en effet, les contributions sur les tabacs, les alcools et les spcialits pharmaceutiques ( CC Dcision n 82-152 DC du 14 janvier 1983), de mme que la Contribution sociale gnralise (CSG) (CC Dcision n 90-285 DC du 28 dcembre 1990), ainsi que le versement transport (CC Dcision n 90-287 DC du 16 janvier 1991 de mme que la cotisation sociale de solidarit (CC Dcision n 91-302 DC du 30 dcembre 1991) doivent tre considrs comme des impositions de toute nature et non pas comme des prlvements sociaux . Utilisant les termes de larticle 34 de la Constitution impositions de toute nature il adopte une attitude pour le moins surprenante puisque sont de telles impositions les prlvements qui ne sont ni des taxes parafiscales ni des cotisations sociales. Alors que classiquement limpt tait dfini positivement par ses caractristiques cest une dmarche inverse, par limination qui est retenue. Tout cela traduit et llargissement de la notion et le trouble quil provoque. (La Cour de Cassation adopte une position diffrente (Cass Soc 18 octobre 2001) en considrant la CSG comme une cotisation sociale. En cela elle saligne sur la Cour de justice des communauts (CJCE, 15-02-2000, aff. C-169/98, Commission des Communauts europennes c/ Rpublique franaise)

SECTION 2 - LES NOTIONS VOISINES 1 - LES REDEVANCES

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On peut citer comme exemple la redevance denlvement des ordures mnagres ou encore le page des autoroutes.

A - Redevance et i m ptLa redevance encore appele rmunration de services rendus, la diffrence de limpt, a une contrepartie directe puisque cest loccasion dun service rendu quelle est perue.

B - Redevance et taxeProche de la taxe la redevance sen diffrencie sur deux points : Dabord, la redevance est cre selon larticle 5 de lordonnance du 2 janvier 1959 par er dcret en Conseil dEtat. La loi organique sur les lois de finances du 1 aot 2001 reprend cette exigence, mais ajoute que ces dcrets deviennent caducs en labsence d'une ratification dans la plus prochaine loi de finances affrente l'anne concerne. (article 4) De plus il y a quivalence entre le montant de la redevance et le service rendu, ce qui nest pas le cas dans la taxe. Ce critre de lquivalence a t finalement retenu par le Conseil dEtat dans son arrt du 21 novembre 1958 Syndicat des transporteurs ariens. Il a dailleurs t repris par le Conseil constitutionnel DC 83-166 du 29 dc. 1983)

2 - LES TAXES PARAFISCALESCette catgorie de prlvement a t cre par lordonnance du 2 janvier1959, qui en prcise er la dfinition ainsi que le rgime juridique. La loi organique sur les lois de finances du 1 aot 2001(art.63) supprime ces taxes, partir de 2004, elles seront remplaces par des impositions de toutes natures.

A - Dfi ni ti onDeux critres sont noncs par larticle 4 de lordonnance. - Il sagit tout dabord dun prlvement peru dans un intrt conomique ou social ce qui loppose limpt peru on le sait dans un intrt financier. - En second lieu la taxe parafiscale se caractrise par ses bnficiaires qui sont noncs de manire nigmatique par lordonnance du 2 janvier1959 puisquil sagit : d'une personne morale de droit public ou priv autre que l'Etat, les collectivits territoriales et leurs tablissements publics administratifs

B - Rgi m e juri di que- Elles sont cres par dcret en Conseil d'Etat, pris sur le rapport du ministre des Finances et du ministre intress. - La perception de ces taxes au-del du 31 dcembre de l'anne de leur tablissement doit tre autorise chaque anne par une loi de finances. Le lgislateur nintervient donc quune seule fois : pour autoriser le recouvrement et non pas pour la cration. Cest lEtat lgislatif annex E de la loi de finances qui donne chaque anne la liste des taxes parafiscales dont le recouvrement est autoris. - Afin den rduire le nombre, le dcret du 30 octobre 1980 a prvu que les taxes parafiscales avaient une dure de vie limite cinq ans. Pour les maintenir il faut donc

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prendre un nouveau dcret. Ce texte a t relativement efficace puisque le nombre de taxes parafiscales diminue trs lentement il est vrai. En 2001 on en recense 43. La loi organique sur les lois de finances du 1er aot 2001 prvoit La disparition des taxes parafiscales compter du 1er janvier 2004 (article 63).

3 - LES COTISATIONS SOCIALES A - Dfi ni ti onCe sont des prlvements obligatoires aux profits des organismes de scurit sociale verss par les assurs et les employeurs. Economiquement ce sont des taxes parafiscales, mais juridiquement la loi du 25 juillet 1953 les a exclus explicitement de la catgorie ce qui a pour effet de les soumettre un rgime juridique particulier.

B - Rgi m e juri di queLa place de la loi y est plus rduite. -Il ny a pas dautorisation lgislative du recouvrement. La mise en place en 1996 des lois de financement de la Scurit sociale na rien chang en la matire. La loi de financement permet certes un dbat sur le financement de la Scurit sociale, mais elle ne fait que prvoir les recettes par catgories. Aucune autorisation nest donne. - La cration ne dpend que partiellement du lgislateur puisque seuls les principes de lassiette et du recouvrement sont fixs par lui. Le Gouvernement arrte seul le taux.

SECTION 3 - LA CLASSIFICATION DES IMPOTS : IMPOT DIRECT ET IMPOT INDIRECTCest une classification classique mais conteste car la distinction de ces deux types dimpts ne se fonde pas sur un critre unique . Trois types de critres peuvent tre mis en avant.

1 - LES CRITRES ADMINISTRATIFSLes tous premiers critres taient purement administratifs, puis on a mis en avant un critre relevant du droit administratif enfin cest un critre li au contentieux administratif qui a t utilis.

A - Le cri tre purem ent adm i ni strati fAu dpart, deux administrations diffrentes se rpartissaient les impts. Les impts directs relevaient des contributions directes alors que les impts indirects relevaient des contributions indirectes. Les deux administrations vont progressivement tre fondues en une seule. Au e dbut de la V Rpublique la fusion se fera au niveau de ladministration centrale : ce sont les deux directions des contributions directes et indirectes du ministre des finances qui formeront la direction gnrale des impts (DGI). Pus tard et progressivement la fusion se

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ralisera au niveau dpartemental et rgional avec la cration des directions dpartementales des services fiscaux et des centres des impts. Dans ces conditions le critre purement administratif tait dpass.

B - Le cri tre l i au droi t adm i ni strati fPar la suite on a mis en vidence lexistence dun acte administratif particulier sagissant de certains impts : le rle. On a donc t tent de dire qutaient des impts directs ceux qui taient recouvrs par voie de rle alors que les autres taient des impts indirects. Toutefois ce nouveau critre ntait pas compltement oprant puisque limpt sur les socits qui est un i pt direct nest pas recouvr par voie de rle. On dcouvrait alors les limites de m ce nouveau critre.

C - Le cri tre l i au contenti euxLe contentieux fiscal relve des deux juges : administratif et judiciaire. Cest la rpartition de ce contentieux entre les deux ordres de juridiction qui permet de distinguer les deux catgories dimpts. Ainsi, les impts directs relvent du juge administratif alors que les impts indirects sont du ressort du juge judiciaire. Mais l encore, le nouveau critre sest rvl insuffisant puisque la TVA qui est un impt indirect relve du juge administratif et non pas du juge judiciaire. On est donc pass des critres administratifs aux critres conomiques.

2 - LES CRITRES

CONOMIQUES

Sur ce plan le nouveau critre rside dans lincidence de limpt. De ce point de vue deux hypothses doivent tre distingues. En premier lieu il faut mentionner celle o le redevable lgal de limpt se confond avec le contribuable rel cest dire avec la personne qui supporte rellement limpt. Dans ce cas, on dit que lincidence est directe et limpt est direct. Lexemple type tant limpt sur le revenu. En second lieu on peut citer lhypothse dans laquelle le redevable lgal et le redevable rel ne se confondent pas. Lincidence est indirecte, limpt est rpercut, limpt est indirect. Cest le cas de la TVA o lassujetti inclu limpt dans le prix de la marchandise quil vend et sest le consommateur final qui va supporter la taxe. Si le critre semble efficace, il arrive que lincidence dun impt direct ne soit pas directe. Ainsi, limpt sur les bnfices industriels et commerciaux peut tre rpercut en tout ou en partie sur les prix.

3 - LES CRITRES FISCAUXCest Edgar Allix qui disait que limpt direct voque le verbe tre ou avoir alors que limpt indirect renvoie plutt au verbe faire . Ctait l une manire image de dire que le fait gnrateur de limpt direct est une situation prenne : tre salari et ce titre disposer ou avoir des revenus. Par contre limpt indirect a pour fait gnrateur une transaction, une opration cest dire quelque chose qui sanalyse comme une action intermittente et quasiment accidentelle.

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Lorsque le contribuable fait il paye un impt indirect, lorsquon limpose pour ce quil est ou ce quil a , alors il sagit dun impt direct.

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Ltude de limpt peut se faire dans deux directions diffrentes. On peut dabord envisager limpt en tant quil exprime un phnomne de pouvoir, ce sera lobjet de la premire partie. Mais la manifestation de ce pouvoir fiscal dbouche sur des impts qui forment un systme fiscal que nous dcrirons dans une deuxime partie.

PREMIERE PARTIE - LE POUV OIR FISCALIl importe de savoir comment sexerce le pouvoir fiscal (Titre 1) avant de voir comment ce pouvoir, comme tous les autres, est contest (Titre 2) .

TITRE 1 - LEXERCICE DU POUV OIR FISCALLe pouvoir fiscal sexerce dans un double cadre : technique, mais aussi bien sr juridique.

CHAPITRE 1 - LE CADRE TECHNIQUESur un plan technique, on distingue trois oprations fiscales : lassiette, la liquidation et le recouvrement de limpt.

SECTION 1 - L'ASSIETTE DE L'IMPOTComme limpt na pas de contrepartie directe, il est ncessaire de lasseoir sur ce que lon appellera la matire imposable. Aprs avoir choisi cette matire, il convient bien sr de lvaluer.

1 - LE CHOIX DE LA MATIERE IMPOSABLE

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Dans labsolu, tout peut servir de matire imposable mais en ralit le choix de celle-ci doit se fonder sur les capacits contributives. Par consquent, cest la richesse du contribuable qui est prise en compte soit lorsquelle se forme travers le revenu, soit lorsquelle se constitue travers le capital ou enfin lorsquelle est utilise travers la dpense.

A - L'i m pt sur l e revenuCest la premire matire imposable dans les systmes modernes.a) La notion de revenu

Notion conomique qui a t interprte juridiquement par le lgislateur qui a pos les rgles. Le droit fiscal dveloppe des rgles qui lui sont propres. 1. La notion civiliste de revenu C'est une somme d'argent provenant d'une source permanente et de manire priodique.??

Caractre montaire Caractre permanent

Le revenu est une richesse immdiatement convertible??

On peut distinguer plusieurs sources de revenus : ? le travail qui gnre des salaires ? le capital qui peut procurer des loyers ou encore des intrts d actions ou d obligations. Mais il existe aussi des sources mixtes rsultant de lassociation du travail et du capital Cest le cas des bnfices industriels et commerciaux (BIC), des bnfices non commerciaux (BNC) qui sont les revenus des professions librales.??

Caractre priodique

Cela signifie que le revenus est mensuel, annuel, trimestriel. Mais il ne faut pas confondre la priodicit qui peut tre interrompue et la prennit. 2. La notion conomique de revenu Le revenu est l'enrichissement d'un sujet conomique. Pour TIXIER et GEST : Le revenu est gal la somme des consommations effectues par le contribuable et de la variation en plus ou moins de son patrimoine au cours d'une priode donne . Cette notion conomique a tendance aujourdhui tre reprise par le droit fiscal. Toutefois certains amnagements y sont apports. 3. La notion fiscale de revenu La notion fiscale constitue parfois une extension de la notion du revenu civiliste, parfois une restriction par rapport la notion conomique.??

Extension de la notion civiliste

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? Le caractre montaire n'est pas exclusif. Certains revenus sont pris en considration par le droit fiscal (c'est--dire imposs). Par exemple les avantages en nature. ? Le revenu net est imposable. Cest en effet le revenu peru diminu des dpenses telles que les frais professionnels, les frais engags pour conserver le revenu qui est impos. ? En droit fiscal, le caractre priodique n'est pas toujours retenu. Ainsi, les plus-values sontelles imposes en tant que revenu. Hors par dfinition la plus value est exceptionnelle.??

Restriction par rapport la notion conomique

Certains revenus au sens conomique sont exonrs, comme les allocations familiales, certaines prestations sociales, sont galement dductibles, certains revenus tels que les primes pour assurance sur la vie, les emprunts sur habitation principale... sont galement exonrs du moins partiellement. Si la notion de revenu est de plus en plus htrogne, les modalits de limposition de ce mme revenu sont elles-mmes varies.b) Les modalits de l'imposition du revenu

L'impt sur le revenu peut tre analytique (ou cdulaire), synthtique (ou gnral), mais il peut aussi tre mixte. 1. Impt cdulaire ou analytique Le principe en la matire est que chaque revenu est distingu pour tre impos de manire particulire. Un impt particulier frappe des revenus particuliers. Avec ce systme on peut adapter l'impt chaque type de revenu et donc tre plus juste. Toutefois, quelques inconvnients apparaissent. Ce nest pas le contribuable qui est apprhend dans la totalit de ses revenus, m chacun de ais ses revenus dans sa spcificit. Ainsi, un contribuable percevant plusieurs types de revenus pour des sommes moyennes sera faiblement impos alors qu'en fait la somme de ses revenus est consquente. 2. Impt gnral ou synthtique Cest la solution inverse. Ici on prend en considration lensemble du revenu quels que soient ses origines. Plus le revenu est important, plus le taux est lev. Ainsi la progressivit de limpt est-elle possible de mme que sa personnalisation. Toutefois il nest plus possible dinstaurer une discrimination. La solution est donc dans un systme mixte. 3. Impt mixte La mixit peut rsulter de la superposition des deux systmes prcdents ou encore de la combinaison de ceux-ci.??

Limpt mixte par superposition

Cest sous cette forme quhistoriquement limpt sur le revenu est apparu. ? En Grande-Bretagne : limpt sur le revenu a t instaur en 1842 sous la forme cdulaire ( Income Tax ). Cinq types de revenus diffrents, taient distingus. En 1910 est cre la Surtax : elle se superpose (sajoute) au prcdent elle est progressive (on prend en compte la totalit du revenu). ? En France, lorsque limpt sur le revenu sera instaur en 1917, ce sera sous la forme dune taxe proportionnelle cdulaire taux unique. Plus tard on ajoutera une surtaxe

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progressive revenu.

sur la totalit du revenu fiscal dont le taux variait en fonction du montant du??

Limpt mixte par combinaison

Cest lactuel systme franais. Il nexiste quun seul impt gnral, mais afin dtablir plus prcisment limpt on distingue entre les diffrents types de revenus (Salaires, BIC, BNC , etc .)

B - L'i m pt sur l e capi talLe capital est une notion complexe quil faut prciser dans un premier temps. Rien dtonnant dans ces conditions quelle soit lorigine de plusieurs modalits dimposition.a) La notion de capital

Selon P.M. Gaudemet, le capital est la richesse consolide dans le patrimoine du contribuable. Derrire cette dfinition se cachent plusieurs formes de capitaux. 1. Les formes du capital Il existe plusieurs catgories de capitaux :??

Les capitaux immobiliers /mobiliers

Les capitaux immobiliers comme par exemple les immeubles, les forts sont plus facilement imposables car il est difficile de les dissimuler physiquement. Ce qui nest pas le cas des capitaux mobiliers comme lor, les crances. Dans ces conditions on comprend que le premier type de capital ait t dabord impos.??

Les capitaux productifs / les capitaux improductifs de revenus

Certains capitaux produisent des revenus. Cest le cas des immeubles qui gnrent des loyers, cest galement le cas des actions qui peuvent procurer des intrts etc Ces capitaux sont donc plus facilement imposables que ceux qui ne procurent aucun revenu. Les bijoux, les tableaux de matre, lor, ne rapportent rien leurs propritaires moins dtre vendus. Mais dans ce cas le gain ventuel est exceptionnel et se traduit par la disparition du capital. Imposer de tels capitaux est donc pour le moins plus dlicat. La notion de capital est multiforme. Elle prsente pour cette raison des limites qui sont difficiles tracer. 2. Les limites de la notion Il est parfois dlicat de distinguer certains capitaux de certains revenus. La frontire entre certains capitaux et certaines dpenses est tout autant difficile tracer.??

Capital et revenu

On peut citer deux exemples : ? La plus value ralise lors de la vente dun immeuble est un capital conomiquement parlant, mais en droit fiscal elle est apprhende comme un revenu.

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? La rente viagre est en en fait un capital qui a t constitu, mais qui est redistribu sous forme de rente viagre donc priodiquement comme un revenu.??

Capital et dpense

Certains biens sont ambivalents. Sagit-il de biens de consommation ou de bien en capital. Le meilleur exemple que lon puisse donner est celui des automobiles ou dans une moindre mesure des appareils mnagers. On peut considrer que ce sont des capitaux mais qui samortissent trs vite (5 ans). Le capitale est donc une notion aux contours parfois flous. Nul ne stonnera dans ces conditions que limposition du capital puisse se faire selon des modalits qui varient.b) Les modalits de l'imposition du capital

1. Impt sur le capital et impt daprs le capital ? Limpt sur le capital se traduit par un taux trs lev, suffisamment lev pour que le contribuable soit oblig d'entamer son capital pour payer limpt. ? Limpt d'aprs le capital se caractrise au contraire par un taux relativement faible, infrieur au revenu du capital. Un tel impt ne menace donc pas lexistence du capital. Une telle distinction est importante car elle trace les limites de limposition du capital, trop leve, elle dtruit le capital, pas assez elle permet certains capitaux non productifs de revenus dchapper limpt. 2. Impt rgulier et impt exceptionnel ? Limpt rgulier cest par exemple limpt de solidarit sur la fortune (ISF). Dans ce cas, limposition se fait chaque anne, cest donc la possession dun certain patrimoine qui est impos. ? Limpt exceptionnel : cest le cas des droits de succession ou encore des droits de mutation. Limpt nest peru qu loccasion dvnements particuliers : la transmission du capital que ce soit par succession ou par leffet de la vente. Mais il existe des impts encore plus exceptionnels sur le capital. Ils sont lis des vnements extrmement rares qui nont aucun lien avec le contribuable. Ainsi, en Allemagne aprs la premire guerre fut cr l impt du sacrifice pour, la dtresse de lEmpire . L imposition du capital tait prvue pour une dure de 20 ou 30 ans. De mme, en France aprs la seconde guerre mondiale, deux impts ont t mis en place. Le premier frappait le patrimoine avec un tarif progressif (taux modr), le second, taxait l'enrichissement depuis 1940, son taux tait beaucoup plus lourd. Cet impt devait sanctionner les personnes qui staient enrichies pendant la guerre.

C - L'i m pt sur l a dpenseIci encore il faudra prciser la notion avant daborder les diffrentes modalits de limposition.a) La notion de dpense

On peut dfinir la dpense comme toute alination de richesse consentie par le contribuable pour se procurer un bien ou un service. . Cest donc la richesse qui sort du patrimoine du

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contribuable pour servir lachat de biens ou de services. Toutefois une question se pose : faut-il distinguer les dpenses de consommation et les dpenses dinvestissement ? En principe ne sont retenues que les dpenses de consommation. Mais certaines exceptions doivent tre mentionnes. Ainsi, pour les particuliers, lachat dun immeuble est-il soumis la TVA durant les cinq premires annes de son existence. Pass cette priode, lopration relve des droits de mutation.b) Les modalits de limposition de la dpense

Comme limpt sur le revenu, limposition de la dpense peut tre synthtique ou analytique. 1. Limpt analytique sur la dpense Limpt analytique sur la dpense est celui qui ne frappe quune dpense dtermine. On peut citer comme exemple les droits de consommation ou daccises (imposition de certains produits tels que le vin, l'alcool, le tabac). On peut galement citer les droits de douane. Ces impts analytiques sont en voie de disparition car ce sont des impts rels, seule compte la chose achete et en aucune manire la personnalit ou les caractristiques de la personne qui achte. Ces impts sont donc socialement aveugles. 2. L'impt synthtique sur la dpense Il prend en considration lensemble de la dpense. Il sagit de ce q lon appelle les taxes ue sur le chiffre d'affaire (TCA). L'impt synthtique sur la dpense peut tre partiellement personnalis ce qui explique sont dveloppement rcent. Limpt synthtique peut se prsenter de diffrentes manires :??

Limpt unique

Cet impt ne frappe quune fois la denre ou le produit ou le service. Il peut tre institu au stade de la production comme au stade de la consommation sur le dtaillant par exemple. Il est facile mettre en place, mais cest un impt dangereux pour le f car sil nest pas pay, isc, il ne sera plus jamais rcupr. En France on a prfr instituer des impts sur la consommation que sur la production. Ainsi de 1917 1920 une taxe sur les paiements a -t-elle t mise en place. Par la suite de 1941 1966 une taxe locale a pu largement contribuer aux dpenses des communes.??

Limpt en cascade

Il intervient chaque stade du circuit de commercialisation dun produit. Il peut tre cumulatif ou dductible. ? Limpt en cascade cumulatif Il sapplique chaque stade du circuit conomique. Limpt sajoute limpt. Le taux est ncessairement bas. Il a lavantage de dcourager la fraude, dans la mesure o celle-ci ne devient intressante qu la condition dtre rpte. Linconvnient dcisif et quun tel impt ignore la neutralit fiscale dans la mesure o il pnalise les circuits longs. Cet impt existait en Allemagne sous le nom dUmsatzsteuer jusquen 1968. ? Limpt en cascade dductible Il est galement pay chaque stade du circuit conomique mais le contribuable est en droit de dduire de limpt quil doit, celui quil a pay en amont do lappellation de taxe sur la valeur ajoute. Lavantage est de dcourager la fraude, mais aussi de servir la neutralit

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conomique puisque le poids final de limpt est en effet identique quelle que soit la longueur du circuit conomique. La TVA en est le meilleur exemple.

2 - LEVALUATION DE LA MATIERE IMPOSABLELa matire imposable peut tre value, le plus souvent directement mais parfois indirectement.

A - L'val uati on i ndi recteLa valeur de la matire imposable est suppose, ce nest en aucune manire la valeur relle. A cette fin on utilise certains lments intermdiaires dapprciation. Deux mthodes peuvent tre distingues.a) L'valuation indiciaire

Dans cette mthode on utilise des lments extrieurs la matire imposable qui donnent une ide de l'importance de celle-ci. Ce systme relativement ancien est maintenu uniquement titre de sanction. 1. Un systme ancien : la contribution sur les portes et les fentres Cet ancien impt frappait en ralit le capital foncier. La difficult rsidait dans lvaluation du capital surtout dans une socit o lalphabtisation ntait pas dveloppe. Dans ces conditions le nombre de portes et de fentre donnait une ide de limportance et donc de la valeur de limmeuble. De plus, il tait relativement facile pour ladministration fiscale de dnombrer elle-mme ces diffrents lments. Mais ce systme est arbitraire. Cest pourquoi il ne subsiste qu titre de sanction 2. Un systme actuel : les signes extrieurs de richesse Larticle 168 du CGI prvoit quen cas de disproportion marque entre le train de vie dun contribuable et ses revenus, la base dimposition limpt sur le revenu est porte une somme forfaitaire dtermine en appliquant certains lments de ce train de vie un barme fix par le mme code.ELEMENTS DU TRAIN DE VIE1. Valeur locative cadastrale de la rsidence principale, dduction faite de celle s'appliquant aux locaux ayant un caractre professionnel / cinq fois la valeur locative cadastrale. 2. Valeur locative cadastrale des rsidences secondaires, dduction faite de celle s'appliquant aux locaux ayant un caractre professionnel / cinq fois la valeur locative cadastrale. 3. Employs de maison, prcepteurs, prceptrices, gouvernantes : - pour la premire personne ge de moins de 60 ans / 4 600 euros - pour chacune des autres personnes / 5 700 euros La base ainsi dtermine est rduite de moiti en ce qui concerne les personnes employes principalement pour l'exercice d'une profession. Il n'est pas tenu compte du premier employ de maison. Il est fait abstraction du second employ de maison lorsque le nombre des personnes ges de 65 ans ou infirmes vivant sous le mme toit est de quatre au moins. 4. Voitures automobiles destines au transport des personnes / Les trois-quarts de la valeur de la voiture neuve avec abattement de 20 % aprs un an d'usage et de 10 % supplmentaire par anne pendant les quatre annes suivantes. Toutefois, la base ainsi dtermine est rduite de moiti en ce qui concerne les voitures appartenant aux pensionns de guerre bnficiaires du statut des grands invalides, ainsi qu'aux aveugles et grands infirmes civils titulaires de la carte d'invalidit prvue l'article 173 du Code de la famille et de l'aide sociale.

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Elle est galement rduite de moiti pour les voitures qui sont affectes principalement un usage professionnel. Cette rduction est limite un seul vhicule. 5. Motocyclettes de plus de 450 cm3 / La valeur de la motocyclette neuve avec abattement de 50 % aprs trois ans d'usage. 6. Yachts ou bateaux de plaisance voiles avec ou sans moteur auxiliaire jaugeant au moins 3 tonneaux de jauge internationale / - pour les trois premiers tonneaux : 1 140 euros - pour chaque tonneau supplmentaire : - de 4 10 tonneaux : 340 euros - de 10 25 tonneaux : 460 euros - au-dessus de 25 tonneaux : 910 euros Ce barme est quintupl pour les bateaux de plaisance battant pavillon d'un pays ou territoire qui n'a pas conclu avec la France de convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'vasion fiscales. Le nombre de tonneaux prendre en considration est gal au nombre de tonneaux correspondant la jauge brute sous dduction, le cas chant, d'un abattement pour vtust gal 25 %, 50 % ou 75 % suivant que la construction du yacht ou du bateau de plaisance a t acheve depuis plus de cinq ans, plus de quinze ans ou plus de vingt-cinq ans. Le tonnage ainsi obtenu est arrondi, s'il y a lieu, l'unit immdiatement infrieure. 7. Bateaux de plaisance moteur fixe ou hors-bord d'une puissance relle d'au moins 20 CV / - pour les vingt premiers chevaux : 910 euros - par cheval-vapeur supplmentaire: 69 euros Toutefois, la puissance n'est compte que pour 75 %, 50 % ou 25 %, en ce qui concerne les bateaux construits respectivement depuis plus de cinq ans, quinze ans et vingt-cinq ans. Ce barme est quintupl pour les bateaux de plaisance battant pavillon d'un pays ou territoire qui n'a pas conclu avec la France de convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'vasion fiscales. 8. Avions de tourisme : par cheval-vapeur de la puissance relle de chaque avion / 69 euros 9. Chevaux de course gs au moins de deux ans au sens de la rglementation concernant les courses : - par cheval de pur sang / 4 600 euros - par cheval autre que de pur sang et par trotteur / 2 700 euros 10. Chevaux de selle : par cheval g au moins de deux ans compter du second cheval / 1 370 euros 11. Location de droits de chasse et participation dans les socits de chasse / Deux fois le montant des loyers pays ou des participations verses lorsqu'il dpasse 4 600 euros. 12. Clubs de golf : participation dans les clubs de golf et abonnements pays en vue de disposer de leurs installations / Deux fois le montant des sommes verses lorsqu'il dpasse 4 600 euros. Les lments dont il est fait tat pour la dtermination de la base d'imposition sont ceux dont ont dispos, pendant l'anne de l'imposition, les membres du foyer fiscal dsigns aux 1 et 3 de l'article 6. Pour les lments dont disposent conjointement plusieurs personnes, la base est fixe proportionnellement aux droits de chacune d'entre elles. Les revenus viss au prsent article sont ceux qui rsultent de la dclaration du contribuable et, en cas d'absence de dclaration, ils sont compts pour zro. 2. La somme forfaitaire dtermine en application du barme est majore de 50 p. 100 lorsqu'elle est suprieure ou gale deux fois la limite mentionne au 1 et lorsque le contribuable a dispos de plus de six lments du train de vie figurant au barme. 2 bis. La disproportion marque entre le train de vie d'un contribuable et ses revenus est tablie lorsque la somme forfaitaire qui rsulte de l'application du barme et de la majoration prvus aux 1 et 2 excde d'au moins un tiers, pour l'anne de l'imposition et l'anne prcdente, le montant du revenu net global dclar y compris les revenus exonrs ou taxs selon un taux proportionnel ou librs de l'impt par l'application d'un prlvement. 3. Le contribuable peut apporter la preuve que ses revenus ou l'utilisation de son capital ou les emprunts qu'il a contracts lui ont permis d'assurer son train de vie. Cette sanction subsiste encore pour imposition selon le train de vie (loi fixe un certain nombre lments comme disposition d'un bateau, d'une curie ... ) qui est apprci sous forme d'indices.

b) L'valuation forfaitaire

La mthode forfaitaire consiste valuer les bases individuelles de limposition partir dun ou plusieurs lments considrs comme rvlateur de celle ci parce qutant en relation directe avec la matire imposable. 1. Le forfait lgal Dans ce forfait, les lments dapprciation sont fixs par la loi. Cest le cas en matire de bnfices agricoles. En ce domaine et pour les petites exploitations, le bnfice forfaitaire est dtermin, par hectare, pour chaque catgorie ou chaque nature d'exploitation, daprs la valeur des rcoltes leves. (article 64 du CGI). 2. Le forfait conventionnel Il sagit dun accord entre ladministration fiscale et le contribuable. Jusquen 1998 existait en matire de bnfices non-commerciaux un systme dit de lvaluation administrative qui en tait une illustration. De mme en matire de bnfices industriels et commerciaux existait un tel systme. En cas daccord entre le contribuable et ladministration le forfait tai valable

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pendant deux ans en matire de BIC et un an pour les BNC. En cas de dsaccord les parties sadressaient la Commission Dpartementale des Impts Directs (CDID).

B - L'val uati on di recteElle est fonde sur une valuation par le contribuable, mais elle suppose la possibilit pour ladministration fiscale, a posteriori, dapprcier la justesse de la dclaration.a) L'valuation par le contribuable : la dclaration

La dclaration est le procd de droit commun de constatation et dvaluation de la matire imposable. Son extension sest faite progressivement quasiment tous les impts. Le contribuable doit fournir au fisc les renseignements ncessaires ltablissement de lassiette (montant du revenu, charges de familles, charges dductibles). La rglementation est prcise : son dpt est obligatoire, dans un certain dlai. Mme si la dclaration est toujours prsume exacte, elle joue le rle de moyen de preuve opposable ladministration fiscale et au contribuable. Le dclarant est celui qui est prsum le mieux connatre le montant de la matire imposable. Du fait de linterprtation des dclarations, il a intrt tre exact. Cette mthode peut tre une source de complexit pour le contribuable qui ne peut pas matriser lensemble de la lgislation fiscale. Pour ladministration au contraire elle allge ses obligations dans loptique de prsomption dexactitude.b) Le contrle par l'administration

Dans la mesure o la dclaration repose sur les informations communiques par contribuable, il est ncessaire pour ladministration fiscale de les vrifier. Ce contrle met en uvre deux pouvoirs. 1. Le pouvoir dinvestigation Il sexerce sur deux modes : la demande de renseignements et renseignements??

la recherche de

La demande de documents et de renseignements

Ladministration fiscale a le droit de demander que certains documents lui soient communiqus. Ce peuvent tre des documents dtenus par le contribuable (documents comptables) mais aussi par des tiers et qui concernent le contribuable. En cas de refus de communication, le contribuable encourt une amende ou mme des poursuites. Elle peut galement en dehors de la production de tout document faire une demande gnrale de renseignement qui peut prendre plusieurs formes. - La demande de renseignement informelle : il sagit de toute demande faite par le fisc qui ne repose sur aucun fondement textuel. Le contribuable nest pas tenu de rpondre et son refus nest pas sanctionn. - La demande dclaircissement : elle ne concerne que limpt sur le revenu mais peut porter sur nimporte quel point de cet impt. - La demande de justification : elle concerne les situations de familles, toute charge retranche du revenu global.

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Les deux dernires procdures sont rglementes. Le contribuable a 30 jours pour fournir sa rponse ; un nouveau dlai de deux mois est ouvert en cas de rponse insuffisante. Le dfaut de rponse peut entraner une taxation doffice.??

La recherche de renseignements

Elle se traduit par le droit de visite et les perquisitions fiscales. A lorigine, cette recherche de renseignements ne sexerait quen matire de contribution indirecte. Ce droit de visite a t tendu, en 1984, aux impositions directes et taxes sur le chiffre daffaire. Le juge est prsent tout au long de la procdure. 2. Le pouvoir de vrification Il se traduit par deux procdures??

La vrification de comptabilit

Cest un contrle de lexactitude et de la sincrit des dclarations souscrites par le contribuable au moyen de leur comparaison avec le contenu des critures comptables . Il permet un examen critique sur place des documents et des critures.??

Lexamen contradictoire de lensemble de la situation fiscale personnelle

Cest lensemble des oprations ayant pour but de vrifier la sincrit des dclarations globales au titre de limpt sur le revenu . Il sagit de ce que lon appelle couramment un contrle fiscal.

SECTION 2 - LA LIQUIDATION DE L'IMPOTLiquider limpt revient en calculer prcisment le montant. A cette fin on applique gnralement le taux la base que lon vient justement dtablir. Toutefois dautres lments de ce que lon appelle le tarif de limpt interviennent galement.

1 - LE TAUX DE L'IMPTLe plus souvent le taux de limpt est un taux ad valorem cest dire un pourcentage que lon va appliquer la base. Mais il existe, sagissant de certains impts comme les droits daccises, des taux spcifiques qui sexpriment par une valeur en euros par quantit de marchandise ou de produit vis. Deux problmes se posent sagissant du taux ad valorem : celui de sa dtermination et celui de son adaptation.

A - La dterm i nati on du tauxOn peut dterminer le taux en relation avec le produit de limpt ou en relation avec la matire imposable.a) Taux et produit de l'impt

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Selon que le taux de limpt est dtermin et donc connu avant ou aprs le produit de limpt cest dire ce quil rapporte, on a affaire un impt de quotit ou un impt de rpartition. 1. Limpt de rpartition Dans ce type dimpt on fixe dabord le montant attendu du prlvement. Celui-ci tant connu, on peut le rpartir entre les contribuables. Le taux peut alors tre calcul. Ce type dimpt a aujourdhui disparu. Il correspond un systme archaque. Il tait notamment utilis sous lancien rgime ou plus prs de nous dans le cadre de la fiscalit directe locale : les quatre vieilles taient rparties entre les communes, lintrieur des communes on rpartissait entre les contribuables, en fonction des bases des impts. Ce systme permettait de compter sur des rentres fiscales sres. Evidemment, il ne brillait pas par sa justice. Et cest pourquoi il a t abandonn. Aujourdhui, les impts sont tous des impts de quotit. 2. Limpt de quotit Dans ce type dimpt le taux est fix dabord. Ensuite, il est appliqu la base imposable. Enfin, on connat le produit de limpt. Le taux est donc ici une cause et non pas une consquence.b) Taux et montant de la matire imposable

Limpt peut tre proportionnel la matire imposable ou progressif par rapport celle-ci. 1. Limpt proportionnel Cest un impt dont le taux est constant quel que soit le montant de la matire imposable. Ce type dimpt est apparu le premier. Il ralisait une justice arithmtique. Aujourdhui, limpt proportionnel reste en vigueur notamment en matire dimpt sur la dpense. Il a mme tendance se dvelopper puisque la CSG et les autres contributions sociales cres rcemment adoptent le taux proportionnel. 2. Limpt progressif Limpt progressif est celui dont le taux slve avec laugmentation de dimension de la matire imposable. Il ralise une galit relle et non plus arithmtique. Lide du taux progressif est apparue avec Montesquieu qui souhaitait imposer plus le superflu que le ncessaire, mais cest surtout Condorcet qui expose lide moderne de limpt progressif. Cependant, il faudra attendre 1901 pour voir apparatre dans la fiscalit franaise un tel type de taux dans les droits de succession. Ensuite cette technique sera applique limpt sur le revenu. On peut distinguer deux sortes de progressivit.??

La progressivit par classe ou globale

La matire imposable est dcoupe en plusieurs classes. Chacune de ces classes est impose un taux propre qui augmente avec la matire imposable. Ainsi, par exemple, pour le revenu compris entre 0 et 100, le taux sera de 5 %, de 100 500 il sera de 10 %, de 500 1000 il slvera 15 % etc Ce systme est simple, mais il introduit une certaine injustice aux limites des diffrentes classes. Puisque dans notre exemple, quand le contribuable A qui dclare un revenu de 99 paye un impt de 4,95, le contribuable B qui lui a peru un revenu de

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101 va payer un impt de 10,1 soit pratiquement le double. Il sagit donc dune progressivit par palier. Lamlioration du systme dbouche sur la progressivit par tranche??

La progressivit par tranche

En France on pratique une telle progressivit. Ainsi, dans limpt sur le revenu des personnes physiques, le taux varie en fonction des six tranches suivantes : Tranches de 4 121 8 104 de 8 104 14 264 de 14 264 23 096 de 23 096 37 579 de 37 579 46 343 au-dessus de 46 343 Taux 7,5 % 21 % 31 % 41 % 46,75 % 52,75 %

Dans ce cadre, un revenu de 15 000 va tre dcoup en plusieurs tranches. De 0 4120 le taux est 0, cest un abattement. De 4 121 8 104 on va appliquer le taux de 7,5 %, de de 8 104 14 264 on appliquera le taux de 21 %, enfin de 14 264e 15 000 cest le taux de 31 % qui est utilis, ce qui fait : (7,5 % de 3983 = 298,25 ) + (21 % de 6160 = 1293 ) + (31 % de 736 = 228,16 ) Au total ce contribuable payera un impt gal 298,25 + 1293 +228,16 = 1819,1 . Avec le systme prcdent, puisque son revenu est de 15 000 tout son revenu imposable (150000 4121 = 10879 ) 10879 aurait t impos 31 % soit 3372,49

B - L'adaptati on du tauxUne fois le taux dtermin on va gnralement ladapter la situation du contribuable, cest ce que lon appelle la personnalisation ou alors on ladaptera la matire imposable cest la discrimination.a) La personnalisation de l'impt

Tenir compte de la personne du contribuable cest prendre en considration sa situation familiale. Lamnagement familial de limpt peut tre ralis de diffrentes manires. 1. Le quotient conjugal Ce systme est employ aux tats-Unis o il est couramment dnomm le cadeau de mariage de lOncle Sam . Son mcanisme est le suivant : le revenu imposable du mnage est divis en deux parts. Le barme progressif de limpt est appliqu chaque part; le montant de limpt d par le mnage se calcule en multipliant par deux le rsultat obtenu. Les couples sont ainsi avantags par rapport aux clibataires mais on ne tient pas compte du nombre denfants. Ce dfaut est corrig dans le systme du quotient familial. 2. Le quotient familial Lide de base dans ce systme appliqu en France est de proportionner limpt aux possibilits de consommation de toutes les personnes entre lesquelles se partage le revenu global d'un foyer fiscal.

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Le contribuable se voit accorder un nombre de parts proportionnel au nombre de personnes dont il a la charge. Le revenu global du foyer est divis par le nombre de parts ensuite on applique ce quotient le barme progressif de l'impt. La multiplication du rsultat obtenu par le nombre de parts donne la cotisation dimpt que doit le contribuable.b) La discrimination de l'impt

Cest ladaptation du taux la matire imposable et non plus au contribuable. Deux sortes de discriminations peuvent tre distingues. 1. La discrimination au sein dun mme impt La TVA donne un bon exemple de cette mthode puisque dans le cadre dun mme impt coexistent plusieurs taux. Chacun de ces taux frappant un certain type de marchandises. Ainsi, le taux rduit de 5.5 % s'applique-t-il essentiellement aux produits de premire ncessit, alors que le taux normal de 19,6% sapplique toutes les oprations imposables pour lesquelles aucun autre taux nest prvu. 2. La discrimination au sein du systme fiscal Il peut arriver quune mme base soit frappe par deux taux diffrents dans le cadre formel de deux impts diffrents. Ctait le cas dans limpt sur le revenu des personnes physiques jusquen 1971 ou une taxe complmentaire frappait certains revenus non salariaux.

2 - LES AUTRES LEMENTS DU TARIFOn peut corriger limpt en sattaquant sa base ou plus simplement, en sen prenant la cotisation fiscale.

A - Les correcti ons de l a base de l i m pta) Les abattements

Labattement est une exonration de la partie la plus basse du revenu ou de manire gnrale de la base. Elle est sense correspondre la partie du revenu absolument ncessaire pour subsister.b) Les dductions

Ce sont des sommes que lon soustrait du revenu imposable pour des raisons l plus souvent e de justice fiscale. Ainsi, la dduction des frais professionnels permet-elle de nimposer que la partie du revenu dont on dispose rellement. La rfaction ou rduction des 20% qui est accorde aux salaris permet de corriger une ingalit : les autres contribuables peuvent plus facilement dissimuler leurs revenus et donc payer moins dimpts. Les dductions constituent galement un instrument dinterventionnisme fiscal. La dduction de certaines dpenses, comme celles lies aux conomies dnergie, favorise bien sr les conomies en question. Mais, comme la dduction est applique au revenu dpenses gales mais revenus diffrents, le cadeau fiscal ne sera pas le mme. On est donc en prsence dune injustice que lon peut viter en corrigeant non plus la base de limpt, mais la cotisation fiscale elle-mme.

B - Les correcti ons de l a coti sati on fi scal e

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Elles ont comme objet non pas la base de limpt, mais la cotisation dimpt.a) Les rductions

Elles sont destines le plus souvent encourager certaines dpenses dordre personnel engages par les contribuables. Cest le cas par exemple : des cotisations verses un syndicat ou encore des investissements dans les DOM-TOM. Elles sappliquent sur le montant de limpt calcul suivant le barme progressif et aprs plafonnement ventuel des effets du quotient familial et imputation de la dcote. Ces rductions dimpt ne peuvent donner lieu remboursement.b) Les dcotes et exonrations

La dcote est un mcanisme qui permet de rduire, voire dannuler limpt. Cest le cas en matire dimpt sur le revenu o les petites cotisations font lobjet dune diminution gale la diffrence entre 380 et la moiti de la cotisation. Cet avantage est rserv aux contribuables dont l impt est infrieur 760 . Lexonration quant elle dispense totalement dimpt sous certaines conditions fixes par la loi. Ainsi les entreprises nouvelles dans les zones damnagement du territoire sont-elles exonres de limpt sur les bnfices.

SECTION 3 - LE RECOUVREMENT DE L'IMPOTIl sagit de lensemble des oprations tendant obtenir le paiement de la dette fiscale.

1 - LES OPRATIONS DE RECOUVREMENTTrois questions fondamentales se posent : qui procde au recouvrement, jusqu quand peuton intervenir et enfin comment procde-t-on ?

A - L'auteur du recouvrem entPlusieurs systmes sont possibles et ont dailleurs t appliqus.a) La collecte

Cest le plus ancien des systmes. En effet, il a t utilis sous lancien rgime pour le recouvrement de la taille. Les collecteurs de limpt taient des contribuables dsigns par les autres contribuables pour recouvrer limpt. Aujourdhui, le systme de la collecte est appliqu la TVA puisque ce sont les assujettis limpt qui sont chargs de ltablir et de le recouvrer. Chaque mois, ils versent aux comptables de la DGI la TVA collecte diminue de la TVA quils ont eux-mmes paye sur les marchandises et les services ncessaires la fabrication de leurs produits.b) La ferme

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Ce systme est lui aussi trs ancien. Il tait pratiqu sous la monarchie. Un financier, le Fermier, sengageait verser au Trsor le montant de limpt. En change, il disposait du droit rgalien de recouvrer limpt. Lavantage du systme tait quil librait lEtat de toute proccupation de recouvrement et mme dassiette et de liquidation. Ladministration de lpoque naurait pas t en mesure de le faire. Mais ce systme tait coteux puisque la rmunration du Fermier tait de lordre de 20 % du produit de limpt recouvr.c) La rgie

Cest le systme dans lequel lEtat lui-mme assure le recouvrement de limpt. Il est pratiqu aujourdhui. En effet, trois rseaux comptables recouvrent les impts 1. Les comptables directs du Trsor Ces comptables dpendent de la direction de la comptabilit publique (DCP). Cest le rseau le plus important quantitativement : par ses effectifs, mais aussi qualitativement : par ses fonctions. En effet, les comptables du Trsor recouvrent les impts directs : impt sur le revenu, impt sur les socits et les impts directs des collectivits territoriales. - Au niveau central on trouve : lAgent comptable central du Trsor qui tablit le Compte gnral de ladministration des finances, lAgent comptable de la dette publique, le TPG pour ltranger, lAgent comptable des traites de la marine. - Dans chaque dpartement il existe un Trsorier payeur gnral (TPG). Dans l dpartement e chef lieu de rgion le TPG est galement TPG de rgion. - Dans les arrondissements les plus importants sont nomms des receveurs des finances - Dans les cantons et en fonction de leur importance sont installs des trsoriers principaux, des receveurs-percepteurs ou des inspecteurs. 2. Les comptables des impts Ils dpendent de la direction gnrale des impts (DGI). Ils interviennent dans le recouvrement des impts indirects, ils procdent notamment lencaissement de la TVA. Il sagit plus prcisment des receveurs divisionnaires, des receveurs principaux et des receveurs locaux des impts. 3. Les comptables des douanes Ils dpendent de la direction gnrale des douanes et procdent au recouvrement des droits de douane ainsi que de certains droits indirects.

B - La prescri pti on du recouvrem enta) Dure

Selon larticle L-274 du Livre de procdure fiscale, les comptables du Trsor qui nont fait aucune poursuite contre un contribuable retardataire pendant quatre annes conscutives, partir du jour de la mise en recouvrement du rle perdent leur recours et sont dchus de tous droits et de toute action contre ce redevable. Cette prescription du recouvrement ne doit pas tre confondue avec le dlai de rptition pendant lequel, les omissions totales ou partielles constates dans lassiette de limpt, les insuffisances, les inexactitudes ou les erreurs d'imposition peuvent tre rpares par ladministration des impts ou par ladministration des douanes et droits indirects. Ce droit de reprise ou de rptition de ladministration des impts s'exerce jusqu la fin de la troisime anne qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due.

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b) Interruption

Mais ce dlai de quatre ans peut tre prescrit, sil est interrompu par tous actes comportant reconnaissance de sa dette de la part du contribuable et par tous autres actes interruptifs de la prescription comme la notification de redressements ou un avis tiers dtenteur.

C - La procdure du recouvrem entLa procdure se dcompose en deux phases.a) La mise en recouvrement

Elle prend des formes diffrentes selon quil sagit dimpts tablis par voie de rle ou non. 1. La mise en recouvrement des impts tablis par voie de rle Le rle est une liste des contribuables passibles de limpt comportant pour chacun deux la base d'imposition, la nature des contributions, le taux dimposition et le montant des cotisations,. Cette liste est dresse par le directeur des services fiscaux au vu des lments fournis par les services d'assiette. Les rles donnent lieu la dlivrance davis dimposition au contribuable. Cet avis dimposition prcise, le total des sommes acquitter, les conditions dexigibilit ainsi que la date de mise en recouvrement et la date limite de paiement. Les impts directs sont, dune manire gnrale, exigibles trente jours aprs la date de la mise en recouvrement du rle. En cas de retard dans le paiement, une majoration de 10 % est applicable aux sommes impayes. Une lettre de rappel donnant un dernier dlai au contribuable. Si la lettre de rappel na pas t suivie de paiement, le comptable du Trsor peut engager des poursuites. 2. La mise en recouvrement des autres impts Si limpt est peru sans rle nominatif (TVA, ISF), le paiement seffectue volontairement par le contribuable aprs avoir calcul le montant de limpt. Ce nest que si le contribuable omet ou paie insuffisamment que ladministration sera amene tablir un titre de perception quelle rendra excutoire : lavis de mise en recouvrement. En cas de non-paiement, une mise en demeure est envoye au contribuable. Cest lacte par lequel ladministration fait sommation au dbiteur de se librer. Aprs l'expiration d'un dlai de vingt jours, les poursuites pourront tre engages.b) Le recouvrement forc ou les poursuites

1. Le premier acte de poursuite : le commandement Il sagit dun acte de poursuite par lequel le dbiteur est somm de payer sa dette. Il nexiste quen matire dimpts directs. Le commandement ne peut tre notifi que vingt jours aprs la lettre de rappel. Il indique le titre autorisant les poursuites, le montant de la somme payer et lordre de payer la somme rclame sous peine dy tre contraint par les voies de droit. Les poursuites ont lieu par ministre dhuissier de justice ou sont effectues par les agents huissiers du Trsor faisant fonction dhuissier de justice pour les contributions directes. Les frais de poursuites, la charge des contribuables, s'lvent 3 % du montant du dbet avec un minimum de perception de 7,50 (50 F). 2. Les autres actes de poursuites 23

Si le commandement de payer ne donne aucun rsultat, plusieurs actes de poursuite sont possibles.??

La saisie -vente

Elle a pour objet de mettre les biens mobiliers corporels du dbiteur, sous main de justice. Elle est opre par les agents huissiers du Trsor ou les huissiers de justice et ne peut, en principe, avoir lieu que huit jours aprs la signification du commandement.??

La saisie des rmunrations

La procdure s'applique, aux sommes dues titre de rmunration toutes les personnes salaries ou travaillant quelque titre ou en quelque lieu que ce soit, pour un ou plusieurs employeurs.??

Lavis tiers dtenteur

L'avis tiers dtenteur est un acte de procdure qui permet au comptable, sur simple demande, dobliger un tiers lui verser, sur les fonds dont il est dpositaire, dtenteur ou dbiteur l'gard d'un redevable, les impts dus par ce dernier.??

La contrainte

Cest la possibilit de faire incarcrer le contribuable. Mais les hypothses dans lesquelles cela est possible sont extrmement rares.

2 - L'OBJECTIF DU RECOUVREMENT : LE PAIEMENTIci encore se posent trois questions simples qui, quant, comment ?

A - Le contri buabl e et l e redevabl ea) Le contribuable

Le contribuable est celui au nom de qui la dette dimpt a t juridiquement tablie, cest celui qui supporte juridiquement le poids de limpt, mme sil peut en dcaler une partie sur dautres.b) Le redevable

Le redevable est celui qui le fisc peut rclamer la dette dimpt. Le plus souvent, le contribuable et le redevable ne font quun, mais pas toujours. La distinction a un intrt dans deux hypothses : la solidarit financire et les tiers dtenteurs. 1. La solidarit financire Elle rend le rle excutoire non seulement contre le contribuable, mais encore contre ses reprsentants ou ayants cause . Elle est prvue par la loi. La solidarit financire peut tre fonde sur lexistence de liens familiaux. Ainsi chacun des poux vivant sous le mme toit est solidairement responsable du paiement de la taxe d'habitation et de l'impt sur le revenu. En cas de dcs du contribuable, le recouvrement de ses impts peut tre poursuivi sur ses hritiers et lgataires. 2. Les tiers dtenteurs En application des articles L -262 du Livre de procdure fiscale, lAdministration peut par avis tiers dtenteur apprhender, entre les mains de tiers, les deniers que ceux-ci dtiennent du chef du contribuable.

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B - La date du pai em entLe paiement peut tre comptant, diffr, anticip.a) Le paiement comptant

Dans certains cas, il y a simultanit entre le fait gnrateur de limpt et son paiement : cest la systme des droits au comptant (TVA, ).b) Le paiement diffr

Le paiement peut tre diffr : sil y a un dlai entre la connaissance par ladministration de la matire imposable et le paiement. Cest le cas pour les successions o le paiement peut tre fractionn. Cest galement le cas lorsque le fisc accorde un sursis de paiement. Enfin pour tous les impts tablis par voie de rle le paiement est diffr. Il en va ainsi de limpt sur le revenu dont le paiement est exig lanne suivant la perception des revenus imposs.c) Le paiement anticip

Le paiement peut tre anticip : les tiers provisionnels pour limpt sur le revenu, en sont un bel exemple de mme que la mensualisation pour le mme impt.

C - Les m odes de pai em enta) Le paiement en argent

Limpt est en principe payable en argent. Cest ce que rappelle larticle 160 du CGI : Les impts et taxes viss par le prsent code sont payables en argent, dans la limite de 3 000 euros, la caisse du comptable du Trsor charg du recouvrement des impts directs Il ny a donc plus dimpt en nature. Toutefois, larticle 1716 bis du CGI a admis la dation en p aiement des droits de succession. Elle se traduit par la remise duvres dart, de livres, d'objets de collection, de documents, de haute valeur artistique ou historique ou dimmeubles situs dans les zones d'intervention du Conservatoire de lespace littoral et des rivages lacustres au Trsor. Cette procdure exceptionnelle de rglement des droits est subordonne un agrment. La dcision dagrment fixe la valeur libratoire quelle reconnat aux biens offerts en paiement. La dation en paiement nest parfaite que par lacceptation par lintress de cette valeur.b) Les modalits du paiement

Le paiement seffectue en principe en numraire, il est accept pour le paiement de tous les impts, taxes ou cotisations dans la limite de 3 000 . Sont galement accepts les effets bancaires (chques bancaires ordinaires , chques de voyages, ordres de virement). Le prlvement automatique est galement admis pour le paiement mensuel de l'impt (impt sur le revenu, impts directs locaux). De plus le tlrglement a t rcemment mis en place. Enfin, le paiement des droits de mutation par dcs peut tre effectu en valeurs du Trsor dans la proportion fixe respectivement par le conseil dadministration de la caisse autonome

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de gestion des bons de la dfense nationale, dexploitation industrielle des tabacs et damortissement de la dette publique et par arrt du ministre de lconomie et des finances.c) Linterdiction de la compensation

Lorsque deux personnes se trouvent dbitrices lune envers lautre, il sopre entre elles une compensation qui teint les deux dettes. Cest ce que prvoit le Code civil. En droit fiscal le principe est inverse. Les contribuables ne peuvent invoquer en leur faveur la compensation entre leur dette fiscale et une crance sur le Trsor. Cette interdiction a plusieurs fondements. Dabord, le principe de luniversalit budgtaire interdit toute compensation entre dpenses et recettes (rgle du produit brut). Ensuite, cela supposerait lexcution force sur les dettes des collectivits publiques.

CHAPITRE 2 - LE CADRE JURIDIQUE

Limpt est encadr par le droit. Il importe de connatre les sources juridiques ainsi que leur contenu : les principes.

SECTION 1 - LES SOURCESLes sources du droit fiscal sont internes mais aussi internationales.

1 - LES SOURCES INTERNESLa pyramide des normes comprend son sommet la Constitution bien sr, les lois et rglements ainsi que la doctrine administrative.

A - La Consti tuti onPar Constitution il faut entendre non seulement la Constitution proprement dite cest dire les articles de celle-ci, mais aussi la Dclaration des droits de lhomme et du citoyen de 1789.a) La Dclaration des droits de lhomme

Deux articles de la Dclaration des droits de lhomme rgissent le droit fiscal. 1. Larticle 14 Tous les citoyens ont le droit de constater, par eux-mmes ou par leurs reprsentants, la ncessit de la contribution publique, de la consentir librement, d'en suivre l'emploi, et d'en dterminer la quotit, l'assiette, le recouvrement et la dure. 26

Par ce texte, les reprsentants de la Nation ont le pouvoir de fixer les caractristiques du prlvement fiscal (son assiette, sa quotit et les modalits de son recouvrement) mais aussi de surveiller lusage qui en est fait par lExcutif, cest--dire de contrler les dpenses publiques. 2. Larticle 13 Il prcise : Pour l'entretien de la force publique, et pour les dpenses d'administration, une contribution commune est indispensable : elle doit tre galement rpartie entre tous les citoyens, en raison de leurs facults Ainsi est pos la fois la ncessit de limpt, conu comme instrument privilgi de financement des dpenses publiques, mais aussi lobligation de rpartir sa charge de faon galitaire tout en la pondrant en fonction des facults contributives de chaque citoyen.b) Les articles de la Constitution

1. Larticle 34 Il prcise que la loi fixe les rgles... concernant l'assiette, le taux et les modalits de recouvrement des impositions de toutes natures , en dautres termes il pose le principe de la lgalit de l'impt, dans le prolongement de larticle 14 de la Dclaration de 1789. Ce principe sera prcis un peu plus loin. 2. Larticle 55 Cette disposition donne aux traits rgulirement ratifis, une valeur juridique suprieure celle des lois, pourvu que les autres tats parties au trait lappliquent galement. Le deuxime degr de la pyramide des normes sera par consquent form par les traits internationaux intervenus en matire fiscale.

B - La l oi et l e rgl em entOn sait que la loi est la source fondamentale en droit fiscal sous rserve de lintervention du rglement et surtout du droit europen. Les textes lgislatifs et rglementaires ont t rassembls dans le Code gnral des impts (CGI) ainsi que dans le Livre de procdure fiscale (LPF).

C - La doctri ne adm i ni strati veCest le produit de linterprtation des textes fiscaux par ladministration. Il sagit des mesures dordre intrieur au regard de la jurisprudence du Conseil d Etat. Elles simposent en vertu du principe hirarchique aux agents de ladministration fiscale. En revanche, elles nont pas de caractre contraignant pour les contribuables. Toutefois en pratique, elles ont une porte considrable car elles viennent remplacer la norme fiscale. Diffrents cas de figures peuvent se prsenter : - La doctrine illgale est plus contraignante que la loi pour le contribuable. Dans ce cas le Conseil dEtat fera prvaloir la loi. - En revanche, si la doctrine illgale est plus douce que la loi. Ladministration peut alors dcider de modifier sa doctrine de faon rtroactive sans que le contribuable puisse se prvaloir de quoi que ce soit en vertu du principe de labsence des droits acquis en matire fiscale. Cette position du juge est dure et le lgislateur a voulu temprer les consquences de cette vision.

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Ainsi larticle L 180 A du Livre de procdure fiscale (LPF) interdit ladministration de sanctionner le contribuable qui appliquait de bonne foi une doctrine formellement admise dans le pass par ladministration. Larticle L 180 B (LPF) accorde ces mmes droits au contribuable lorsque ladministration avait pris position sur lapprciation dune situation de fait par rapport un texte fiscal. Il y a cependant un problme de compatibilit de ces articles par rapport l'article 34 de la Constitution qui donne comptence exclusive au lgislateur en matire dimpt. On ne voit donc pas trs bien comment des articles du Code gnral des impts peuvent confrer une valeur juridique quelconque la doctrine administrative.

2 - LES SOURCES INTERNATIONALES A - Les conventi ons i nternati onal esIl sagit essentiellement de conventions tendant viter la double imposition. Il existe 90 conventions ratifies qui unissent la France ses partenaires tandis qu'une quarantaine dautres se trouvent des stades variables, de ngociation ou de signature en attente de ratification. Au niveau mondial le rseau des conventions est dense puisqu'il dpasse 2 500.

B - Le droi t com m unautai reUne grande partie du droit fiscal franais est aujourd'hui marqu par le droit communautaire. Le phnomne sest opr au moyen des normes drives prvues par larticle 189 du trait de Rome pour assurer son application : la directive - qui impose a tats membres de modifier ux dans un certain dlai leur systme juridique (lois et rglements) pour le rendre conforme aux prescriptions de cette directive et assurer ainsi la parfaite transposition de celle-ci - et le rglement - qui est directement applicable dans chaque tat sans mdiation des autorits normatrices de celui-ci. Cest essentiellement dans trois domaines que linfluence du droit europen sest faite sentir. Dabord, bien sr labolition des droits de douanes ensuite celui de la suppression des taxes deffet quivalent de tels droits. Enfin et cest le stade actuel lharmonisation fiscale. Elle progresse trs lentement.

C - La Conventi on europenne des droi ts de l hom m eCest l'acceptation par la France du droit de recours individuel, en 1981, qui a permis lapplication effective de la Convention europenne des droits de lhomme comme source de droits. Deux sortes de dispositions doivent tre cites cet gard. Le renforcement des exigences que doit remplir le procs quitable (art. 6-1) et la condamnation de toute disposition qui aboutirait porter atteinte aux biens d'un contribuable, sans offrir les garanties procdurales lmentaires (art. 1 du Protocole additionnel n' 1). Cest Cour europenne des droits de lhomme mais a ussi le juge fiscal franais qui appliquent ces dispositions.

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SECTION 2 - LES PRINCIPESLe principe de base est celui de la lgalit de limpt. En dautres termes, il ny a pas dimpts sans loi. Mais la loi fiscale sapplique de manire particulire.

1 - LE PRINCIPE DE LA LGALIT DE L'IMPTCe principe est affirm avec force et solennit par larticle 14 de la Dclaration des Droits de lHomme et du Citoyen de 1789 : tous les citoyens ont le droit de constater par eux - mmes ou par leurs reprsentants la ncessit de la contribution publique, de la consentir librement, den suivre lemploi et den dterminer la quotit, lassiette, le recouvrement et la dure .

A - Si gni fi cati on de l a rgl eLe principe a en ralit une double signification.a) Le lgislateur peut seul crer l'impt

Larticle 34 de la constitution de 1958 prcise cette premire signification : la loi fixe les rgles, concernant lassiette, le taux et les modalits de recouvrement des impositions de toute nature. Concrtement, cela signifie la ncessit dune intervention formelle du parlement pour toute cration ou toute suppression dimpt, toute modification du champ dapplication dun impt existant. Cette intervention du lgislateur peut prendre deux formes : celle dune loi de finances ou celle dune loi ordinaire. 1. La cration de limpt par une loi de finance Lordonnance du 2 janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances prcise dans son article premier : Les lois de finances dterminent la nature, le montant et l'affectation des ressources . La loi organique sur les lois de finances du 1er aot 2001 qui se substituera lordonnance, reprend dans son article premier la mme formule. De fait, les impts sont souvent modifis voir crs par une loi de finances. Mais comme ces lois sont soumises un calendrier prcis et contraignant, ce sont souvent des lois ordinaires qui interviennent. 2. La cration par une loi ordinaire Cette possibilit est largement utilise. Elle a t confirme par le Conseil constitutionnel plusieurs reprises. : CC 83-164 DC du 29 dcembre 1983 ; CC 84-170 DC du4 juin 1984 ; CC 95-365 DC du 27 juillet 1995. Dans cette dernire dcision le Conseil prcisait : les dispositions fiscales ne sont pas au nombre de celles qui sont exclusivement rserves la comptence des Lois de finances, elles peuvent par consquent figurer dans une loi ordinaire .b) Le lgislateur peut seul autoriser l'impt

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Limpt ne peut tre recouvr que dans la mesure o il a fait lobjet dune autorisation. En absence dune telle autorisation, le comptable commettrait le dlit de concussion. Lautorisation est donne par la loi de finances de lanne. Cest ce que prvoit lordonnance du 2 janvier 1959 portant loi organique relative aux lois de finances dans son article 2 : La loi de finances de l'anne prvoit et autorise, ... l'ensemble des ressources de l'Etat . La loi organique sur l s lois de finances du 1er aot 2001, quant elle, prcise dans son article e 34 que la loi de finances de lanne autorise la perception des ressources de lEtat et des impositions de toutes natures affectes des personnes morales autres que lEtat Dailleurs chaque anne le premier article de la loi de finances commence par cette formule : La perception des impts, produits et revenus affects lEtat, aux collectivits territoriales, aux tablissements publics et organismes divers habilits les percevoir continue dtre effectue pendant lanne 2001 conformment aux lois et rglements et aux dispositions de la prsente loi de finances

B - Infl exi on de l a rgl ea) Le dveloppement du pouvoir rglementaire en priode normale

En principe, la place du lgislatif et de lexcutif est clairement dlimite par larticle 34 de la Constitution. Mais en matire de fiscalit, le partage de comptence est parfois dlicat. Deux situations doivent tre distingues.: ? En ce qui concerne les rgles dassiette, de liquidation et de recouvrement des impts dont la fixation a t pralablement prise dans la forme lgislative, le gouvernement prend les rglements dapplication, mais le Conseil constitutionnel veille ce que lexcutif ne saccorde pas une trop grande marge de manuvre. Il faut distinguer le rglement qui met en uvre, et la mise en cause qui reste de la comptence lgislative. De plus le Conseil constitutionnel a plusieurs fois sanctionn lincomptence ngative du lgislateur cest dire le fait de ne pas exercer sa comptence (CC 86-223 DC du 29 dcembre 1986 et CC 87-239 DC du 30 dcembre 1987), ? En ce qui concerne les mesures dtachables dune rgle dassiette, de liquidation et de recouvrement, elle entre dans le champ du pouvoir rglementaire de larticle 37 de la constitution de 1958.b) Le dveloppement du pouvoir rglementaire en priode exceptionnelle

? ?Sur la base article 38 de la constitution, le lgislateur peut dlguer de manire ponctuelle son pouvoir lgislatif au gouvernement. Celui-ci, prendra par ordonnance les dispositions en matire lgislative. Cette dlgation du pouvoir lgislatif va entraner une extension des pouvoirs excutifs. A plusieurs reprises un tel procd a t utilis en matire fiscale. ? ?De plus larticle 16 donne au Prsident de la rpublique des pouvoirs exceptionnels en priode de crise. Il peut notamment intervenir la place du parlement. Le Prsident de la rpublique pourrait donc par dcision prise sur la base de l'article 16 crer un impt (cette situation ne s'est jamais produite).

2 - L'APPLICATION DE LA LOI FISCALE

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La loi fiscale sapplique de manire particulire non seulement dans le temps mais aussi dans lespace.

A - L'appl i cati on dans l e tem psa) L'annualit

1. Lnonc du principe Le principe de lannualit de limpt est rappel par larticle 4 de lordonnance du 2 janvier 1959 : lautorisation de percevoir limpt est annuelle . Ce principe est relier avec le principe de lannualit budgtaire. Il est concrtis dans la loi de finances de lanne. La loi organique sur les lois de finances du 1er aot 2001 reprend son compte ce principe en le formulant diffremment : la loi de finances de lanne autorise pour anne la perception des ressources de lEtat et des impositions de toutes natures affectes des personnes morales autres que lEtat (article 34). Ce principe prsente deux aspects : ? ?il implique que la loi fiscale soit mise en application tous les ans ? ?la loi dimpt rgit lopration fiscale pour lanne entire 2. Le dpassement du principe Deux possibilits de dpassement du principe sont possibles : ? ?des rles supplmentaires peuvent tre mis par ladministration fiscale jusqu'au 30 avril de l'anne suivante ? ?des dlais de reprise ou de rptition sont prvus : pendant les trois annes qui suivent l'administration fiscale a autorisation de procder la rparation des insuffisances de dclarations. En cas de mauvaise foi, le dlai de ladministration peut tre prolong. En cas de redressement fiscal le dlai est interrompu.b) La non-rtroactivit

Cest linterdiction de reporter une date antrieure lentre en vigueur de la loi lapplication de celle-ci. Le principe de non-rtroactivit est rappel par la Dclaration des droits de l'homme et du citoyen, dans son article 8 du moins pour la loi pnale. Sur cette base on peut penser quil existe en matire fiscale. On verra que ce nest pas vraiment le cas. 1. Lentre en vigueur La loi entre en vigueur un jour franc aprs sa publication au Journal Officiel. En matire fiscale, il y a parfois anticipation de lentre en vigueur du fait de lannualit. er Si la loi fiscale tait publie le 1 janvier, elle devrait entrer en vigueur le 2, or ce n'est pas le er cas car elle entre en vigueur le 1 janvier du fait de lannualit. L'entre en vigueur peut tre retarde : si elle est publie le 28 dcembre, elle entrera en vigueur le 1er janvier. La plupart du temps, la loi de finances est publie le 30 dcembre. En raison de sa non rtroactivit, la loi est applique ds le jour dentre en vigueur cest lapplication immdiate cest dire que la loi sapplique aux situations existantes et aux situations venir. 2. Lapplication immdiate

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Il existe une formule : lapplication immdiate est lapplication de la loi nouvelle aux consquences futures des situations antrieures. Toutefois de nombreuses lois sont appliques de manire vritablement rtroactive. Cest parfois le cas de lois favorables aux contribuables. Il en va notamment ainsi pour les dispositions abaissant les taux de T.V.A. : afin d'viter que les consommateurs ne perturbent le march en diffrant leurs achats, les projets de loi de finances font rtroagir labaissement de taux la date de leur dpt par le Gouvernement, lequel donne immdiatement instruction aux services fiscaux dappliquer le nouveau taux, sans gard pour la comptence lgislative en matire fiscale. De mme la suppression de la vignette a t annonce par le gouvernement et applique ds novembre 2001. Cest la loi de finances pour 2002 qui la supprime rtroactivement. Selon le Conseil constitutionnel aucun principe ou rgle de valeur constitutionnelle ninterdit la loi de revenir sur une exonration fiscale acquise sous lempire d'une loi antrieure ou den rduire la porte: (CC 83-164 DC du 29 dcembre 1983).

B - L'appl i cati on dans l 'espaceLa loi fiscale sapplique sur tout le territoire franais. Plus prcisment on peut dire que le territoire fiscal concide avec le territoire politique. Mais ce principe connat quelques assouplissements puisque certaines parties du territoire politique sont exclues du territoire fiscal alors que des parties du territoire fiscal constituent une extension du territoire politique.a) Les exclusions du territoire fiscal

Plusieurs parties du territoire politique sont en effet exclues soit totalement soit partiellement. 1. Les exclusions totales Il sagit des territoires doutre mer. Trois conventions fiscales franco-franaises ont t conclues. La premire avec la Polynsie franaise, les 28 mars 1957 et 28 mai 1957 (J.O. 15 aot 1957). Selon l'article 1er de ce texte : dans la prsente convention, les termes France mtropolitaine dsignent la France continentale, la Corse et les dpartements d'outre-mer. Les termes Etablissements franais de l'Ocanie dsignent, dans son ensemble, le territoire d'outre-mer plac sous lautorit du gouvernement des Etablissements franais de lOcanie. Deux autres conventions de ce type ont t signes : la convention avec le territoire des Comores, ratifie par une loi du 21 juin 1971, la convention avec la Nouvelle Caldonie (Approuve par la loi du 26 juillet. 1983). Selon le Conseil constitutionnel, ce type de convention est parfaitement conforme la Constitution (CC, 83-160 DC du 19 juill. 1983 ). 2. Les exclusions partielles Les dpartements doutre-mer relvent en principe du territoire fiscal de la France mais sous rserve de multiples nuances. Comme cest dailleurs le cas pour la Corse. Elle dispose de rgles fiscales particulires qui dbouchent sur un allgement de certaines impositions par rapport la France continentale. Par ailleurs, il existe des zones franches. Certaines sont historiques, comme une partie de la Savoie, dautres sont plus rcentes, comme celles institues par la loi du 4 avril 1995 dans le cadre de lamnagement du territoire.

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b) Les extensions du territoire fiscal

Deux cas sont viss. 1. Le cas de Monaco Selon larticle 7, paragraphe 2 de la convention fiscale signe Paris, le 18mai 1963 entre la France et Monaco (J.O. 27 sept. 1963) : les personnes physiques, de nationalit franaise, qui transporteront Monaco leur domicile ou leur rsidence ou qui ne peuvent pas justifier de cinq ans de rsidence habituelle Monaco la date du 13 octobre 1962 seront assujetties en France l'impt sur le revenu des personnes physiques dans les mmes conditions que si elles avaient leur domicile ou leur rsidence en France . Cette disposition qui a pour effet dtendre artificiellement le territoire fiscal franais a t mise en place pour viter des fraudes fiscales trop aises. 2. Le cas du plateau continental La loi n 68-1181 du 30 dcembre 1968 prcise que le territoire fiscal de la France comprend le plateau continental. Il sagit l dune extension du territoire fiscal puisque le plateau nest pas proprement parler un espace de souverainet territoriale.

TITRE 2 - LA CONTESTATION DU POUV OIR FISCALComme tout pouvoir, le pouvoir fiscal est contest. Il lest dautant p que limpt est lourd lus et parat parfois injuste. Limpt peut tre contest dans les prtoires, cest le contentieux fiscal. Il peut ltre dans les faits. La contestation est alors sociologique.

CHAPITRE 1 - LA CONTESTATION SOCIOLOGIQUELe contribuable peut tre tent dchapper limpt en ne le payant pas. Dans ce cas il y a fuite devant limpt. Mais le contribuable peut avoir une attitude plus subtile en faisant payer limpt par quelquun dautre : dans ce cas il y a rpercussion de limpt.

SECTION 1 - LA FUITE DEVANT L'IMPOTLe phnomne est important, mme sil est par dfinition difficile de le mesurer exactement. Il convient den rechercher les causes, den prciser les formes avant den trouver les remdes.

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1 - LES CAUSES DE LA FUITE A - Les causes gnral esa) La rsistance la contrainte

Limpt est par dfinition lexpression dune contrainte et la tentation est grande de rsister toute contrainte. Cette rsistance est dautant plus grande que le gain matriel peut tre important. Mais, cette rsistance la contrainte fiscale peut aussi rsulter de la transformation dune rsistance la contrainte politique. Limpt nest-il pas lexpression dun pouvoir souverain ? Ainsi, la fuite devant limpt est-elle parfois aurole dune justification politique : le pouvoir en place abuserait de sa position : cest largument du fiscalisme. Ces arguments ont t mis en avant en France dans les annes 50 par Pierre Poujade et son mouvement. Ils ont t repris dans les annes 70 par le CID-UNATI de Grard Nicoud. Ces justifications sont dautant plus efficaces que la morale fiscale est faible.b) La morale fiscale

Pour de nombreuses personnes voler un picier ou nimporte quel commerant cest mal. Par contre voler le fisc cest bien. Cette disproportion dans le jugement rsulte sans doute du fait que lEtat nest pour beaucoup quune abstraction. On voit mal en gnral le lien entre les impts pays et lusage qui en est fait. Et mme si parfois, lon peut apprhender c lien, on estimera alors que la fraude compense e linjustice fiscale. Il y a donc une propension assez naturelle tolrer la fraude, bref faire preuve dun civisme fiscal des plus rudimentaires. Peu de personnes admettent que voler limpt cest voler les autres .

B - Les causes techni quesLa fuite devant limpt sexplique aussi par des raisons lies limpt lui-mme et au systme fiscal. Lexcs de la pression fiscale, les failles du systme fiscal peuvent expliquer le phnomne.a) La pression fiscale

Plus limpt est lourd et plus ceux qui doivent le payer essayent dy chapper dune manire ou dune autre. Tout cela est logique et bien connu. Dj Bossuet demandait au prince de modrer les impts et de ne point accabler le peuple car qui presse trop les hommes excite des rvoltes et des sditions . Mais lpoque actuelle ce que lon craint par un excs de limpt ce nest pas tant la rvolte que la fuite. Cest Laffer et sa fameuse courbe qui a montr que laugmentation de la pression fiscale augmente le rendement de limpt dans un premier temps, avant de le tarir dans un deuxime temps. Cest dailleurs ce que disait sous une forme plus ramasse et plus percutante JosephBerthelemy : Les gros taux tuent les totaux . Cette formule connatra un certain succs et sera dailleurs reprise par certains hommes politiques pour qui trop dimpt tue limpt . Cette ide est aujourdhui largement rpandue.b) Les failles du systme fiscal

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Deux reproches qui peuvent paratre contradictoires sont souvent fait au systme fiscal : ses imperfections et sa complexit. La complexit du systme fiscal est un lment quil nest pas rare de mettre en avant pour expliquer la fuite devant limpt. Il est vrai que dans des socits conomiquement et sociologiquement complexes, la fiscalit ne peut pas tre simple. De la sorte, les rgles du droit fiscal senchevtrent et ce faisant permettent souvent dchapper limpt. A la complexit sajoutent parfois les imperfections. Certains impts peuvent tre qualifis d irritants . La raction provoque sera donc de fuir. Ils le sont dautant plus quils sont apparents ou nouveaux.

2 - LES FORMES DE LA FUITEIl y a fraude fiscale quand il y a violation de la loi, par contre il y a vasion fiscale si la loi nest pas enfreinte.

A - L'vasi on fi scal e.a) Labstention

Certains contribuables peuvent tre tents de rduire deux-mmes leur base dimposition, soit en rduisant lgalement leurs revenus, soit en rduisant leur consommation. Cette dmarche existe, mais elle est difficile quantifier. Cependant on peut dire quune infime partie des contribuables est concerne.b) Les imperfections de la loi

Le systme fiscal nest pas parfait, cest le moins que lon puisse dire. Les techniques dvaluation de la matire imposable sont parfois rudimentaires et permettent de ce fait une vasion fiscale. Il en va ainsi du forfait. Cest la raison pour laquelle cette technique est en voie de disparition. Limperfection peut provenir aussi de lacunes dans la lgislation fiscale. Dans ce cas, lvasion est favorise puisque la loi napprhende pas compltement la ralit fiscale.c) Lvasion fiscale internationale

Certains contribuables utilisent le principe de territorialit de limpt, leur profit. La localisation des biens dans un pays fiscalement plus accueillant est une ralit. Cest mme parfois extrmement facile : certains pays nexistent que parce quils savent attirer fiscalement les biens et les personnes. Les formes de cette vasion sont varies et nombreuses. On peut citer, les pavillons de complaisance : le Liberia, est la premire puissance maritime du monde. On peut galement citer linstallation juridique des siges sociaux de certaines entreprises dans des paradis fiscaux : les les anglo-normandes ou les les Camans.

B - La fraude fi scal e